CC BY
84
Налоговая политика
организация контрольно-аналитическом деятельности налоговых органов российской федерации в условиях налоговой и административной реформы
д.а. артеменко,
кандидат экономических наук, генеральный директор ооо «Аудиторская компания «Бизнес-Консалтинг»
зм хашева,
кандидат экономических наук, проректор по научной работе Южного института менеджмента, г. Краснодар
е.в. поролло,
кандидат экономических наук, доцент кафедры «Финансы» Ростовского государственного экономического университета
Проводимая в Российской Федерации (РФ) налоговая реформа ориентирована на достижение оптимального соотношения между стимулирующей и фискальной функциями налогов. «Оптимальная структура налогов определяется как такая структура, которая максимизирует благосостояние общества» [1, с. 449], потому основные задачи налоговой реформы можно определить как достижение более справедливого распределения налогового бремени, переход к оптимальным налоговым ставкам и общее упрощение налоговой системы. При этом система администрирования налогов должна обеспечивать снижение уровня издержек исполнения налогового законодательства как для государства, так и для налогоплательщиков.
Эффективный контроль за исполнением налогового законодательства требует адекватных мер налогового администрирования, нацеленных на достижение оптимальных результатов при низких затратах. При этом крайне важно обеспечить соблюдение принципов справедливости и прозрачности в планировании и проведении контрольных мероприятий. Издержки фискального подхода провоцируют снижение деловой активности, депрессию и спад производства, вывоз капитала, массовое уклонение от уплаты налогов, социальные конфликты. Государство при этом может получить эффект, обратный
предпринятым усилиям по повышению уровня сбора налогов, в виде резкого падения налоговых поступлений вследствие сужения налоговой базы. Это связано с тем, что отсутствие качественной ориентации налогового администрирования на фоне усиления жесткости налоговых законов возлагает неоправданно высокое бремя налогов на рядовых налогоплательщиков и на производительный сектор экономики, в то время как пользующиеся услугами квалифицированных консультантов представители финансово-банковского сектора, сферы биржевой торговли, криминального бизнеса, искушенные в финансовых технологиях, обеспечили себе налоговый иммунитет. Сложившаяся ситуация требует комплексного подхода к модернизации налогового администрирования, что предполагает не только отработку контрольных технологий и ликвидацию наиболее явных пробелов в законодательстве, позволяющих заинтересованным лицам вполне легально уклоняться от выполнения своих налоговых обязательств, но также и упрощение системы налогообложения, формирование доверительных, основанных на взаимопонимании отношений с рядовыми налогоплательщиками.
Прогрессирующее усложнение налоговых процедур и правил является серьезной проблемой для всех развитых стран. Для ее разрешения проводятся
мероприятия по изменению управления налоговыми органами, упрощению и совершенствованию отношений с налогоплательщиками. При этом в качестве приоритетов определены снижение риска макроэкономической нестабильности, в частности за счет укрепления институтов государственного сектора, а также повышение эффективности системы налоговых поступлений путем оптимизации структуры и функционирования налогового ведомства. Как свидетельствует мировой опыт, перестройка налогового процесса осуществляется по следующим направлениям:
1) концентрация контрольных мероприятий налоговых администраций по месту аккумулирования информационных массивов сведений о налогоплательщиках и совершаемых ими операциях (в США, например, организованы семь региональных центров обработки данных);
2) перевод налогоплательщиков на удобную систему расчетов по основным видам налогов (принцип единого счета), используемый, например, в Италии;
3) внедрение и расширение переговорных методов работы с налогоплательщиками (постоянные консультации, приоритет досудебному урегулированию налоговых споров и т. д.).
Необходимость рационализации и повышения эффективности работы налоговых органов на основе новых технологий обусловлена тем, что взимание налогов связано с большими объемами отчетности, сложными и масштабными расчетами, контролем значительных информационных массивов на основе данных, предоставленных плательщиками и государственными органами. Перевод указанной работы на современные методы компьютерной обработки данных, внедрение методов безбумажного обмена информацией во всех звеньях налоговой системы позволяют не только обеспечить значительную экономию ресурсов и трудозатрат, но и усилить эффективность контрольной работы.
