CC BY
308
УДК 336.2:330.131.7
Внедрение риск-ориентированного подхода в методику налогового контроля
Селина Марина Николаевна, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и кредита
e-mail: [email protected]
ФГБОУ ВПО «Вологодская государственная молочнохозяйственная академия имени Н. В. Верещагина»
Аннотация: эффективность функционирования налоговой системы зависит от качества управления ею. Риск-менеджмент позволит выявить плательщиков, скрывающих налоги. В этой статье посчитан размер риска для неплательщиков.
Ключевые слова: налоговая система; налоговое администрирование; налоговый контроль; налоговый риск; налогоплательщик; налог.
Актуальность темы определяется тем, что проводимая в настоящее время реформа системы налогового администрирования и реализуемая налоговая политика декларативно предусматривает формирование эффективной системы взаимоотношений налогоплательщиков и государства, при котором занижение налогов стало бы невыгодным. Объектом исследования является совокупность форм и методов налогового администрирования юридических лиц в Межрайонной ИФНС России № 11 по Вологодской области. В ходе исследования применялись методы: аналитический, статистико-экономический, логический.
Внедрение концепции риск-ориентированного подхода в методику налогового контроля основывается на определении и мониторинге уровня риска потерь бюджета при уплате налогов конкретным налогоплательщиком.
Под риск-ориентированным подходом в методике налогового контроля понимается такая организация проверок налогоплательщиков, которая позволит, с одной стороны, повысить результативность налоговых проверок и увеличить выяв-ляемость налоговых нарушений, а с другой стороны - позволят реализовать режим «наибольшего благоприятствования» для добросовестных налогоплательщиков.
Для достижения указанной цели необходимо:
- выделить основные виды налоговых рисков;
- структурировать их по степени значимости;
- определить методы выявления налоговых рисков и оценить их последствия.
Поскольку интересы налогоплательщика и организации прямо противоположны, то налогоплательщик, с одной стороны, хочет снизить свои налоговые обязательства, а с другой стороны, государство заинтересовано в увеличении доходов бюджетов. Таким образом, существуют два взаимоисключающих риска - риск не-выявления (со стороны налогоплательщика) и риск обнаружения (со стороны налоговых органов).
Использование вероятностных показателей оценки риска изменения параметров налогообложения при выборе налогоплательщиком стратегии управления налоговыми рисками представлено в таблице 1.
Рассмотрим уровень рисков налогоплательщика при умеренной и агрессивной налоговой политике.
Таблица 1. Вероятностные показатели оценки риска организаций - налогоплательщиков
стратегия управления налоговыми рисками Позиция, с которой, осуществляется сравнение вариантов название вероятностного показателя оценки налоговых рисков Значение показателя по оптимальному варианту
агрессивная максимизация выгоды без учета риска средняя доходность изменения параметров налогообложения максимально
консервативная минимизация риска без учета выгоды риск изменения параметров налогообложения минимально
смешанная оптимизация соотношения риска и выгоды (экономии) соотношение риска и доходности воздействия на параметры налогообложения
При умеренной налоговой политике налогоплательщик, как правило, пытается добросовестно платить налоги. Однако, из-за кассовых разрывов это не всегда
возможно без привлечения кредитов. Рассмотрим на примере ООО «Северлес».
В соответствии с требованиями статьи 176 НК РФ, если по результатам налогового периода сумма налога будет заявлена к возмещению из бюджета, то сумма налога будет возмещена только после камеральной проверки (3 месяца). Следовательно, за такой срок при неуплате текущих платежей, начисленных до момента подтверждения права на вычет ООО «Северлес» несет риск доначисления пени. Рассчитаем налоговый риск, если предприятие не будет уплачивать НДС, а будет дожидаться зачета возмещения по НДС в уплату текущих платежей.
Анализ расчетов с бюджетом показал, что по состоянию на 20.04.2010 г. сумма неуплаченного налога составила 650 318 рублей, за 2 квартал - возмещение в сумме - 505 490 тыс. руб (N0. Средняя ставка по заемным средствам на предприятии в 2010 году составляла 19 %, ставка пени - 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ (8 %). Вероятность благоприятного для организации исхода, то есть когда к организации не будут применяться меры принудительного взыскания недоимки, примем за 0,2 ^). Показатель достаточно низкий, так как после срока добровольной уплаты по требованию (до 2-х недель) обычно принимается решение об обращении взыскания на денежные средства налогоплательщика. Срок для принятия решения - 2 месяца, с момента неисполнения требования. Срок направления требования - 3 месяца с момента образования недоимки. Следовательно, благоприятным может быть исход, если инспекция по каким-то причинам задержит срок направления требования об уплате налога. Для анализа риска рассчитываются показатели:
- средняя доходность изменения параметров налогообложения (Хср) - величина средней экономии от правомерного изменения параметров налогообложения налогоплательщиком рассчитывается как показатель математического ожидания:
>-1 , (1) где i от 1 до п — число налогов, величина которых изменяется вследствие изменения параметров налогообложения; Li — вероятность благоприятного исхода (отсутствия штрафных санкций) по Ьму налогу; N — сумма Ьго налога до оптимизации; Оi — сумма Ьго налога после изменения параметров налогообложения; Оi =0 (вероятность того, что риск не наступит).
