CC BY
147
64
налоговая система государства
УДК 336.1
о проблемах и совершенствовании действующего механизма взимания ндс в России
в статье рассматриваются актуальные проблемы действующего механизма взимания ндс в России, зарубежный опыт применения ндс, в том числе эффективность функционирования данного налога, анализируются возможные варианты реформирования ндс. делается вывод, что в условиях создания таможенного союза, Единого экономического пространства и вступления России в вто предложение о замене ндс другим налогом представляется сомнительным.
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость; добавленная стоимость; налог с продаж; налог с оборота; показатель доходности ндс; налоговое администрирование.
The paper addresses current problems of the existing mechanism of the VAT collection in Russia, describes the international VAT application experience, particularly the VAT performance efficiency, and analyzes possible VAT reform options. It is concluded that in the context of the Customs Union, the Common Economic Space and Russia's accession to the WTO, the proposal to replace the VAT with another tax does not seem reasonable.
Keywords: value-added tax; added value; sales tax; turnover tax; VAT rate of return; tax administration.
Петухова Римма Алексеевна
канд. экон. наук, доцент, профессор кафедры государственных и муниципальных финансов Санкт-Петербургского государственного экономического университета E-mail: [email protected]
Применение ндс в России
В настоящее время НДС является, с одной стороны, одним из основных с фискальной точки зрения налогов российской налоговой системы, формируя 15% консолидированного бюджета Российской Федерации или 5,66% ВВП (в 2012 г.), а с другой стороны, — одним из налогов, которые хуже всего поддаются налоговому администрированию.
На протяжении последних лет в практике обложения НДС отмечаются следующие тенденции:
• опережение в части реализации товаров (работ, услуг) внутри страны темпа роста вычетов по НДС по сравнению с темпами роста налоговой базы;
• рост сумм НДС, заявленных налогоплательщиками к возмещению, и, как следствие, рост сумм НДС, фактически возмещенных налогоплательщикам.
По данным ФНС России, доля налоговых вычетов НДС в общей сумме налога в 2003 г. составляла 82,2%. С 2007 г. налоговые вычеты превысили 90% и в 2012 г. достигли 93,8%. При этом в 2012 г. темп роста вычетов составил 117,7%, а рост НДС, исчисленного с налоговой базы, — 117,1%;
• сближение значений сумм «внутреннего» НДС и НДС по ввозимым товарам.
По данным об исполнении консолидированного бюджета Российской Федерации за 2012 г. сумма НДС на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, составила 1886,45 млрд руб., а сумма НДС на товары,
ввозимые на территорию Российской Федерации, — 1659,69 млрд руб. При этом рост импорта товаров не сопровождается адекватным ростом внутренней экономики.
В конце 2013 г. в Экспертный совет при Правительстве РФ, занимающийся формированием налоговой политики на 2015-2017 гг., был внесен ряд предложений по реформированию НДС, в частности предлагалось отменить «кассовый» метод при возмещении «импортного» НДС. Данное предложение противоречит, по нашему мнению, сущности принципа «зеркальности» [2] в обложении НДС и только усугубит сложившиеся проблемы, связанные с возмещением этого налога.
Во время кризиса и посткризисный период в налоговое законодательство Российской Федерации вносились многочисленные изменения, в частности был введен налоговый вычет по оплаченным авансам, установлен заявительный порядок возмещения НДС для крупнейших налогоплательщиков и др. При этом в основных направлениях налоговой политики, разрабатываемых Правительством РФ, о кардинальном реформировании НДС в посткризисный период не упоминается.
Предложения по реформированию механизма взимания ндс
Критическая ситуация в сфере обложения НДС вызывает многочисленные предложения экспертов по реформированию этого налога, вплоть до его отмены или замены иным налогом. Существующие различные подходы решения проблем функционирования НДС можно свести в четыре блока.
1. Переход к единой пониженной ставке.
В ходе обсуждения проекта «Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2009-2011 гг.» широко дискутировался вопрос, касающийся снижения ставки НДС и рассматривалось предложение о переходе к единой налоговой ставке в размере 12%. Однако подобное снижение налога привело бы к существенным потерям федерального бюджета (до 2% ВВП). В последующих проектах основных направлений налоговой политики вопрос о снижении ставки НДС не поднимался. Однако в конце 2013 г. данное предложение в очередной раз нашло отражение
в предложениях Экспертного совета при Правительстве РФ.
