CC BY
246
АУДИТОРСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
УДК 657.6
МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА ОЦЕНОЧНЫХ РЕЗЕРВОВ
Т. П. ПАКШИНА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита E-mail: pakshina@mail. ru
И. А. ПОЛЯКОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита E-mail: buruchenko @mail. ru Сибирский федеральный университет
В статье рассматриваются процедуры аудита оценочных резервов, на основе анализа нормативных документов составлена программа аудита оценочных резервов.
Ключевые слова: аудит, резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов, резерв под обесценение финансовых вложений.
Оценочные резервы являются одним из сложных участков аудита с повышенным аудиторским риском в силу наличия субъективного фактора при организации их учета. Квалификация аудитора должна позволять не только проверить правильность соблюдения нормативных документов, но и осуществить оценку профессионального суждения бухгалтера по вопросам формирования оценочных резервов. Вопросы применения методов аудита оценоч-
ных значений и компенсационных резервов, сравнительного анализа правил бухгалтерского учета оценочных резервов по российским и международным стандартам рассматривались в работах Е. А. Мизиковского и А. С. Толстовой [3, с. 60], Л. Г. Макаровой и Е. В. Рябовой [1, с. 52], В. Ф. Массарыгиной [2, с. 40]. В данной статье основное внимание уделяется некоторым практическим аспектам применения методики аудита оценочных резервов, в частности программе аудита и рабочим документам аудитора.
Основным нормативным документом, регулирующим аудит оценочных резервов, является Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N° 21 «Особенности аудита оценочных значений», согласно которому оценочные резервы являются одним из видов оценочных значений [14]. В свою очередь виды оценочных резервов и порядок их учета определены в Положении по
бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008). В бухгалтерском учете оценочными резервами считаются: резерв по сомнительным долгам; резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов; резерв под обесценение финансовых вложений.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N° 21 «Особенности аудита оценочных значений» предписывает при планировании характера, временных рамок и объема аудиторской проверки ориентироваться на понимание процедур и методов бухгалтерского учета и внутреннего контроля, используемых руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений. Рассмотрим программу аудита оценочных резервов, построенную на основе последовательности бухгалтерских процедур (рис. 1 и 2).
Аудит каждого оценочного резерва начинается с проверки учетной политики. Следует отметить, что начисление резервов под снижение стоимости материально-производственных запасов не является элементом учетной политики, поскольку нормативные документы по бухгалтерскому учету предписывают этой процедуре обязательный характер. Так, согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 материально-производственные запасы, морально устаревшие, полностью или частично потерявшие свое первоначальное качество, либо запасы, текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей [9]. При этом отмечается, что в бухгалтерской отчетности информация о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей подлежит раскрытию с учетом существенности. Кроме того, Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов [6] предписывают ряд особенностей организации учета резерва, зависящих от профессионального мнения бухгалтера. Они должны быть отражены в учетной политике организации, которая проверяется на наличие следующих положений:
- уровня существенности отклонения учетной от рыночной стоимости материально-производственных запасов;
- перечня источников подтверждения рыночной стоимости запасов;
- даты проверки увеличения рыночной стоимости материально-производственных запасов в следующем отчетном периоде;
- принципа формирования объектов аналитического учета резервов (по каждой единице материально-производственных запасов или по отдельным видам аналогичных материально-производственных запасов);
- форм первичных документов и регистров по расчету суммы и бухгалтерскому учету резервов.
Проверка правильности формирования объектов аналитического учета резервов заключается в выяснении, насколько обоснованно выделены эти объекты, не сформированы ли укрупненные группы материально-производственных запасов (основные и вспомогательные материалы, готовая продукция, товары), не формируются ли резервы по материально-производственным запасам, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.