- изменение суммы конкретного налога в результате изменения параметров налогообложения показывает, на сколько уменьшиться начисления по Ьму налогу вследствие изменения совокупности параметров налогообложения:
X = N - О
(2)
(о*)
- риск изменения параметров налогообложения V»» - показа-
тель абсолютной колеблемости налогового риска, рассчитываемый как среднеквадратическое отклонение действительного снижения совокупности сумм начислений по налогам (ХО от их наиболее ожидаемого значения (Хср) средней доходности изменения параметров налогообложения:
я
3-1
(3)
где Pi — вероятность неблагоприятного исхода (применения штрафных санкций
по Ьму налогу):
р=1 - ь' ; (4)
- соотношение риска и доходности изменения параметров налогообложения
выражает показатель относительной колеблемости налогового риска, рассчитываемый как коэффициент вариации
ух = сгх* (5)
Следовательно, величина средней экономии изменения параметров налогообложения составит 4802,16 рублей (Хср= 0,2*(505490*19/360*90/100)). Данный показатель нами рассчитан, если организация не уплатит сумму недоимки по состоянию на 20.04.2010 г. кварталу 2010 г., дожидаясь возмещения из бюджета за 2 квартал.
По данным примера экономия на процентах банку составит 24010,8 (4802,16/0,2) рублей, а риск изменения параметров налогообложения равен 19208,64 рублей (24010,8-4802,16). Соотношение риска и доходности в данном случае является неблагоприятным для налогоплательщика и составляет 75 % ((19208,64-4802,16)/19208,64). Следовательно, по данным приведенного примера решение о неуплате налога в расчете на последующее его возмещение является рискованным и не подлежит применению.
Если налогоплательщик применяет агрессивную налоговую политику и скрывает суммы налогов, то средняя доходность параметров налогообложения является очень высокой. Например, используя данные предыдущего примера рассчитаем риски налогоплательщика.
Если же в результате проверки налоговым органом будет выявлено, что возмещение в сумме 505490 рублей является незаконным, то средняя доходность изменения параметров налогообложения составит 97054,08 рублей в виде пени (505490*1/300*8*720/100). Кроме того, налогоплательщику будет предъявлена сумма штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы 101098 рублей (505490*20/100). Итого 198152,08 рублей.
По расчетам видно, что в случае применения налогоплательщиком сокрытия налогов или излишнего возмещения возникают дополнительные расходы по возмещению потерь бюджета (пени), а также штрафы. Допущение же налогоплательщиком несвоевременной уплаты налога (как в первом примере) определяет риск только в сумме доначисленных пени.
Таким образом, внедрение риск-ориентированного подхода в практику проведения налоговых проверок и ставит своей целью выявить плательщиков, скрывающих налогооблагаемую базу и сумму налога. Для добросовестных организаций внедрение этого подхода позволит исключить или снизить вероятность проведения выездных налоговых проверок.
Рассмотрим технологию организации и проведения камеральных и выездных налоговых проверок в Межрайонной ИФНС России № 11 по Вологодской области.
За период 2008-2010 гг. в Межрайонной ИФНС России №11 по Вологодской области количество проведенных проверок, а, следовательно, количество сданных налоговых деклараций снизилось примерно на 35 %. При этом, сумма доначисленного налога, наоборот, возросла в 2,26 раза. Это говорит о том, что увеличиваются масштабы сокрытия налогов. При этом, организации-неотчетники могут являться звеньями схем уклонения от уплаты налогов. Следует отметить, что основным налогом, по которым выявляются доначисления в результате проведения
камеральных налоговых проверок, является НДС. Это, практически, единственный налог, по которому инспекция имеет право запрашивать первичные документы. Отрицательным моментом является то, что в 2011 году стали в меньшем объеме использоваться дополнительные пояснения и сведения.
