CC BY
196
Бельская Елена Валерьевна, доц. кафедры «Финансы и менеджмент», [email protected], Россия, Тула, Тульский государственный университет,
Дронов Марк Александрович, магистр кафедры «Финансы и менеджмент», ,[email protected], Россия, Тула, Тульский государственный университет
ESPECIALLY FINANCIAL MANAGEMENT ENTERPRISE SECURITY E.V. Belskaya, M.A. Dronov,
The article discusses the concept of financial security, financial liquidity and stability of the company. The basis of strengthening the financial security of the company put actions to improve key financial indicators of the company and draw appropriate conclusions.
Keywords: financial security, financial stability, operating leverage, financial leverage, balance sheet liquidity
Belskaya Elena Valerievna, docent of department «Finance and Management», [email protected],Russia, Tula, Tula State University,
Dronov Mark Aleksandrovich, master of department «Finance and Management», [email protected], Russia, Tula, Tula State University
УДК 657(075.8)
ОЦЕНОЧНЫЕ ЗНАЧЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Т.И. Калачева
Рассмотрены методологические аспекты учета оценочных резервов и оценочных обязательств. Определены различия между ними, порядок их признания, особенности формирования резервов в связи с изменившимся законодательством, проблемы оценочных обязательств и влияние их изменения на величину капитала.
Оценочные значения, активы, обязательства, резервы, корректировка, неизбежность, вероятность, обоснованность.
Понятие оценочных значений введено в ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений». Термин «оценочные» подразумевает неопределенность исхода событий, которые имели место в прошлом или с некоторой вероятностью произойдут в будущем, а, значит, оценочные значения могут быть рассчитаны лишь приблизительно и при поступлении новой информации или накоплении опыта должны пересматриваться. В результате происходит изменение оценочного значения.
Изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива или обязательства, а также величины, отражающей погашение стоимости актива, которая обусловлена появлением новой информации. Такая корректировка производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств [1].
Оценочными значениями, в соответствии с п. 3 ПБУ 21/2008, называются следующие величины: резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов, другие оценочные резервы, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка процесса потребления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и другое, то есть список является открытым. Отметим, что данное ПБУ касается только оценочных резервов, которые позволяют организации покрывать свои риски. Это соответствует одной из задач бухгалтерского учета, а именно предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
Понятие «оценочное обязательство» было введено ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», в соответствии с которым это обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Данное положение не применяется в отношении оценочных резервов [2].
Согласно п. 5 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете если есть неизбежность, вероятность и обоснованность.
Неизбежность - это следствием прошлых событий хозяйственной деятельности организации, которые породили обязанность, исполнения которой невозможно избежать. Вероятность - расход вероятность уменьшения экономических выгод организации при исполнении оценочного обязательства. Обоснованность - сумма возможного расхода может быть обоснованно оценена.
Проблема оценочных обязательств - это планирование и оценка событий, которые еще не наступили в хозяйственной деятельности организации, но наступят с течением времени.
События могут возникнуть в силу изменения норм закона, а также особенностей заключенных договоров, когда организация принимает на себя определенные обязанности, и у ее контрагентов возникают обоснованные ожидания, что она выполнит свои обязанности. Одной из ярких иллюстраций этого может служить оценочное обязательство компании по гарантийному ремонту товаров, проданных с условием гарантии качества. Организации обязана признать в своем бухгалтерском учете оценочное обязательство на гарантийный ремонт своего товара.
Также примером могут служить оценочного обязательства по пред-
стоящим выплатам отпускных и взносов во внебюджетные фонды по ним. Это может быть признано оценочным обязательством, так как выполняются условия в соответствии с п. 5 ПБУ 8/2010: у организации в соответствии с главой 19 ТК РФ имеется обязанность по предоставлению и оплате отпусков работников, избежать исполнения данных обязанностей организация не может, в результате оплаты отпусков у организации произойдет уменьшение экономических выгод, величину размера оплаты отпусков можно определить.
Определять в бухгалтерском учете величину оценочного обязательства на оплату отпусков надо ежеквартально на отчетную дату. Это позволит выполнить требование пункта 15 ПБУ 8/2010. Там сказано, что величина оценочного обязательства должна соответствовать сумме, необходимой непосредственно для его исполнения (погашения) по состоянию на отчетную дату или перевода обязательств на третье лицо. Пересматривать сумму оценочного обязательства на оплату отпусков в бухгалтерском учете можно ежемесячно или на момент произошедшего события, которое влияет на обязательства по выплате отпускных, например ротация работников, незапланированное увеличение и уменьшение дней отпуска. Порядок создания этого оценочного обязательства в бухгалтерском учете необходимо закрепить в учетной политике.
Пунктом 15 ПБУ 8/2010 определено, что оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству, при этом уточняется, что наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату. Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация должна обеспечить документальное подтверждение обоснованности такой оценки и в учетной политике организация указать, что факт возникновения оценочного обязательства, его характеристика и расчет подтверждается бухгалтерской справкой с приложением необходимых документов [2].
Учет оценочных обязательств, в том числе по предстоящим расходам ведется организацией на балансовом счете резервов предстоящих расходов. Так как оценочное обязательство формируется по каждому обязательству отдельно, то на счете 96 "Резервы предстоящих расходов" организации следует организовать соответствующий аналитический учет, посредством открытия к данному счету соответствующих субсчетов.
Согласно пункту 8 ПБУ 8/2010 при признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязатель-
ства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы, либо включается в стоимость актива выбранный вариант должен быть закреплен в учетной политике организации [2].