Следует отметить, что практика взимания НДС неодинакова в разных странах. Стандартная налоговая ставка НДС может колебаться от 5% (Сингапур, Панама, Япония) до 25% (Дания, Швеция, Норвегия). Особенностью налоговой политики развитых стран в отношении НДС является тенденция к росту стандартных налоговых ставок как способ выхода из финансового кризиса. В период 2007-2013 гг. ставки НДС были увеличены в 18 странах ОЭСР, причем максимальная налоговая ставка установлена в Венгрии — 27%. В 2014 г. планируется увеличение стандартных налоговых ставок во Франции, Японии и Словении, если этим странам не удастся решить проблему сокращения дефицита государственного бюджета иными мерами. Так, уже с апреля 2014 г. ставка НДС в Японии может составить 8%.
При анализе механизма взимания НДС в конкретной стране учитываются следующие факторы: уровень стандартных налоговых ставок; наличие пониженных ставок в отношении отдельных групп товаров и услуг; освобождение ряда операций от обложения НДС; установление специальных налоговых режимов; общая эффективность администрирования налога. Наличие освобождений и применение пониженных налоговых ставок ведет к снижению доходов бюджета, росту расходов на администрирование налога и в конечном счете влияет на эффективность его сбора. В этой связи с 2007 г. в ряде стран в качестве меры, направленной на повышение эффективности администрирования НДС, были отменены пониженные налоговые ставки в отношении отдельных видов товаров и услуг. Кроме того, большинство стран пересмотрели политику освобождения от налогообложения ряда операций.
Интегральным показателем доходности НДС является показатель VRR1, характеризующий бюджетную эффективность взимания налога и определяемый как отношение фактических поступлений НДС в бюджет к сумме налога, рассчитанной исходя из потенциальной налоговой базы и стандартной ставки. По расчетам Минфина России, среднее значение показателя VRR в 2003-2011 гг. в Российской Федерации составило 0,53, что практически соответствует среднему уровню этого показателя по странам ОЭСР. Наиболее высокий
1 VATRevenue Ratio.
66
НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА ГОСУДАРСТВА
показатель VRR среди стран ОЭСР отмечается в Новой Зеландии (среднее значение 1,01), Люксембурге (среднее значение 0,91) и Швейцарии (среднее значение 0,73) [4].
В среднесрочной перспективе в Российской Федерации представляется целесообразным сохранение действующей стандартной ставки НДС на уровне 18% при условии совершенствования действующего механизма взимания НДС и системы его администрирования.
2. Совершенствование механизма обложения НДС и его администрирования.
Принимая во внимание необходимость упрощения налогового администрирования НДС для субъектов налоговых отношений, экспертами предлагались следующие меры: специальная регистрация плательщиков НДС; введение системы «НДС-платеж»; введение системы контроля за вывозом товаров и возмещением НДС (СКВВ).
В сложившихся условиях российской практики взимания НДС сохранение применяемого метода определения налоговой базы возможно при условии повышения качества налогового администрирования
Специальная регистрация плательщиков НДС направлена на борьбу с так называемыми фир-мами-«однодневками». На практике подобные фирмы, участвуя в схемах уклонения от уплаты налогов, являются зарегистрированными плательщиками НДС. Поэтому государством должны быть в первую очередь приняты меры, направленные на совершенствование процедур регистрации налогоплательщиков. Для этого представляется целесообразным совершенствование системы информационного обмена баз данных контролирующих органов и различных ведомств. Самое радикальное предложение по реформированию механизма обложения НДС касается введения ограничения постановки на учет плательщиков НДС в зависимости от оборота. Большинство стран освобождает потенциальных плательщиков НДС от этого налога, если их оборот ниже определенной суммы. Принятие новой процедуры регистрации плательщиков НДС позволит повысить
эффективность администрирования этого налога. Это предложение (именуемое «созданием клуба плательщиков НДС») имеет свои недостатки. Небольшие и новые фирмы не войдут в этот «клуб», будут нарушены сложившиеся производственно-торговые цепочки, возникнут трудности с возмещением НДС у «добросовестных» крупных плательщиков. Новая процедура регистрации может стать «взяткоемкой» и создаст дополнительные предпосылки для коррупции.
