CC BY
72
УДК 657 ББК 65.052.2 Т 23
И.Ф. Таусова
Кандидат экономических наук, доцент кафедры учета и финансирования Адыгейского государственного университета, г. Майкоп. Тел: (918)225-38-81, e-mail: bira81@mail.ru. P.A. Тхагапсо
Кандидат экономических наук, доцент, заведующий кафедрой учета и финансирования Адыгейского государственного университета, г. Майкоп. Тел.: (918)489-93-27, e-mail: rusjath@mail.ru. К.Н. Бекирова
Кандидат экономических наук, доцент кафедры учета и финансирования Адыгейского государственного университета, г. Майкоп. Тел: (918)425-65-44, e-mail: kaca-tka@ya.ru.
ОЦЕНОЧНЫЕ РЕЗЕРВЫ В СОВРЕМЕННОМ СТАТИКО-ДИНАМИЧЕСКОМ УЧЕТЕ
( Рецензирована )
Аннотация. В данной статье раскрыто понятие оценочных резервов организации; обосновано применение принципа осторожности в оценке в бухгалтерском учете; выявлена роль резервов как одного из главных связующих элементов статической и динамической концепций бухгалтерского учета; приведены результаты анализа российской законодательной базы по бухгалтерскому учету, регулирующей вопросы создания и использования резервов в организациях, раскрыты основные требования к формированию оценочных резервов и раскрытию информации о них в бухгалтерской (финансовой) отчетности российских компаний.
Ключевые слова: резервы, оценочные резервы, оценочные значения, резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение финансовых вложений, принцип осторожности, статический учет, динамический учет.
I.F. Tausova
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of Accounting and Finance Department, Adyghe State University, Maykop. Ph.: (918)225-38-81, e-mail: Ыга81@ mail.ru.
R.A. Tkhagapso
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor, Head of Accounting and Finance Department, Adyghe State University, Maikop. Ph.: (918)489-93-27, e-mail: rusjath@ mail.ru. K.N. Bekirova
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of Accounting and Finance Department, Adyghe State University, Maykop. Ph.: (918)425-65-44, e-mail: kaca-tka@ya.ru.
ESTIMATED RESERVES IN MODERN STATISTICS AND DYNAMIC ACCOUNT
Abstract. The paper reveals the concept of valuation reserves of the organization. It justifies the precautionary principle application in the assessment of accounting. The authors disclose the role of reserves as one of the main linking elements of statistics and dynamic concepts of accounting. They present results of the analysis of the Russian legal
framework for accounting regulating the creation and use of reserves in organizations. The scientific article considers the basic requirements for the formation of valuation allowances and disclosing information about them in the accounting (financial) statements of Russian companies.
Keywords: reserves, valuation reserves, estimates the allowance for doubtful accounts, provision for impairment of tangible assets, the impairment of financial investments, the precautionary principle, statistics calculation, the dynamic accounting.
Между статической концепцией бухгалтерского учета, предполагающей оценку активов по цене возможной продажи, и динамической концепцией, основанной на оценке нереализованных активов по их себестоимости, существует третья система, возникшая немногим позже первых двух систем и описанная в работах Ж. Ришара и М. Лиона. Суть данной концепции состоит в оценке активов по себестоимости в том случае, когда их рыночная цена превосходит себестоимость, и по рыночной цене, если она оказывается ниже себестоимости. Это система близка статической концепции. Действительно, оценка активов по себестоимости, когда они могут принести прибыль, предотвращает опасность потенциальной переоцен-
Концепция бухгалтерского консерватизма или концепция осторожности в оценке предусматривает отражение в отчетности объектов бухгалтерского учета таким образом, чтобы активы и доходы не были представлены в завышенной оценке, а обязательства и расходы, наоборот, в заниженной. Такой подход к оценке может приводить к некоторому занижению показателей ликвидности и рентабельности коммерческой организации, внося поправки на риски, присущие финансово-хозяйственной деятельности. Однако даже с учетом таких поправок, имеющихся у ор-
ки ситуации коммерсанта и усиливает, с пессимистичной точки зрения, оценку его платежеспособности, т.е. более осторожно оцениваются возможности организации покрывать свои долги [1, с. 79].