Однако опыт западных стран свидетельствует и о проблемах внедрения новых методов работы налоговых администраций. Прежде всего на начальном этапе применение компьютеров способствовало не сокращению документооборота, но, напротив, его росту за счет использования устаревших норм оформления совершаемых операций и недостаточной квалификации счетных работников. Снижение указанного негативного эффекта достигается путем пересмотра учетных и контрольных процедур, проведения комплекса организационных мероприятий по изменению структуры налоговых
органов и проведению дополнительного обучения должностных лиц, участвующих в формировании и обслуживании информационных потоков. Это в свою очередь требует выделения дополнительных финансовых ресурсов, что приводит к удорожанию процедур налогового администрирования на первом этапе их реформирования. Так, российским налогоплательщикам программа реформирования налоговых органов обошлась в 2002 — 2004 гг. почти в 17 млрд руб. (см. рисунок).
Финансирование программы осуществлялось за счет средств федерального бюджета, иностранных кредитов (средств займа Международного банка реконструкции и развития), а также за счет привлечения на договорной основе в установленном законом порядке средств субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. При этом основная доля расходов была направлена на капитальные вложения (10 835 млн руб., или 63,9 % от общих ассигнований).
Проект «Модернизация налоговой службы — 2», финансируемый Международным банком реконструкции и развития под гарантии федерального бюджета, предполагает создание общей административной информационной системы Федеральной налоговой службы. На указанные цели в 2005 г. было направлено 40,08 млн дол., общая сумма финансирования — 100 млн дол., ранее было освоено 15 млн дол.
Кроме того, дополнительной проблемой является адаптация налогоплательщиков к новым требованиям и методам работы налоговых органов, обусловленная необходимостью дополнительных вложений в технологическое и кадровое обеспечение безбумажных технологий подготовки и представления налоговой отчетности, а также опасностью несанкционированного доступа третьих лиц к конфиденциальным сведениям, составляющим коммерческую и личную тайну. Предотвращение конфликта интересов возможно обеспечить путем
□ Капитальные вложения ■НИОКР О Текущие расходы
Обеспечение федеральной целевой программы «Развитие налоговых органов (2002 — 2004 гг.)» финансовыми ресурсами, (млн руб.)
внесения соответствующих изменений в налоговое законодательство, проведением разъяснительной работы с налогоплательщиками, а также пересмотра устоявшихся методов организации налогового процесса на всех его этапах — от учета налогоплательщиков, формирования данных налоговой статистики, регламентации составления и приемки налоговой отчетности до процедур проведения налогового контроля и реализации его результатов.
Упорядочение налогового администрирования способствует предупреждению уклонения от уплаты налогов, распространению различных схем обхода налоговых законов. В связи с этим и в западных странах, и в Российской Федерации актуализируются вопросы преобразования организационной структуры налоговых администраций и изменения содержания их деятельности в направлении развития аналитических приемов в сфере осуществления контрольных мероприятий. Западные аналитики [2, с. 15] отмечают, что организационная структура налоговых ведомств, как правило, зависит от вида налога, административной функции или типа налогоплательщика. Большинство налоговых ведомств тяготеют к какому-либо одному типу структуры больше, чем к другим, тем не менее некоторые сочетают несколько типов.
Одна из старейших и наиболее распространенных организационных структур — это налоговая модель, когда для управления тем или иным видом налога создаются отдельные департаменты. Главная особенность такого подхода состоит в том, что каждый налоговый департамент заключает в себе практически все функции, необходимые для управления налогом, находящимся в его ведении.
В соответствии с функциональной структурой персонал налоговых органов распределяется вокруг основных функций или направлений деятельности. В отношении налоговых ведомств типичным применением данной модели является учреждение отдельного департамента для осуществления каждой из основных административных функций (обработка налоговых деклараций и платежей, проверка налогоплательщиков и сбор задолженности) по полному комплексу налогов. Исходя из данной модели, каждый функциональный департамент возглавляет руководитель, который подчиняется непосредственно главе налогового ведомства.