Введение системы «НДС-платеж» направлено на улучшение налогового администрирования НДС посредством систематического получения достоверной информации о суммах налога, поступивших на счета организаций в банках. Такая информация позволит прежде всего выявлять организации, представляющие в налоговые органы декларации, содержащие недостоверную информацию. Получение такой информации возможно путем внедрения системы, предусматривающей выделение для налога специального поля в платежных поручениях, систематическое составление банками отчетов по поступившим суммам налога в разрезе каждого открытого в банке счета и передачу отчетов в электронном формате в ФНС России.
Создание СКВВ имеет целью борьбу с фактами «лжеэкспорта». В свое время предлагалось создание единого информационного пространства и обмена данными в масштабе реального времени между таможенными и налоговыми органами, что позволяет осуществлять более действенный контроль за реально экспортируемыми товарами и суммами предъявляемого к возмещению НДС при экспорте. По данным налоговой отчетности за 2011 г., на долю возмещаемого НДС по экспортным операциям пришлось всего 5%. По мнению президента Палаты налоговых консультантов РФ Д.Г. Черника, применение в России ограничения в возмещении НДС при экспорте сырья могло бы послужить хорошим стимулом для развития собственного производства [3].
Меры по совершенствованию администрирования НДС получили свое развитие в предложениях Экспертного совета при Правительстве РФ в конце 2013 г., в частности касающиеся использования специального депозитного счета НДС, внедрения автоматизированной системы (федерального портала) учета счетов-фактур, замены налоговой декларации по НДС книгой покупок и продаж в электронном виде.
Отметим, что практически все эти предложения усложняют процесс администрирования НДС и требуют дополнительных информационных ресурсов и высокой квалификации сотрудников налоговых органов.
3. Изменение методологии определения налоговой базы НДС.
Одно из предложений по улучшению взимания НДС направлено на определение добавленной стоимости и НДС по методу сложения ее компонентов, что исключает необходимость возмещения «входного» НДС. Реализация предлагаемого метода на первый взгляд упрощает систему администрирования НДС, поскольку исключается необходимость в заполнении ряда документов (счетов-фактур, книг покупок и продаж), снимаются проблемы, связанные с получением незаконного вычета, появляется возможность более точно оценивать эффективность деятельности организации, упрощается расчет ВВП. К недостаткам этого метода следует отнести отсутствие в российских регистрах бухгалтерского учета граф, отражающих величину добавленной стоимости, а главное — возникающие проблемы функционирования НДС в сфере ВЭД.
В настоящее время практически все зарубежные страны применяют «инвойсный» метод как наиболее удобный, поскольку он:
• освобождает налогоплательщика от необходимости определять собственно добавленную стоимость или ее компоненты, что упрощает учет;
• позволяет налогоплательщику применять налоговую ставку непосредственно при совершении сделок купли-продажи;
• облегчает применение различных налоговых ставок, в том числе при осуществлении одновременно облагаемых и не облагаемых НДС операций;
• обладает встроенным контрольным механизмом, позволяющим предотвращать занижение суммы уплачиваемого налога продавцом и завышение суммы налоговых вычетов покупателем в связи с тем, что обе суммы должны быть равны и подтверждаться единым документом (принцип «зеркальности»).
В сложившихся условиях российской практики взимания НДС сохранение применяемого метода определения налоговой базы возможно при условии повышения качества налогового администрирования. Так, практическое внедрение
современных информационных систем позволит налоговым органам проводить сверку реестров полученных и выставленных счетов-фактур на предмет их соответствия у различных налогоплательщиков.
Для упрощения налогового администрирования НДС, на наш взгляд, можно применять метод вычитания при расчете налоговой базы НДС. На настоящий момент страной, использующей метод вычитания при исчислении НДС, является только Япония [1, с. 21]. Как аналог метода вычитания можно рассматривать особый порядок уплаты НДС с наценки (разницы между стоимостью реализации и приобретения), предусмотренный в российском законодательстве.
4. Замена НДС налогом с продаж или налогом с оборота.
Несмотря на практическое применение налога с продаж в некоторых налоговых системах, введение этого налога в Российской Федерации идет в разрез с основными направлениями налоговой политики, направленными на поддержку малого бизнеса посредством применения специальных налоговых режимов. В этой связи основная часть розничных продаж населению освобождена от НДС. Введение налога с продаж приведет к увеличению налоговой нагрузки для данной категории налогоплательщиков, а в случае установления освобождения от налога с продаж для налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, — к бюджетным потерям.