В течение отчетного года в организации нередко могут возникать ситуации, когда оценка активов, числящихся в учете, оказывается выше либо ниже их текущей (рыночной) стоимости на отчетную дату по причине колебания рыночных цен на данные активы. Это приводит к изменениям будущих экономических выгод, и с учетом особенностей конкретного вида актива в учете может иметь различные последствия, базирующиеся на концепции бухгалтерского консерватизма (таблица 1).
ганизации средств должно быть достаточно для покрытия обязательств перед кредиторами. Таким образом, организация формирует для себя своего рода страховой буфер, размер которого всегда зависит от конкретных условий осуществления деятельности. В результате именно такой подход обеспечивает формирование более реальной информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации.
Частным случаем принципа осторожности является принцип наименьшей оценки, который выражается в требова-
Таблица 1
Принцип осторожности в оценке активов
Вид актива Изменение текущей стоимости в сравнении с первоначальной Признание результата корректировки стоимости актива
Оборотные активы Рост не признается
Снижение расходы отчетного периода (прочие расходы)
Внеоборотные активы рост (дооценка) капитал организации (добавочный капитал или нераспределенная прибыль)
снижение (уценка) капитал организации (добавочный капитал или непокрытый убыток)
нии отражения активов в бухгалтерском балансе по наименьшей из двух величин: их первоначальной (или исторической) стоимости и текущей (или рыночной) стоимости [2].
Таким образом, рост стоимости аналогичных оборотных активов на рынке не находит отражения в учете, однако снижение рыночной стоимости обязательно и незамедлительно признается в качестве расходов организации, поэтому в бухгалтерском учете и отчетности является необходимым отражением снижения стоимости соответствующих активов и обусловленных этим возможных убытков компании.
Допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни в случае снижения стоимости активов организации в результате их обесценения определяет необходимость отражения в учете и отчетности компании такого снижения стоимости и связанных с этим рисков возможных убытков в том отчетном периоде, в котором возникли данные обстоятельства.
В целях выполнения требования осмотрительности в бухгалтерском учете применяется процедура оценочного резервирования, предполагающая корректировку стоимости соответствующих активов на расчетную величину возможного убытка от снижения стоимости актива в отчетном периоде.
Если рассматривать оборотные активы, то они подлежат использованию в течение одного операционного цикла компании, а рост их стоимости может носить конъюнктурный характер, однако в любом случае он будет учтен уже в отчетном периоде. В отличие от оборотных, для учета изменений реальной стоимости внеоборотных активов используется способ переоценки исходя из текущей (рыночной) стоимости актива на дату ее проведения, поскольку изменение реальной стоимости активов длительного пользования и их финансово-хозяйственной полезности может оказывать влияние на деятельность компании на протяжении всего времени использования данных активов. Важным моментом является то, что переоценка должна обязательно отражать как увеличение, так и снижение реальной стоимости внеоборотных активов. Тем не менее, считаем, что в широком смысле термин «оценочный резерв» правомерно приме-
нять в отношении как оборотных, так и внеоборотных активов.
Признавая все достоинства представленного подхода, опирающегося на концепцию осторожности, следует отметить, что такая осторожность не соответствует динамической концепции в чистом ее виде. Оценочное резервирование в большей степени отвечает концепции осторожности в рамках статической теории бухгалтерского учета, которая, как отмечает профессор Ж. Ришар, «предполагает принятие во внимание потенциальных потерь в отношении еще не реализованных активов» [1, с. 80].
В то же время современные учетные принципы, как российские, так и международные, представляют собой синтез элементов статической и динамической учетных систем. Несмотря на тот факт, что данные теории базируются на взаимоисключающих основополагающих положениях, обусловленных преследованием различных целей и задач, на практике обычно преобладают компромиссные варианты решений, поскольку обеспечение непротиворечивости неизбежно привело бы к необходимости одновременного ведения как минимум двух учетных систем — статической и динамической.
Сказанное наглядно подтверждается практикой совместного ведения бухгалтерского и налогового учета. Определенно, только полная независимость данных видов учета на предприятии в наибольшей степени будет способствовать достижению их целей и задач, но поиск возможных точек соприкосновения и определенная унификация подходов в силу присущей каждому их данных видов учета вариативности в современных условиях позволяет вести налоговый и бухгалтерский учет в общей информационной системе, сводя учетную работу в данном случает лишь к фиксации возникающих разниц, что, несомненно, является более рациональным.