Таким образом, применение риск-ориентированного подхода при проведении камеральных налоговых проверок состоит в:
- создании базы «сомнительных» контрагентов, позволяющей ускорить сбор информации для проведения камеральной проверки;
- более широком использовании информации, находящейся в налоговом органе (в части информации об участниках сделок, находящихся в налоговом органе (продавец-покупатель, один возмещает НДС, другой - платит), о взаимозависимых лицах и сделках между ними);
- использование контрольных отношений в части межрасчетного контроля показателей для выявления организаций, которым необходимо направить требования о даче пояснений. Например, выручка по форме № 2 отчета о прибылях и убытках при отсутствии льгот по НДС должна примерно совпадать суммой выручки от реализации из деклараций по НДС;
- осуществлении запросов о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщиков;
- направлении сведений в отдел выездных налоговых проверок организациям, не предоставляющим пояснения (при невозможности получения документов для проверки), а также по организациям, у которых из налогового периода в налоговый период нарушаются межрасчетные контрольные отношения.
В Межрайонной ИФНС России № 11 по Вологодской области основную массу проверок организаций-юридических лиц являются комплексные проверки. Тематические проверки можно отнести к категории повторных, когда проверка проводится после представления плательщиком налоговых деклараций к уменьшению за ранее проверенный налоговый период. Обращает на себя внимание большая результативность налоговых проверок по инициативе правоохранительных органов.
Как показали расчеты, включение в план проверочных мероприятий правоохранительных органов позволит увеличить при сохранении количества проверок, их результативность на 79 791,31 тыс. руб. (16,18 %).
В целях совершенствования использования риск-ориентированного подхода при проведении выездных налоговых проверок необходимо:
1) организовать взаимодействие и обмен информацией с правоохранительными органами по включению организаций в план проверок;
2) формирование и использование сведений из досье налогоплательщика;
3) использование сведений и документов имеющихся в налоговом органе (в том числе по неотчетникам, сдающим нулевую отчетность, по сведениям из отдела камеральных налоговых проверок);
4) использование электронного обмена документов между банками, таможенными и регистрирующими органами с целью оперативного получения информации.
5) расширить перечень критериев для включения организаций в план проведения выездных налоговый проверок, а именно включать в план проверок, когда:
прочие расходы составляют значительный процент от выручки отчетного периода (возможно занижение налога на прибыль вследствие необоснованного включения в состав прочих расходов затрат, не учитываемых при налогообложении);
темп роста прочих расходов по отношению к аналогичному периоду предыду-
щего года значительно превышает темп роста выручки от реализации;
стоимость экспорта по данным таможенной декларации превышает сумму выручки от реализации по данным бухгалтерской отчетности;
площади земельных участков по данным земельного комитета превышают показатели, приведенные в декларации по налогу на землю;
сумма НДС, уплаченная таможенным органам, превышает сумму НДС, указанную в декларации по НДС;
арендная плата, в соответствии с которой начислена сумма НДС в декларации по НДС, представленной налоговым агентом, превышает аналогичный показатель по данным Комитета по имуществу;
регулярное представление деклараций к уменьшению налога или возмещению налога из бюджета (применяется к налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество);
представление налогоплательщиком «нулевой» отчетности при наличии сведений о покупке-продаже недвижимости, транспорта, реализации алкоголя, об осуществлении экспортно-импортных операций и т. д.
Применение данных критериев в совокупности с названными ранее позволит более обоснованно отбирать налогоплательщиков для проведения контроля и позволит исключить организации, добросовестно уплачивающие налоги.
список литературных источников:
1. Беспалов, М. В. Налоговая политика государства в условиях современного экономического кризиса / М.В. Беспалов // Налоги. - 2009. - N 5. - С. 2 -5.
2. Неделин, Р. Г. Совершенствование государственного администрирования в сфере налогообложения/ Р. Г. Неделин // Современное право. - 2009. -№ 6(1). - С. 21-27.
3. Цветков, И. В. Об эффективной модели взаимоотношений в налоговой сфере / И. В. Цветков // Финансы. - 2008. - №8. - С. 38-42.
The introduction of a risk-based approach to the methodology of tax control
Selina Marina Nikolaevna, Can.of Science (Economics), associate professor of the Finance and Credit Chair
e-mail: [email protected]
The N.V.Vereshchagin Vologda State Dairy Farming Academy
Abstract: The efficiency of the tax system depends on the quality of its management. Risk management will identify taxpayers who hide taxes. In this article, the size of the risk is deemed to defaulters.
Keywords: tax structure, tax administration, tax control, tax risk, taxpayer, tax.