Создание оценочного резерва никак не связано с признанием оценочного обязательства и регламентируется ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений". С помощью оценочных резервов в бухгалтерском учете отражается снижение стоимости материальных ценностей, обесценение финансовых вложений и дается достоверная оценка дебиторской задолженности.
В ПБУ 21/2008 изменения оценочных значений разделяются на два вида: воздействующие на величину собственного капитала и не оказывающие на него влияния.
Примером первого может служить переоценка основных средств организации. Переоценка производится по текущей или, как ее еще называют, восстановительной стоимости. Для определения текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств рекомендуется использовать данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций, сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе, оценку бюро технической инвентаризации, экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.
Из пункта 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» вытекает, что переоценка представляет собой право организации, а не обязанность, что еще раз подчеркивает, что это именно оценочное значение, а не оценочное обязательство [3].
Желание проведения переоценки может быть вызвана разными причинами, например, желанием улучшить имидж компании, ведь с увеличением стоимости основных средств увеличивается величина чистых активов фирмы, а также собственного капитала, вследствие чего фирма становится привлекательной для инвесторов или же имеет возможность кредитоваться в банке. Кроме того, такую переоценку можно рассматривать как определение степени морального износа объекта основных средств. В то же время увеличение первоначальной стоимости ОС сопряжено с повышением налога на имущество организации, но, следует отметить, что с 2013 года этот налог берется только с движимого имущества.
Есть и отрицательные стороны переоценки: приближение стоимости основных средств к реальным ценам в свою очередь искажает достоверность финансовых результатов компании, ведь в учете появляются виртуальные прибыль, убыток и добавочный капитал.
Примером изменения оценочных значений, не оказывающих влияния на величину собственного капитала, могут послужить образование ре-
зерва сомнительных долгов, резерва под обесценение вложение в ценные бумаги, резерв под снижение стоимости материальных ценностей.
В соответствии с новой редакцией этого Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, с отчетности за 2011 год создание оценочного резерва по сомнительным долгам стало обязательным для всех организаций с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации [4]. Теперь в учетной политике организации не нужно указывать, будет создавать организация резерв или нет, а вот порядок создания данного резерва и критерии оценки вероятности и признания долгов сомнительными, прописать нужно обязательно.
Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Создание резерва под обесценение финансовых вложений, регулируемых ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» с точки зрения бухгалтерского учета представляет собой также изменение оценочных значений компании [5]. Это означает, что фирма должна будет применить нормы ПБУ 21/2008 ПБУ. Так как создание данного вида оценочного резерва влияет у организации на финансовый результат текущего периода, то признавать изменение оценочного значения в бухгалтерском учете организация будет в текущем отчетном периоде. Последующая оценка финансовых вложений компании зависит от того, определяется ли по ним текущая рыночная стоимость или нет.
К первой группе финансовых вложений фактически относятся ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг.
Такие финансовые вложения отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. В силу пункта 20 ПБУ 19/02 в своей учетной политике организации следует указать периодичность проведения такой корректировки - раз в месяц или раз в квартал. Те финансовые вложения, по которым невозможно определить текущую рыночную стоимость, в соответствии с пунктом 21 ПБУ 19/02 отражаются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости. Вместе с тем, пунктом 22 ПБУ 19/02 определено, что по долговым ценным бумагам, по которым не определяется те-
кущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации. Если организация использует данную возможность, то это в обязательном порядке должно найти свое отражение в учетной политике. В соответствии с пунктом 37 ПБУ 19/02 устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности, признается обесценением финансовых вложений. Следовательно, в учетной политике следует закрепить используемый для этих целей уровень существенности. Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий: на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости, в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения, на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений. При возникновении ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна провести проверку наличия устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.
Резерв под снижение стоимости материально производственных запасов создается в соответствии с п. 27 ПБУ 5/01 «Учет материальнопроизводственных запасов», в случаях, если они морально устаревают, полностью или частично теряют свои первоначальные качества, учтены дороже текущей рыночной стоимости [6]. Резерв образуется на сумму разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости. Этот резерв образуется за счет финансовых результатов организации и не учитывается для целей налогового учета.
Таким образом, стратегия создания и отражения в бухгалтерском учете оценочных резервов и оценочных обязательств различна и несмотря на то, что это усложняет бухгалтерский учет, делать это необходимо. Ведь в соответствии с требованиями действующего законодательства, организация должна предоставлять информацию, точно отражающую ее финансовое положение.
Список литературы
1. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008. Утверждено приказом Минфина России от
06.10.2008 № 106н // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение / ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ». Загл с экрана
2. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства,
условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010. Утверждено приказом Минфина России от 13.12.2010 г. № 167н. // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение /
ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ».- Загл с экрана
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/2001 в ред. Приказов Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н, от 12.12.2005 N 147н, от 18.09.2006 N 116н, от 27.11.2006 N 156н. // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение / ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ».- Загл с экрана
4. Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н. // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение / ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ».- Загл с экрана
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02. Утверждено Приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н. . // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение / ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ».- Загл с экрана
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материальнопроизводственных запросов» 5/01. Утверждено Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 № 44. //ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение/ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ».-Загл. с экрана.
Калачева Татьяна Игоревна, канд. экон. наук, доц., Россия, Тула, Тульский государственный университет
ESTIMATED VALUES IN ACCOUNTING T.I. Kalachova
Methodological aspects of the accounting of estimated reserves and estimated obligations are considered. Distinctions between them, an order of their recognition, feature of formation of reserves in connection with the changed legislation, problems of estimated obligations and influence of their change on capital size are defined.
Key words: estimated values, assets, obligations, reserves, adjustment, inevitability, probability, validity.
Kalacheva Tatyana Igorevna, candidate of economical science, docent, Russia, Tula, Tula state university