Подобная связь, на наш взгляд, существует и между статическим и динамическим учетом, а связующим элементом, при этом, являются резервы, вообще и оценочные резервы — в частности. Оценочные резервы позволяют решить главную задачу статической бухгалтерии — представить в бухгалтерской отчетности организации ее реальное имущественное положение, при
этом, однако, сохранив информацию о исторической (первоначальной) стоимости активов, на которой основана динамическая концепция учета.
В соответствии с российской учетной практикой оценочные резервы создают в целях уточнения оценки конкретных объектов учета. Они являются обязательными в силу требований законодательных документов, поэтому учетной политикой определяется лишь порядок и периодичность их формирования. Оценочные резервы формируются не реже одного раза в год, обычно перед составлением годовой финансовой отчетности, и могут (и даже должны) иметь переходящий остаток.
Законодательно предусмотрена обязательность создания организациями следующих видов оценочных резервов:
1) резерв под снижение стоимости материальных ценностей;
2) резерв под обесценение финансовых вложений;
3) резерв по сомнительным долгам.
В соответствии с п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», резервы по сомнительным долгам, резервы под снижение стоимости материально-производственных запасов, другие оценочные резервы — являются оценочными значениями [3]. Их создание не зависит от финансового результата или иных обстоятельств деятельности компании. В соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, признаются прочими расходами [4].
Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учитываются на специально предусмотренном для этого контрактивном счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», на котором отражаются резервы под отклонения в стоимости сырья, материалов, топлива и других материальных ценностей, по которой данные активы отражены в учете компании, от их текущей рыночной стоимости. Исходя из перечня счетов, корреспонденция с которыми предусмотрена Инструкцией по применению Плана счетов, можно установить, в отношении каких объектов активов может применяться процедура резервирования под
снижение стоимости [5]. В частности, перечислены счета 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», однако перечень является открытым.
Резервы под снижение стоимости материальных ценностей создаются по тем объектам материально-производственных запасов, в отношении которых в текущем году имело место как минимум одно из обстоятельств: снижение цен на аналогичные активы на рынке, вызываемое нестабильностью рыночной ситуации, а также инфляционными и иными колебаниями цен; моральное устаревание ценностей под воздействием научно-технического прогресса; потеря первоначальных качеств. Данными обстоятельствами обусловливается снижение хозяйственной полезности рассматриваемых активов и, как результат, снижение их реальной стоимости. Резерв создается по состоянию на конец отчетного периода на основе данных о количестве и состоянии материальных ценностей, выявленных по результатам проведенной инвентаризации.
При наличии перечисленных обстоятельств резерв должен быть образован по тем наименованиям материально-производственных запасов, в отношении которых можно констатировать одновременное выполнение двух условий:
1) текущая (рыночная) стоимость по состоянию на отчетную дату оказывается меньше фактической (учетной) себестоимости активов;
2) существует вероятность того, что в результате снижения текущей (рыночной) стоимости материальных ценностей ниже уровня их фактической себестоимости произойдет уменьшение экономических выгод организации в будущем.
При этом в качестве текущей (рыночной) стоимости активов для целей резервирования признается цена их возможной продажи на конец отчетного периода. Цена возможной продажи является расчетным показателем, который определяется организацией самостоятельно на основе данных о конъюнктуре рынка, а также на основе событий, произошедших после отчетной даты.
При решении вопроса о резервировании в связи со снижением стоимости активов необходимо с учетом производственно-
хозяйственного назначения и характера использования данных активов определить, последует ли в ближайшем будущем за таким снижением стоимости образование убытков. Для этого важно рассчитать чистую стоимость продажи активов — сумму, которую организация сможет получить от их использования или продажи, за минусом затрат на использование или продажу. Таким образом, чистая стоимость продажи готовой продукции и товаров будет равна стоимости их продажи за минусом затрат на продажу, а чистая стоимость продажи сырья и материалов, предназначенных для изготовления продукции, — стоимости продажи готовой продукции, произведенной из данных материалов, за минусом затрат на переработку и затрат на продажу. Если чистая стоимость продажи рассматриваемых активов окажется меньше их рыночной стоимости, это будет свидетельствовать о невозможности возмещения затрат на приобретение или изготовление этих активов и, следовательно, о потенциальном возникновении убытка. В таких случаях необходимо создавать резерв под снижение стоимости соответствующих ценностей.