Арифметическая проверка суммы начисленного и списанного резерва предполагает использование следующих формул:
рП]=Ъ мя- Рт) к,;
г
Р]=Ъ (М,- Рт) Кс
г
где Рп - сумма начисленного резерва по ]-й группе материалов;
Му - учетная стоимость единицы материала
г-го вида на конец года;
Рт - рыночная стоимость единицы материала
г-го вида на конец года;
Кк - количество единиц материала г-го вида
на конец года;
Рс - сумма списанного резерва по]-й группе материалов;
Кс - количество списанных единиц материала г-го вида в течение года. Синтетический учет резервов под снижение стоимости материально-производственных запа-
Рис. 1. Программа аудита оценочных резервов под снижение стоимости материально-производственных запасов и под обесценение финансовых вложений
Программа аудита резервов по сомнительным долгам
Аудит резервов по сомнительным долгам
Проверка учетной политики для целей налогового учета в части учета резервов по сомнительным долгам
Проверка законности создания резерва
Проверка организации аналитического учета за движением дебиторской задолженности, под которую создан резерв
Проверка правильности отражения создания и использования зарезервированных сумм на счетах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
Рис. 2. Программа аудита оценочных резервов по сомнительным долгам
ции по списанию резерва ведут к отражению в учете прочего дохода и соответствующего ему постоянного налогового актива. Проверку правильности составления бухгалтерских проводок аудитор оформляет рабочим документом (табл. 1).
При составлении бухгалтерского баланса сумма
сов ведется на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и определяется требованиями положений по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 и «Доходы организации» ПБУ 9/99 [8, 7], предписывающими образовывать резерв под снижение стоимости материальных ценностей за счет прочих расходов, а восстановление резервов относить к прочим доходам. Операции с резервами под снижение стоимости материально-производственных запасов не влияют на налогооблагаемую прибыль согласно гл. 25 Налогового кодекса РФ. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 аудитор проверяет формирование постоянных разниц. Сумма созданного резерва должна сопровождаться отражением в учете постоянного налогового обязательства. Хозяйственные опера-
резервов под снижение стоимости материально-производственных запасов учитывается при формировании статьи «Запасы». Для чего на отчетную дату из суммы дебетовых сальдо по счетам 10, 11, 15, 16, 20, 21, 23, 28, 29, 40, 41, 43, 44, 45, 46 отнимают кредитовое сальдо по счетам 14, 16, 42.
Проверка резерва под обесценение финансовых вложений также осуществляется на основе определенной последовательности (рис. 3). Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 обязывает образовать резерв под обесценение финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, в случае, если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение их стоимости [10]. Регламентируется проведение проверки на обесценение финансовых
Таблица 1
Рабочий документ «Тест проверки правильности синтетического учета резервов под снижение стоимости материально-производственных запасов и соответствующих им постоянных налоговых активов и обязательств»
Хозяйственная операция Бухгалтерская проводка по нормативным документам Соответствие стандартам бухгалтерских проводок на проверяемом объекте
Создание резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов Д-т сч. 91.2 К-т сч. 14 Да/Нет
Отражение постоянного налогового обязательства Д-т сч. 99 К-т сч. 68 Да/Нет
Списание резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов Д-т сч. 14 К-т сч. 91.1 Да/Нет
Отражение постоянного налогового актива Д-т сч. 68 К-т сч. 99 Да/Нет
вложений не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Аудитор должен проверить, содержит ли учетная политика организации ряд следующих аспектов организации учета указанного резерва:
- периодичность и даты проведения проверок на обесценение финансовых вложений;
- порядок определения расчетной стоимости финансовых вложений;
- уровень существенности отклонения учетной от расчетной стоимости финансовых вложений;
- уровень существенности изменения расчетной стоимости финансовых вложений в течение года;
- порядок организации аналитического учета резервов;
- формы первичных документов и регистров по расчету суммы и бухгалтерскому учету резервов.
Из перечня тестовых вопросов особое внимание заслуживает проверка утвержденного порядка определения расчетной стоимости финансовых вложений. Расчетная стоимость по ПБУ 19/02 равна разнице между стоимостью, по которой финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой устойчивого существенного снижения стоимости. ПБУ 19/02 не дает рекомендаций по определению суммы такого снижения стоимости. В этих условиях бухгалтер может ориентироваться на правила налогового учета.
