CC BY
27
НЕДОСТАЧИ ИМУЩЕСТВА
Т.В. АНТИПОВА, кандидат экономических наук, Советник госслужбы 3-го класса
Основным из древнейших учетных приемов является инвентаризация - проверка фактического наличия имущества. Интересно, что еще в 3400 -2980 гг. до н.э. в Древнем мире проводилась инвентаризация движимого и недвижимого имущества каждые два года. Главной ее целью был контроль над сохранностью различных ценностей. Так, в Древнем Египте составлялись отчеты о движении ценностей, выводились остатки. И если вплоть до IX в. встречаются лишь хаотические инвентаризационные описи, то затем получает распространение составление инвентаризационных описей, содержащих систематизированные записи.
V
Порядок проведения инвентаризации в РФ не меняется уже много лет и определяется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 N9 49 (далее Приказ № 49).
Результатом проведения инвентаризации является, как правило, наличие недостач и(или) излишков, или их отсутствие.
Недостача - это отсутствие нужного количества денег, имущества, обнаруженное проверкой1. Для целей ревизий бюджетных учреждений это определение требует уточнения. Недостача - это отсутствие учтенного поданным бухгалтерского учета имущества, выявленное в результате инвентаризации. Это, казалось бы, очевидное определение, отсутствует в нормативной базе, что порождает массу вопросов при инвентаризациях в бюджетных учреждениях.
Косвенное определение недостачи вытекает из п.26 Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.1999 № 107н (далее - Инструкция 107н): «Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на соответствующих субсчетах:
недостача материальных запасов в пределах норм естественной убыли относится по балансовой
1 Ожегов С И., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка. М.: Азъ, 1996.
стоимости по дебету субсчетов 140,141,220,241,270 и кредиту субсчетов счетов 04, 05,06, 08;
недостача имущества сверх норм естественной убыли относится на виновных лиц по рыночной стоимости».
Но при отнесении недостачи на виновных лиц необходимо иметь в виду, что в соответствии с п. 1 ст. 29 Конституции РФ каждый обвиняемый считается невиновным, пока его виновность не будет доказана вступившим в законную силу приговором суда.
Если материально-ответственное лицо добровольно внесло сумму недостачи в кассу, то эта сумма недостачи подлежит перечислению в доход бюджета, за счет которого функционирует данное бюджетное учреждение. Это следует из п. 132 Инструкции 107н: «Суммы, поступившие в возмещение недостач и хищений объектов основных средств, нематериальных активов и малоценного инвентаря, подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета».
Если же материально-ответственное лицо не признает факт недостачи, то взыскать с него сумму недостачи можно только по решению суда. Ниже приведены примеры случаев, в которых не признан факт недостачи.
Пример 1. В акте ревизии бюджетного учреждения зафиксировано, что в результате сплошного пересчета выручки экспресс-бара, арендующего площади бюджетного учреждения, установлена недостача этой выручки. К акту приложен расчет, согласно которому имеется расхождение между данными чеков кассового аппарата и кассовыми отчетами бухгалтерии. На основании этого расхождения выведена сумма недостачи в размере 25 000 руб. Этот сплошной пересчет осуществлялся в отсутствие материально-ответственного лица (заведующей экспресс-баром Нелюбиной Р. И.). Вышеупомянутый расчет подписан главным бухгалтером и руководителем проверяемого бюджетного учреждения. Кроме расчета, к акту ревизии приложена и объяснительная записка барменов этого экспресс-бара, в которой утверждается, что Нелюбина Р. И. не сдала в кассу бухгалтерии выручку в размере 25 000руб. Нелюбина Р.И., будучи уволенной на момент проведения ревизии, недостачу возме-
щать отказалась, поскольку отрицала сам факт этой недостачи, выявленной в ее отсутствие.
По факту этой недостачи, зафиксированной в акте ревизии, материалы переданы в прокуратуру. Прокурор в возбуждении уголовного дела отказал. В постановлении об отказе в возбуждении уголовного дела указано:
«Исходя из положений п. 26 Инструкции 107н, недостачи выявляются в результате инвентаризации. При ревизии инвентаризация не проводилась. Недостача выявлена путем сплошного пересчета данных первичных документов. В соответствии с п. 2.8 Приказа N9 49:«Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально-ответственных лиц». Следовательно, факт недостачи, установленный без проведения инвентаризации в отсутствие материально ответственного лица, является недоказанным. В действиях заведующей экспресс-бара Нелюбиной Р. И. отсутствует состав преступления».
Таким образом, отказ внести недостачу сохранил личные сбережения Нелюбиной Р.И. Причем, вполне вероятно, что эти 25 ООО руб. она действительно до бухгалтерии «не донесла». Но безграмотность оформления материалов ревизии сыграла ей на руку.
В этом же акте ревизии установлена таким же образом и недостача по другим арендаторам. Но они добровольно внесли сумму недостачи, и, естественно, обратно им эти суммы не были возмещены, несмотря на нелигитимность акта ревизии.