Таким образом, процедура формирования резервов под снижение стоимости материальных ценностей должна выполняться в два этапа:
1) выявление запасов материально-производственных ценностей в количественном и стоимостном выражении, по которым необходимо создать резерв на отчетную дату. На этом этапе определяется рыночная стоимость запасов, в отношении которых имели место вышеприведенные обстоятельства, приводящие к снижению реальной стоимости, рассчитывается чистая стоимость продажи этих активов, чистая стоимость продажи сравнивается с первоначальной стоимостью материальных ценностей для определения тех из них, по которым необходимо создать резервы;
2) определение суммы резервов и отражение их на счетах бухгалтерского учета. Сумма резерва исчисляется как разница между фактической стоимостью приобретения активов и текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи) на конец отчетного периода.
Резервы под обесценение финансовых вложений. Под обесценением финансовых
вложений обычно понимается устойчивое существенное снижение их стоимости ниже величины экономических выгод, планируемой к получению от этих вложений в ходе обычной деятельности. Главными характеристиками обесценения финансовых вложений, таким образом, считаются устойчивость и существенность снижения их стоимости. Кратковременное снижение стоимости ценных бумаг рассматривать в качестве обесценения финансовых вложений неправомерно, в равной степени как и незначительные колебания котировок.
Обесценение финансовых вложений может происходить в случае банкротства [6] организации — эмитента ценных бумаг; роста сделок с аналогичными ценными бумагами на рынке по цене, оказывающейся существенно ниже их учетной стоимости, а также в случае значительного уменьшения или отсутствия доходов от финансовых вложений при высокой степени вероятности дальнейшего снижения таких поступлений в будущем.
Необходимо отметить, однако, что все приведенные выше критерии, прописанные в ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» [6], относятся к ценным бумагам, причем, как правило, рыночным, в то время, как резерв, согласно положениям этого же стандарта, должен создаваться в отношении финансовых вложений, по которым рыночная стоимость не определяется; иными словами — по ценным бумагам, не котируемым на биржах, или по инструментам, не относящимся к ценным бумагам (например, договор займа).
Итак, проверка на обесценение проводится в отношении финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная цена. Те из них, которые характеризуются действительным или возможным обесценением, выявляются по результатам анализа фондового рынка в отношении имеющегося у организации портфеля ценных бумаг. Проверка на обесценение проводится как минимум один раз в год перед составлением годовой финансовой отчетности, однако возможно проведение тестов и при составлении промежуточной отчетности. Для тех ценных бумаг, по которым имеется или возможно обесценение, организация определяет расчетную стоимость, которая соответствует стоимос-
ти, по которой данные бумаги отражены в учете, за минусом суммы обесценения. В основе расчетной стоимости финансовых вложений лежит профессиональное суждение бухгалтера, которое должно опираться на максимально полный анализ доступной информации о состоянии и тенденциях развития фондового рынка, об уровне банковской ставки, уровне доходности по государственным ценным бумагам, о рисках, связанных с конкретными видами финансовых вложений, и т.д.
Расчетная стоимость финансовых вложений сопоставляется с их учетной стоимостью. В результате такого сопоставления подтверждаются признаки обесценения. Оно имеет место, когда одновременно наличествуют следующие условия [7]:
— на отчетную и на предыдущую отчетные даты учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;
— в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно уменьшалась;
— на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.
При выявлении обесценения организация должна создать резерв под обесценение финансовых вложений. Начисление резерва по правилам бухгалтерского учета отражается как увеличение прочих расходов.
Формирование резерва под обесценение финансовых вложений отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» [5]. Такой порядок отражения начисления резерва позволяет наглядно показать соответствующий резерв и при этом сохранить первоначальную оценку, по которой финансовые вложения продолжают числиться на счете 58 «Финансовые вложения». В балансе вложения находят отражение по стоимости, представляющей собой разницу между первоначальной стоимостью актива и суммой сформированного резерва. В результате в бухгалтерском балансе показывается расчетная стоимость финансовых вложений.
Резервы под обесценение финансовых вложений выполняют две функции:
— формируют реальную оценку финансовых вложений в финансовой отчетности, отвечающую допущению осмотрительности;
— обеспечивают покрытие возможных убытков, если возможное обесценение финансовых вложений окажется реальным, что также отвечает требованию формирования финансового результата деятельности организации с учетом принципа осторожности.