В статье 280 Налогового кодекса РФ используется понятие расчетной стоимости ценных бумаг при определении для целей налогообложения фактической цены сделки по ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг. Здесь же указано, что налогоплательщики обязаны руководствоваться приказом ФСФР России от 09.11.2010 N° 10-66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Порядок). В нем установлено, что расчетная цена необращающейся ценной бумаги может быть определена [12]:
- как цена, рассчитанная исходя из существующих на рынке ценных бумаг цен этой ценной бумаги в соответствии с п. 4 Порядка;
- как цена ценной бумаги, рассчитанная организацией по правилам, предусмотренным пп. 5-19 Порядка;
- как оценочная стоимость ценной бумаги, определенная оценщиком.
При этом организация должна закрепить в учетной политике для целей налогообложения один или несколько способов определения расчетной цены, применяемых для каждых конкретных ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Наиболее простым методом для определения расчетной стоимости акций является расчет на основе деления стоимости чистых активов общества, уменьшенной на долю чистых активов, которая приходится на размещенные привилегированные акции общества, на общее количество размещенных обществом обыкновенных акций. По долговым ценным бумагам формулы расчетной стоимости могут учитывать риск неоплаты финансового вложения через ставку дисконтирования. Тогда в учетной политике необходимо установить порядок выбора ставок дисконтирования в зависимости от степени надежности эмитента ценной бумаги, векселедателя, индоссанта.
Осуществив проверку расчетной стоимости финансовых вложений, аудитору необходимо убедиться в соблюдении условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений (табл. 2).
Проверка правильности формирования объектов аналитического учета резервов под обесценение финансовых вложений показывает соответствие сумм начисленных резервов единицам бухгалтерского учета финансовых вложений. Согласно ПБУ 19/02 единицей финансовых вложений может быть как отдельный вклад, займ, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, так и серия, партия или другая однородная совокупность финансовых вложений. Сумма начисленного резерва при соблюдении условий обесценения формируется как разница между учетной и расчетной стоимостью единицы бухгалтерского учета финансовых вложений.
Таблица 2
Рабочий документ «Тест проверки соблюдения условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений»
Перечень условий Аудиторская процедура Вывод аудитора о соблюдении условий
На отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости Определение расчетной стоимости финансовых вложений согласно учетной политике на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату, сравнение с учетной стоимостью Да/Нет
В течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения Определение расчетной стоимости финансовых вложений согласно учетной политике на конец кварталов, сравнение полученных сумм Да/Нет
На отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений Анализ бухгалтерской отчетности организаций - эмитентов ценных бумаг, организации заемщиков. Получение информации о рыночной стоимости аналогичных ценных бумаг. Анализ динамики сумм поступивших дивидендов и процентов Да/Нет
Синтетический учет указанных резервов определен ПБУ 19/02, которое предусматривает образование резервов на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» за счет финансовых результатов организации в составе прочих расходов. Резерв восстанавливается в составе прочих доходов в случаях повышения расчетной стоимости финансовых вложений, отсутствия критериев устойчивого существенного снижения стоимости или выбытия финансовых вложений, по которым начислен резерв. В соответствии со ст. 270, 300 Налогового кодекса РФ резерв под обесценение ценных бумаг могут учитывать при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль только профессиональные участники рынка ценных бумаг. У остальных
организаций операции с указанными резервами приводят к формированию постоянных разниц (табл. 3).
Аудитор проверяет, что информация по статье «Финансовые вложения» первого раздела бухгалтерского баланса сформирована как разность сальдо по счетам 58 «Финансовые вложения» и 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Он также должен проверить, что операции с резервами описаны в пояснительной записке к отчетности, так как согласно ПБУ 21/2008 организация должна раскрывать информацию об изменениях оценочных значений.