При модели, ориентированной на клиента (по типу налогоплательщиков), служащих распределяют по отделам, которые занимаются определенными группами клиентов. В последние годы как в государственном, так и в частном секторе возросла
популярность организационных структур, ориентированных на клиентов. Некоторые налоговые ведомства внедрили данную модель, распределив своих служащих по департаментам, оказывающим полный спектр административных услуг отдельным группам налогоплательщиков. Нередко разделение на такие группы происходит исходя из масштаба деятельности налогоплательщика, формы собственности или сектора экономики. В качестве причины распространения указанной модели можно выделить усиление качества контрольной деятельности за счет углубленной специализации работников по профилю экономической специфики осуществления деятельности избранной группы плательщиков.
Каждая из выделенных моделей предъявляет особые требования к контрольной работе налоговых органов, одной из задач которой является формирование у налогоплательщиков понимания неотвратимости выявления нарушения и взыскания в бюджет полной суммы причитающихся к уплате налогов. Поэтому эффективный выбор объектов налогового контроля и повышение качества проводимых документальных проверок наряду с активной просветительской работой по повышению налоговой дисциплины и ответственности налогоплательщиков являются залогом успешности механизма мобилизации налоговых доходов в бюджетную систему.
Следует учитывать, что экономическая заинтересованность в налоговых злоупотреблениях не позволяет ограничиться только этими методами. Поэтому перед налоговыми органами стоит задача не просто выявлять факты сокрытия доходов и ухода от налогообложения, но и пытаться идти на шаг вперед посредством совершенствования нормативно-правовой базы, оперативного перекрытия возможных каналов возникновения налоговых нарушений. Следует предусмотреть установление жесткого повседневного контроля за соблюдением налогового законодательства, заблаговременное пресечение нелегальных экономических операций, повышение ответственности за уклонение от уплаты налогов. Основные направления данной работы в современных условиях определены следующим образом [3, с. 13; 4, с. 38; 5, с. 26]:
— изменение организационной структуры налоговой службы путем создания специализированных инспекций (отделов) по контролю за крупнейшими предприятиями, активизации функционального деления работников со специализацией на определенных участках деятельности, в
сфере контрольных мероприятий — по отраслевому признаку принадлежности плательщика;
— ускоренное развитие информационных технологий в налоговой системе, в том числе образование центров обработки данных, создание единых информационных массивов данных на основе слияния потоков информации о хозяйственной деятельности налогоплательщика, поступающей не только от него самого, но и из других источников (государственных и негосударственных структур), что позволит производить полный и всесторонний анализ информации о налогоплательщике, обеспечить соблюдение налогового законодательства всеми категориями налогоплательщиков;
— активизация борьбы с неучтенным наличным оборотом денежных средств и пресечение каналов их легализации;
— улучшение обслуживания налогоплательщиков, расширение сферы предоставляемых им услуг.
Повышению уровня налоговых поступлений может способствовать как внесение изменений и дополнений в действующее законодательство о налогах и сборах, так и улучшение налогового администрирования. Налоговая реформа должна предусматривать, с одной стороны, снижение налоговой нагрузки и решение наиболее важных для бизнеса вопросов (ликвидация барьеров, препятствующих развитию инвестиций), а с другой — большую открытость информации о плательщиках и сужение возможностей для уклонения от налогообложения. Переориентация функции налоговой системы с фискальной на стимулирующую позволит без ущерба для экономики в полной мере использовать налоговые рычаги государственного регулирования, создавая предпосылки для экономического роста и притока инвестиций в производственную сферу, что в свою очередь позволит создать надежный фундамент для обеспечения стабильных поступлений в казну государства. Вместе с тем предоставление налоговых льгот нередко вступает в противоречие с принципами справедливости и нейтральности налогообложения, утверждающими необходимость минимизации влияния налогов на внутри- и межотраслевое распределение капиталов и ресурсов. Основной подход при рассмотрении вопроса о применении налоговых льгот в отношении тех или иных отраслей и секторов экономики должен, на наш взгляд, состоять в следующем.