Отражение финансовых вложений в финансовой отчетности по наименьшей стоимости обеспечивает возможность более реальной оценки финансового состояния компании внешними пользователями информации.
Резервы по сомнительным долгам. Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете также является оценочным значением. Обязательность создания резерва по сомнительным долгам предусмотрена в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ [8]. Создание и все изменения в данном резерве обязательно должны находить отражение в учете организации в составе расходов или доходов, согласно п. 4 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» [9].
Согласно бухгалтерскому законодательству, под сомнительным долгом понимается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Наличие обеспечения задолженности выданными гарантиями является существенным моментом, поскольку такое обеспечение исключает возможность создания в отношении нее резерва по сомнительным долгам.
В бухгалтерском учете законодательно не предусмотрен строгий механизм формирования резерва. Порядок создания резервов по сомнительным долгам организация должна разработать самостоятельно и закрепить в своей учетной политике. Сумма резерва должна определяться отдельно по каждому сомнительному долгу по результатам оценки финансового положения должника и вероятности полного или частичного погашения им задолженности. В значительной степени расчет резервов по сомнительным долгам строится на
профессиональном суждении бухгалтера и анализе прошлого опыта.
Для формирования резерва по сомнительным долгам целесообразно использовать систему оценки надежности контрагентов, которая предусматривает распределение контрагентов на четыре группы по уровню их надежности:
— надежные контрагенты (группа риска 1);
— обычные контрагенты (группа риска 2);
— ненадежные контрагенты (группа риска 3);
— критические контрагенты — контрагенты риска (группа риска 4).
Главными показателями, на которые необходимо обратить внимание при оценке надежности контрагентов, являются период просрочки платежа, доля задолженности в общем объеме продаж за отчетный период и размер просроченной необеспеченной задолженности на конец отчетного периода.
Исчисление сумм резервов сомнительных долгов целесообразно осуществлять в следующем порядке:
1. Оценка надежности контрагента (на основании перечисленных выше показателей) и формирование перечня контрагентов по группам риска.
2. Определение коэффициента экспертной оценки в разрезе каждой задолженности контрагентов, относящихся ко 2-й, 3-й и 4-й группам риска.
3. Расчет суммы резерва сомнительных долгов по каждой отдельной задолженности и каждому контрагенту как произведение суммы сомнительной задолженности и присвоенного коэффициента экспертной оценки.
4. Утверждение суммы резервов руководителями подразделений-экспертов, согласование с главным бухгалтером и утверждение руководителем организации.
5. Отражение создания резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете в составе прочих расходов организации (либо их корректировка) в соот-
ветствии с утвержденными документами, действующими требованиями законодательства и положениями учетной политики.
Резерв по сомнительным долгам, как правило, создается задолженности, учтенной на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и частично на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части расчетов за товары, работы, услуги), поскольку долги, возникшие в результате перечисления сумм предварительной оплаты поставщику, не могут участвовать в формировании резерва [5].
При формировании финансовой отчетности сомнительная дебиторская задолженность организации, по которой был создан резерв, отражается в оценке за минусом созданного резерва. Такой подход соответствует концепции осторожности и предусмотрен законодательно (п. 35 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации») [10].
На целесообразность использования такого подхода в оценке долгов указывал еще И.Ф. Шер: «Если при этом окажется, что из таких договоров следует ожидать значительных потерь, в балансе будет уместно из предосторожности образовать особые резервы для их покрытия» [11, с. 142].
В том случае, если до конца отчетного периода, следующего за периодом создания резерва по сомнительным долгам, резерв полностью или частично не будет использован, то при составлении финансовой отчетности организации на конец периода неизрасходованные суммы резерва по сомнительным долгам должны быть присоединены к финансовым результатам [12, с. 25].
Резюмируя вышеизложенное, можно сделать вывод о том, что обязательность формирования оценочных резервов направлена, в первую очередь, на реализацию концепции бухгалтерского консерватизма или бухгалтерской осторожности как в статической, динамической, так и статико-динамической учетной модели.
Примечания:
1. Ришар Ж. Бухгалтерский учет: теория и практика: пер. с фр. / под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000. 160 с.