Создание резерва по сомнительным долгам не является элементом учетной политики, однако, исходя из требований нормативных документов,
Таблица 3
Рабочий документ «Тест проверки правильности синтетического учета резервов под обесценение финансовых вложений и соответствующих им постоянных налоговых активов и обязательств»
Хозяйственная операция Бухгалтерская проводка по нормативным документам Соответствие стандартам бухгалтерских проводок на проверяемом объекте
Создание резерва под обесценение финансовых вложений Д-т сч. 91.2 К-т сч. 59 Да/Нет
Отражение постоянного налогового обязательства у непрофессиональных участников рынка ценных бумаг Д-т сч. 99 К-т сч. 68 Да/Нет
Списание резерва под обесценение финансовых вложений Д-т сч. 59 К-т сч. 91.1 Да/Нет
Отражение постоянного налогового актива у непрофессиональных участников рынка ценных бумаг Д-т сч. 68 К-т сч. 99 Да/Нет
в учетной политике следует прописать ряд следующих аспектов по его учету:
- периодичность создания резервов по сомнительным долгам;
- форма расчета отчислений в резерв по сомнительным долгам;
- порядок инвентаризации дебиторской задолженности;
- порядок организации аналитического учета резервов по сомнительным долгам.
Сомнительной может быть признана не только задолженность, не погашенная в срок, но и задолженность, срок погашения которой еще не наступил, если высока степень вероятности того, что при наступлении этого срока задолженность не будет погашена (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ) [11].
Решение о создании резервов должно приниматься исходя из норм, установленных Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) (в части требования осмотрительности) и п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.
В письме Минфина России от 27.01.2012 № 07-02-18/01 разъясняется, что резервы образуются в тех случаях, когда по оценке организации существует вероятность полной или частичной неоплаты сомнительной задолженности. Если на отчетную дату у организации имеется уверенность в получении оплаты какой-то конкретной просроченной дебиторской задолженности, то создание резерва по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов.
Особое внимание в ходе проверки следует обратить на выбор методики определения величины отчислений в резерв по сомнительным долгам и ее последовательное применение в аудируемом периоде. Методика утверждается локальным документом организации.
Отчисления в резерв могут производиться ежемесячно, ежеквартально или один раз в год, при этом в сумму резерва включается дебиторская задолженность вместе с налогом на добавленную стоимость. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (плате-
жеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Проведение инвентаризации при этом не является обязательным.
Если в аудируемом периоде у организации были изменения оценки резерва по сомнительным долгам, то аудитор должен использовать нормы ПБУ 21/2008, так как величина резерва по сомнительным долга является оценочным значением. Изменение оценочного значения подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации:
- периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода;
- периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов [14].
Для целей налогового учета согласно ст. 266 Налогового кодекса РФ «сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией». Для целей налогообложения сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется для дебиторской задолженности сроком возникновения более 45 дней следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в размере полной суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в размере 50 % от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода [4]. В отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете создание резерва по сомнительным долгам является правом организации (письмо Минфина России от 16.05.2011 № 03-03-06/1/295).
Для оценки организации учета резервов по сомнительным долгам в ходе аудиторской проверки используем тестирование (табл. 4).
Синтетический учет резервов по сомнительным долгам ведется на пассивном счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» и определяется требованиями ПБУ 10/99, ПБУ 9/99 [8, 7], приказом Минфина России от 24.12.2010 N° 186н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3» [5]. Если в налоговом учете порядок создания резервов по сомнительным долгам не соответствует бухгалтерскому, то в учете последнего неизбежно отражение налоговых разниц. Проверку правильности составления бухгалтерских проводок аудитор оформляет рабочим документом (табл. 5).
В балансе сальдо по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» не отражается и уменьшает дебиторскую задолженность по счетам 60, 62, 76. Аудитор устанавливает правильность формирования дебиторской задолженности в балансе аудируемым лицом.
Профессиональное суждение аудитора в сочетании с обоснованной методикой аудита при проведении аудиторских процедур по проверке оценочных резервов будет способствовать успешному выполнению задач аудиторской проверки.