Налоговая льгота — это по сути форма субсидии, а эффективность субсидий в масштабах
экономики достигается лишь при их максимальной концентрации в точках экономического роста. Из этого следует, что в условиях ограниченности материальных и финансовых ресурсов государство должно поддерживать только те предприятия, которые, использовав государственную поддержку и одновременно осуществив на ее основе комплекс организационно-технических мероприятий, способны добиться увеличения объемов и качества выпускаемой продукции, использовать гибкую ценовую политику в соответствии с потребностями внутреннего рынка. Такие предприятия могут стать действительными лидерами макроэкономической стабилизации, способными вытянуть за собой всю цепь сопряженных производств, обеспечивая в дальнейшем наращивание поступлений в бюджет в объеме, превосходящем размер оказанной государственной поддержки. При этом следует иметь в виду, что применение налоговых льгот в целях стимулирования экономического развития одновременно ведет к усложнению налогового законодательства; у налогоплательщиков появляется стимул перевести свою деятельность под формальные признаки и условия, позволяющие им претендовать на получение незаслуженных или избыточных налоговых льгот. Это обстоятельство усложняет организационные условия налогового контроля, однако при этом проведение контрольных мероприятий не должно отрицательно влиять на хозяйственную деятельность добросовестных налогоплательщиков.
Поэтому современные технологии контрольной деятельности должны основываться на аналитическом обеспечении, что предполагает создание специальных информационных систем. Среди перспективных направлений деятельности в данном аспекте следует выделить создание единого общегосударственного реестра налогоплательщиков — физических лиц, в котором должны учитываться все граждане, начиная с их рождения. Такой информационный ресурс в перспективе сможет обеспечивать данными о физических лицах (по документам регистрации рождений, внутреннего и зарубежного паспортов, пенсионного, медицинского страхования) все государственные органы. При реализации этой меры в федеральном масштабе государство получит существенную экономию, граждане — большие удобства, а налоговые органы — новое эффективное средство налогового контроля. В настоящее время пока на стадии создания находится Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей.
Заслуживает внимания введение на территории стран СНГ единой формы свидетельства налогоплательщика, содержащей необходимые учетные сведения (адрес и т. п.). Существуют предложения о переводе в ведение налоговых органов кадастра недвижимости и Земельного кадастра, а также единого депозитария ценных бумаг предприятий, прошедших листинг фондовой биржи. В качестве обоснования указанного предложения выделяется обеспечение пользователей указанных реестров надежной информацией при решении вопросов уклонения от уплаты налогов в этой сфере.
Аналитические приемы обобщения собранной в процессе контрольной деятельности налоговых администраций информации призваны способствовать росту уровня налоговых поступлений. Вместе с тем аналитическая деятельность налоговых органов современной РФ активно развивается в течение лишь нескольких последних лет. Среди актуальных направлений аналитической деятельности налоговых органов можно выделить следующие:
1) анализ состояния и тенденций изменения налоговой базы, имеющий цель экономически обосновать перспективные прогнозы уровня налоговых поступлений;
2) анализ финансового положения налогоплательщиков, позволяющий не только дать заключение относительно налогового потенциала хозяйствующего субъекта, но и применить систематически получаемые результаты такого анализа для целей выявления налоговых правонарушений, предотвращения деятельности по уклонению от уплаты налогов, а также прогнозирования уровня собираемости налогов;
3) анализ экономических условий деятельности плательщика, обеспечивающий обоснованность выводов о правильности произведенных расчетов по определению уровня налоговых обязательств и доказательства добросовестности действий плательщика по исполнению требований налогового законодательства.
В настоящее время главной задачей контрольной работы налоговых органов, на решение которой направлены усилия ФНС России, — это задача усиления аналитической составляющей работы, внедрение в практику налогового контроля комплексного системного экономико-правового анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемых объектов.
Укрепление системы налогового администрирования требует активного использования наиболее эффективных форм налогового контроля, прежде
всего камеральных проверок налоговой отчетности. Под камеральной проверкой понимается проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, иными словами, это проверка, проводимая в помещении налогового органа без выхода к налогоплательщику. Придание камеральным проверкам статуса основной формы налогового контроля определено следующими факторами. Прежде всего трудозатраты на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной проверки. Кроме того, камеральными проверками охватываются все 100 % налогоплательщиков, представивших налоговую отчетность в налоговые органы, в то время как выездными проверками ежегодно охватываются около 20 % налогоплательщиков. Наконец, камеральная проверка в наибольшей степени поддается автоматизации, в том числе и на стадии ее подготовки.