Пример 2. При проведении инвентаризации перед составлением годового отчета была установлена недостача одной радиостанции, выданной инспектору ГИБДД Семенову В. П. Сумма этой недостачи была удержана из заработной платы Семенова В. П. по приказу руководителя, утвердившего материалы инвентаризации. Семенов В. П. с недостачей не согласился, поскольку не расписывался в получении этой радиостанции и договор о материальной ответственности не заключал. Семенов В. П. обратился в вышестоящую инстанцию, которая признала недействительность приказа руководителя, утвердившего материалы инвентаризации. Сумма, удержанная из заработной платы Семенова В. П., была ему возмещена.
На практике проведение инвентаризации часто ограничивается составлением инвентаризационных описей и собиранием подписей членов комиссии, отвечающих за проведение инвентаризации. Нередко проверка фактического наличия имущества
2 Приказ Минпромнауки РФ от 25.02.2004 № 55 и от 31.01.2004 № 22 «Об утверждении норм естественной убыли...». Приказ Минссльхоза РФ от 23.01.2004 № 55 «Об утверждении норм естественной убыли».
не производится, так как члены комиссии, как правило, очень занятые люди и им некогда ходить и смотреть, присутствуют ли в наличии все ценности, числящиеся в бухгалтерском учете. Поэтому впоследствии при внезапных ревизиях очень часто возникают различные недоразумения. Например, некоторые ценности находятся в таком месте, что к ним невозможно даже подойти (лежат на верхней полке покрытого густым слоем пыли стеллажа высотой 4 м или в подвале, заполненном водой).
Дело доходит даже до анекдотичных ситуаций.
Пример 3. В бюджетном учреждении перед составлением годовой отчетности новым главным бухгалтером по состоянию на 01.12.2003 проведена внезапная инвентаризация. В результате инвентаризации установлен факт недостачи копировального аппарата на сумму 36 тыс. руб. По факту недостачи было назначено служебное расследование, по результатам которого выяснилось, что сотрудник, не уведомив материально-ответственное лицо, сдал ксерокс в ремонт. Оказалось, что этот забытый всеми ксерокс находится в ремонте уже три года.
Этот пример подтверждает, что в предыдущие годы проверка фактического наличия имущества не производилась, а инвентаризация проводилась чисто формально, путем подписания инвентаризационных описей.
Другим средством устранения недостачи является упование материально-ответственных лиц на применение норм естественной убыли.
Действующие нормы естественной убыли материальных ресурсов разрабатывались на основании постановлений Совета Министров СССР и утверждались министерствами и ведомствами по согласованию с Министерством финансов СССР. Разработанные до 1990 г. нормы естественной убыли используются министерствами и до настоящего времени, несмотря на то, что постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 N9 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей» предписано федеральным органам исполнительной власти утвердить в установленном порядке до 1 января 2003 г. нормы естественной убыли. Новые нормы естественной убыли утверждены только Министерством промышленности, науки и технологий РФ и Министерством сельского хозяйства РФ2.
Установленные нормы естественной убыли являются предельными и применяются только в тех случаях, когда при проверке фактического наличия товаров окажется недостача против учетных остатков. Расчет естественной убыли производится умножением количества (суммы) недостающего товара на установленную для этого товара норму естественной убыли. Списание естественной убыли то-
варов может производиться только после инвентаризации товаров на основе соответствующего расчета, составленного и утвержденного в установленном порядке.
Нормы естественной убыли не применяются3: по товарам, которые принимаются и отпускаются базой и кладовой без взвешивания (счетом или по трафарету); ,
по товарам, которые учтены в общем обороте базы и кладовой, но фактически на базе и в кладовой не хранились (транзитные операции);
по товарам, списанным по актам вследствие лома, крошения, порчи, снижения качества товара, завеса и повреждения тары.
В качестве иллюстрации случаев, когда нормы естественной убыли не применяются, приведем следующие примеры.
Пример 4. В результате инвентаризации бюджетного учреждения, финансируемого за счет местного бюджета, установлена недостача 600г масла сливочного. Это масло было принято с молочного завода в коробках (по трафарету) и при приемке не взвешивалось. При взвешивании коробок с маслом в процессе инвентаризации в одной из коробок вес был меньше трафаретного на 600г. Поскольку товар принимался кладовой без взвешивания, по нему нормы естественной убыли не могут применяться. Материально-ответ-ственноелицо (заведующая складом продуктов питания) в полном объеме внесла в кассу организации сумму недостачи по рыночной стоимости. Сумма недостачи перечислена в доход местного бюджета.
Пример 5. В бюджетном учреждении, финансируемом из федерального бюджета, проведена выборочная инвентаризация продуктов питания. В результате инвентаризации установлена недостача мяса свинины в количестве 8,6 кг. Нормы естественной убыли не могут применяться, так как отсутствуют основания для начисления естественной убыли. В соответ -ствии сп. 3 приказа Министерства торговли СССР от 27.12.1983 309 основанием для начисления естественной убыли по нормам при холодильной обработке и хранении являются:
«указания в приемных документах о термическом состоянии мяса... и их температуре...;
указания в паспорте холодильника о температуре воздуха в камерах замораживания и камерах хранения, емкости холодильника или емкости каждого отдельно стоящего корпуса холодильника, исчисляемой по емкости камер хранения только мороженых грузов.