Таблица 4 Рабочий документ «Тест проверки организации учета резервов по сомнительным долгам»
Таблица 5 Рабочий документ «Тест проверки правильности синтетического учета резервов по сомнительным долгам»
Показатель Вариант ответа
Организован ли должным образом аналитический учет дебиторской задолженности? Да/Нет
Разработана ли в организации политика взыскания дебиторской задолженности? Да/Нет
Проводится ли анализ оборачиваемости дебиторской заложенности, авансов выданных? Да/Нет
Отслеживается ли движение дебиторской задолженности, по которой был создан резерв? Да/Нет
Производится ли списание просроченной дебиторской задолженности? Да/Нет
Проводится ли инвентаризация дебиторской задолженности при составлении годовой бухгалтерской отчетности? Да/Нет
Соответствие
Бухгалтерс- стандартам
Хозяйственная операция кая проводка по нормативным докумен- бухгалтерских проводок и записей на
там проверяемом объекте
Создание резерва по Д-т сч. 91.2 Да/Нет
сомнительным долгам К-т сч. 63
Отражение постоянно- Д-т сч. 99 Да/Нет
го налогового обяза- К-т сч. 68
тельства
Списание сомни- Д-т сч. 63 Да/Нет
тельной дебиторской К-т сч. 60, 62,
задолженности за 76
счет ранее созданного
резерва
Отражение списанной Д-т сч. 007 Да/Нет
сомнительной деби-
торской задолженнос-
ти на забалансовом
счете
Неиспользованные Д-т сч. 63 Да/Нет
суммы резервов по К-т сч. 91.1
сомнительным долгам
суммируются с прибы-
лью отчетного пери-
ода, следующего за
периодом их создания
Список литературы
1. Макарова Л. Г., Рябова Е. В. Аудит оценочных резервов организации // Аудиторские ведомости. 2009. № 4.
2. Массарыгина В. Ф. Вопросы проверки оценочных значений в ходе аудита // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 28.
3. Мизиковский Е. А., Толстова А. С. Аудит резервов под бухгалтерские риски: международная и российская практика // Аудиторские ведомости. 2009. № 6.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в редакции от 02.07.2013).
5. О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января
1997 г. № 3: приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н.
6. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: приказ Минфина России от 28.12.2001 № 119н (в редакции от 24.12.2010).
7. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н (в редакции от 27.04.2012).
8. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н (в редакции от 27.04.2012).
9. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н (в редакции от 25.10.2010).
10. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: приказ Минфина России от 10.12.2002 № 126н (в редакции от 27.04.2012).
11. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н (в редакции от 24.12.2010).
12. Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации: приказ ФСФР России от 09.11.2010 № 10-66/пз-н.
13. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008) // приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (в редакции от 18.12.2012).
14. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 21 «Особенности аудита оценочных значений» // постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (в редакции от 22.12.2011).
Вниманию руководителей, финансовых директоров, бухгалтеров, аудиторов, преподавателей, аспирантов и студентов вузов!
Журнал «Международный бухгалтерский учет»
ISSN 2073-5081
Выпускается с 1999 года. Включен в перечень ВАК.
Журнал реферируется ВИНИТИ РАИ. Включен в Российский индекс научного цитирования (РИНЦ).
Формат A4, объем 64 - 72 с. Периодичность - 4 раза в месяц.
ПОДПИСКА ПРОДОЛЖАЕТСЯ!
Индекс по каталогу «Почта России» Индекс по каталогу «Роспечать» Индекс по каталогу «Пресса России»
34136 48997 83847
За дополнительной информацией обращайтесь в отдел реализации Издательского дома «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» телефон/факс: (495) 721-85-75, E-mail:[email protected]
Возможна подписка на электронную версию журнала, а также приобретение отдельных статей:
Научная электронная библиотека: eLibrary.ru Электронная библиотека: dilib.ru
www.fin-izdat.ru