Действующие нормы Налогового кодекса РФ (НК РФ) максимально приближают возможности камерального контроля к выездным формам. Так, налоговый инспектор может истребовать любые дополнительные документы и сведения, получить показания свидетелей, назначить встречные проверки , экспертизу и т. д. Анализ материалов контрольной работы налоговых органов показывает, что при проведении камеральных проверок налоговые органы постоянно расширяют использование предоставленного НК РФ права истребования у налогоплательщиков и их контрагентов всех необходимых документов и сведений, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
На этапе внедрения норм первой части НК РФ (1999 — 2001 гг.) камеральные проверки состояли преимущественно в арифметической проверке правильности подсчета сумм налогов, имели крайне низкую результативность, что повлекло предложения об отмене данной формы налогового контроля. В настоящее время в соответствии с действующей методикой важнейшей составной частью процедуры камеральной проверки является камеральный анализ налоговой отчетности. В процессе данного анализа предполагается применение самых разнообразных приемов анализа информации о налогоплательщике:
— анализ уровня и динамики основных показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, в том числе их сравнительный анализ с данными по аналогичным предприятиям;
— проверка логической связи между различными отчетными и расчетными показателями;
— проверка представленных показателей на предмет сопоставления с данными внешних источников;
— предварительная оценка бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения достоверности отдельных отчетных показателей, наличия сомнительных моментов или несоответствий, указывающих на возможное наличие нарушений налоговой дисциплины. Важной составной частью камерального
анализа является также оценка достоверности показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства и реализации продукции (работ, услуг) посредством сопоставления уровня и динамики этих показателей с имеющимися в налоговом органе показателями объемов потребленной налогоплательщиком электро- и теплоэнергии, сырьевых и иных материальных ресурсов. При выявлении несоответствий в уровне и динамике данных показателей налогоплательщик вызывается в налоговый орган для дачи соответствующих пояснений либо, при наличии оснований полагать, что отраженные в налоговой декларации показатели недостоверны, данный налогоплательщик рекомендуется для проведения выездной налоговой проверки в первоочередном порядке.
Цель, преследуемая налоговыми органами при проведении камеральной проверки, может быть определена двояко: во-первых, проверка правильности и достоверности данных налоговых деклараций; во-вторых, обоснование отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок.
Вместе с тем на современном этапе назрели необходимые улучшения механизма осуществления камеральных проверок, среди которых можно выделить:
— совершенствование действующего программного обеспечения процедуры камеральных проверок и отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок путем ограничения влияния субъективного фактора, когда критерии отбора вводятся налоговыми инспекторами самостоятельно, а также учета отраслевой специфики проверяемого плательщика, в том числе предельных значений показателей, содержащихся в отчетности, для соответствующей отрасли;
— сведение к минимуму ручного ввода в базу данных значительного количества показателей налоговой и бухгалтерской отчетности налогоплательщика за счет приемки налоговых деклараций в электронном виде и по телекоммуникационным каналам связи;
— осуществление предпроверочного анализа имеющихся в распоряжении налогового органа сведений о плательщике в целях определения перспективных направлений проверки и выработки на этой основе оптимальной стратегии проверок, обеспечивающей рациональное комбинированное использование всех форм налогового контроля.
Литература
1. Стиглиц Дж. Ю. Экономика государственного сектора — М.: Изд-во МГУ: ИНФРА-М, 1997.
2. Концепция административной реформы в Российской Федерации в 2006 — 2008 годах, утвержденная распоряжением Правительства РФ от 25.10.2005 № 1789-р.
3. Меры по обеспечению более добросовестного исполнения налоговых обязательств крупными налогоплательщиками. Анализ опыта различных стран. Составлено коллективом работников под руководством Кэтрин Байер.
— Международный валютный фонд, г. Вашингтон. 2002.
4. Бурцев Д. Г. Изменения в налоговом администрировании в условиях модернизации налоговых органов // Налоговый вестник. — 2002. — № 1.
5. Пансков В. Г. Российская система налогообложения: проблемы развития. — М.: МЦФР, 2003.
6. Разгулин С. В. Совершенствование законодательства о налогах и сборах в условиях налоговой реформы // Налоговый вестник. — 2002. — № 6.
7. Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений: Учебно-практич. пособие / Под ред. проф. Ю. Ф. Кваши. - М. : Юристъ, 2001.
8. ДадашевА. З., ЛобановА.В. Налоговое администрирование в Российской Федерации. - М. : Книжный мир, 2002.