Что касается применения налога с оборота вместо НДС, можно отметить следующее. С одной стороны, при установлении налога с оборота упрощается процедура налогового администрирования, поскольку устраняется проблема необоснованных налоговых вычетов. Рядом авторов предлагалось называть налог с оборота «универсальным косвенным налогом» и устанавливать налоговые ставки на уровне 2-3% [4, с. 75]. С другой стороны, планы по введению номинальной ставки налога с оборота требуют тщательной проработки, поскольку в этом случае возникает проблема «каскадного» эффекта. Одним из возможных путей решения этой проблемы является дифференциация ставок в зависимости от уровня добавленной стоимости, создаваемой в различных отраслях экономики на каждой стадии производства и обращения.
68
РА. Петухова о проблемах и совершенствовании действующего механизма взимания ндс в России
выводы
В условиях создания Таможенного союза, Единого экономического пространства и вступления России в ВТО предложение о замене НДС другим налогом представляется сомнительным. НДС занимает значительное место в налоговых системах большинства стран мира, в которых уделяется повышенное внимание собираемости данного налога. В настоящий момент единственной развитой страной, в чьей налоговой системе отсутствует НДС, являются США. Основная причина — особенность федеративной системы налогообложения в США. Введение федерального НДС, несмотря на рост совокупных доходов от косвенных налогов примерно на 9% [5, с.487], потребует разработки механизма их перераспределения с целью обеспечения доходной базы бюджетов штатов. Следует отметить, что лишь пять стран в свое время отменяли НДС: Вьетнам (в 1970-е гг.), Гренада, Гана (введен в марте 1995 г., отменен через два месяца), Мальта (введен в 1995 г., отменен в 1997 г.) и Белиз (введен в 1996 г., отменен в 1999 г.). Однако Гана, Мальта и Вьетнам впоследствии вторично включили НДС в свои налоговые системы [1, с. 4].
Действенным инструментом при решении проблемы налоговых вычетов является введение отраслевых ограничений путем установления льготы по НДС по отдельным видам деятельности, которые характеризуются высокой степенью риска
Действенным инструментом при решении проблемы налоговых вычетов является введение отраслевых ограничений путем установления льготы по НДС по отдельным видам деятельности, которые
характеризуются высокой степенью риска. «Предоставление освобождения от НДС в комплексе с другими мерами ... могло бы сыграть положительную роль в увеличении объемов ... инвестиций в реальный сектор национальной экономики» [6, с. 63]. Возможно также установление нулевой ставки НДС при экспорте только экспортерам-производителям товаров. Остальным налогоплательщикам должна предусматриваться льгота при осуществлении ими экспорта товаров. При этом проблема возмещения «входного» НДС при реализации произведенных товаров на экспорт через торгующие организации может быть решена путем заключения агентских договоров от имени экспортера-производителя, который получает в этом случае право на налоговый вычет. Представляет интерес также опыт Китая, где процент возмещаемого налога устанавливается правительством и зависит от вида продукции.
литература
1. The modern VAT/Ebrill L., Keen M [et al.]. International Monetary Fund, 2001. 199 p.
2. Брызгалин А.В. О принципах НДС (в порядке постановки вопроса). URL: http://www.nalog-briz.ru/2010/08/blog-post_3911.html.
3. Грамотная налоговая политика — стимул и поддержка для бизнеса. Интервью с Д.Г. Черником // Налоговый вестник. 2010. № 1.
4. Современное состояние и пути развития налоговой системы России. / колл. авторов: Романовский М.В. и др. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2012.
5. Public Finance, 9th edition/Rosen H., Gayer T. McGraw Hill, 2010. Р. 595.
6. Актуальные проблемы развития налоговой системы России в первой десятилетии XXI века: монография. Гончаренко Л. И. и др. М.: Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, 2012.
Из выступления В.В. Путина на саммите «Группы двадцати» 05.09.2013
Качество финансового регулирования напрямую зависит от того, насколько эффективны меры по противодействию уклонению от налогообложения. Эта тема стала одной из ключевых в этом году. В условиях все большей глобализации мировой экономики для эффективного противодействия недобросовестному поведению налогоплательщиков недостаточно усилий лишь на уровне отдельных стран. Разумеется, каждая экономика стремится создать максимально привлекательный для бизнеса налоговый режим, но это не означает, что эти режимы должны использоваться для уклонения от налогов.