2. Таусова И.Ф. Учетно-аналитическое обеспечение резервной политики коммерческой организации: дис. ... канд. экон. наук. Майкоп, 2008. 223 с.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008): приказ Минфина РФ от 06.10.08 г. №106н: [в ред. от 18.12.12 г.] // СПС Консуль-тантПлюс. М., 2015. Загл. с экрана.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99): приказ Минфина РФ №33н от 06.05.99 г.: [в ред. 27.04.12 г.] // СПС КонсультантПлюс. М., 2015. Загл. с экрана.
5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению: приказ Минфина РФ от 31.10.00 г. №94н [в ред. от 08.11.10 г.] // СПС КонсультантПлюс. М., 2015. Загл. с экрана.
6. Кутер М.И., Тхагапсо Р.А. Бухгалтерский учет в условиях несостоятельности: учеб. пособие. Краснодар: Изд-во КубГУ, 2005. 204 с.
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02): приказ Минфина РФ от 10.12.02 г. №126н: [ред. от 27.04.12 г.] // СПС КонсультантПлюс. М., 2015. Загл. с экрана.
8. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ: приказ Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н: [в ред. от 24.12.10 г.] // СПС КонсультантПлюс. М., 2015.Загл. с экрана.
9. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные активы и условные обязательства» (ПБУ 8/10): приказ Минфина РФ от 13.12.10 г. №167н: [в ред. от 06.04.15 г.] // СПС КонсультантПлюс. М., 2015. Загл. с экрана.
10. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): приказ Минфина РФ от 06.07.1999 №43н [ред. от 08.11.10 г.] // СПС КонсультантПлюс. М., 2015. Загл. с экрана.
11. Чеглакова С.Г. Финансовый анализ деятельности предприятий АПК. Рязань: Узорочье, 2000. 240 с.
12. Луговской Д.В., Тхагапсо Р.А. Роль и значение классификации резервов для теории и практики бухгалтерского учета // Все для бухгалтера. 2007. № 21. С. 24-30.
References:
1. Richard G. Accounting: Theory and Practice / tr. from French; ed. Ya.V. Sokolov. M.: Finance and Statistics, 2000. 160 pp.
2. Tausova I.F. Accounting and analytical support reserve policy of the commercial organization: dis. ... Candidate Econ. Sciences. Maikop, 2008. 223 pp.
3. About approval of the Accounting regulations «Changes of estimative values» (PBU 21/08): The order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 06.10.08 №106n: [in an edition of 18.12.12] // HLS ConsultantPlus. M., 2015. Title from the screen.
4. About approval of the Accounting regulation «Accounting expenses». (PBU 10/99): The order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 06.05.99 №33n: [in an edition of 27.04.12] // HLS Consul tantPlus. M., 2015. Title from the screen.
5. The plan of accounts for financial and economic activities of enterprises and the instructions for its use: Order of the RF Ministry of Finance on 31.10.00, the №94n: [in an edition of 08.11.10] // HLS Consul tantPlus. M., 2015. Title from the screen.
6. Kuter M.I., Tkhagapso R.A. Accounting for the failure: textbook. Krasnodar: KubSU: Publishing House, 2005. 204 pp.
7. About approval of the Accounting regulation «Accounting of financial investments» (19/02): The order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 10.12.02 №126n: [in an edition of 27.04.12] // HLS Consul tantPlus. M., 2015. Title from the screen.
8. About approval of the Regulation on conducting accounting and accounting records in the Russian Federation: The order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 29.07.98 №34n: [in an edition of 24.12.10] // HLS Consul tantPlus. M., 2015. Title from the screen.
9. About approval of the Accounting regulation «Provisions, Contingent Assets and Contingent Liabilities» (PBU 8/10): The order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 13.12.10, the №167n [in an edition of 04.06.15] // HLS ConsultantPlus. M., 2015. Title from the screen.
10. About approval of the Accounting regulation «Financial statements of the organization» (PBU 4/99): The order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 06.07.99, №43n: [in an edition of 08.11.10] // HLS ConsultantPlus. M., 2015. Title from the screen.
11. Cheglakova, S.G. Financial analysis of agricultural enterprises. Ryazan, 2000. 240 pp.
12. Lugovskoy D.V., Tkhagapso R.A. The role and importance of the classification of reserves to the theory and practice of accounting // All for the accountant 2007. №21. Pp. 24-30.