* Инструкция по применению норм естественной убыли продовольственных товаров при хранении и отпуске на мелкооптовых базах и в кладовых предприятий общественного питания, утвержденная приказом Министерства торговли СССР от 02.04.1987 №88. п. 5.
В приемные документы заносится средняя температура, замеряемая в каждой партии мяса в тушах, полутушах - в толще мышц на глубине 6 см от поверхности не менее чем в 4 единицах>
Вышеперечисленные данные в приемных документах на мясо, подвергнутое инвентаризации, отсутствуют. Паспорт на холодильник, в котором хранилось мясо, в ходе инвентаризации не найден. Следовательно, нет основания для применения норм естественной убыли. Сумма недостачи по рыночной цене в размере 1 032 руб. (8,6 кг х 120 руб.) внесена в кассу материально-ответственным лицом. В соответствии с п. 132 Инструкции 107н сумма недостачи в размере 1 032 руб. перечислена в доход федерального бюджета.
Таким образом, мы разобрали на примерах, к каким обстоятельствам может привести неверное проведение инвентаризации и некорректное оформление ее результатов.
Для того, чтобы избежать всех вышеперечисленных «казусов» и для эффективного проведения инвентаризации, необходимо выполнить ряд существенных условий.
1. Перед проведением инвентаризации удостовериться в наличии надлежаще оформленных договоров о полной материальной ответственности с материально-ответственными лицами.
2. Ознакомить всех членов комиссии с приказом руководителя организации о проведении инвентаризации.
3. Обеспечить присутствие всех членов инвентаризационной комиссии, указанных в этом приказе.
4. Убедиться в том, что руководителем организации созданы условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки:
• выделена рабочая сила для перевешивания и перемещения грузов;
• предоставлено в распоряжение инвентаризационной комиссии технически исправное весовое хозяйство, измерительные и контрольные приборы, мерная тара.
5. Иметь при себе составленные инвентаризационные описи с проставленными данными бухгалтерского учета по состоянию надень проведения инвентаризации (лучше всего проводить инвентаризацию на начало отчетного периода, например, на 01 июля, на 01 октября, на 01 января, так как на эти даты проще всего получить данные об остатках на бухгалтерских счетах).
6. Перед проведением инвентаризации необходимо взять расписку с материально-ответственного лица о том, что к началу проведения инвентаризации все документы, относящиеся к приходу или расходу ценностей, сданы в бухгалтерию и никаких нео-
приходованных или списанных в расход ценностей не имеется.
7. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материаль-но-ответственных лиц, иначе результаты инвентаризации могут быть оспорены в суде.
8. В процессе инвентаризации комиссия должна обеспечивать полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках имущества.
9. Инвентаризация имущества, находящегося в одном помещении, проводится в порядке его расположения.
10. Инвентаризация имущества, находящегося в разных изолированных помещениях у одного материально-ответственного лица, проводится последовательно по местам хранения.
11. Комиссия в присутствии материально-от-ветственных лиц проверяет фактическое наличие имущества путем обязательного его пересчета, перевешивания или перемеривания.
12. Не допускается вносить в инвентаризационные опис?и данные об остатках ценностей со слов материально-ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.
13. При длительном проведении инвентаризации имущество может отпускаться только с пись-
менного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации материально-ответственным лицом в присутствии членов инвентаризационной комиссии.
14. По окончании инвентаризации описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии. При отсутствии подписи хотя бы одного члена комиссии результаты инвентаризации могут быть признаны недействительными.
15. В конце описи материально-ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.
В качестве резюме отметим следующее.
Недостачи выявляются только по результатам инвентаризации, в обязательном порядке проведенной в присутствии материально-ответственного лица.
Сумма недостачи принудительно может быть взыскана с материально-ответственного лица, с которым заключен договор о материальной ответственности, только по решению суда.
Взысканная сумма недостачи в полном объеме должна быть перечислена в доход бюджета, за счет которого приобретены недостающие ценности.
Бюджетная политика
СУЩНОСТЬ И ПРИНЦИПЫ УЧЕТА В УСЛОВИЯХ ЕДИНОГО КАЗНАЧЕЙСКОГО СЧЕТА. ЭТАПЫ ЕГО ВНЕДРЕНИЯ
Т.Ю. Власов а у
консультант отдела казначейского исполнения областного и местного бюджетов Волоколамского финансового управления
Минфина Московской области
контроль
Единый казначейский счет
Единый казначейский счет (ЕКС) - это счет Федерального казначейства РФ, на котором аккумулируются денежные средства федерального бюджета и отражаются операции органов государственной власти РФ по исполнению федерального бюджета. Единый казначейский счет открывается в учреждениях Банка России.
Цели перехода на ЕКС:
• сокращение сроков финансирования распорядителей и получателей бюджетных средств в результате большой концентрации средств бюджета и увеличения скорости прохождения платежей;
• централизация учета исполнения федерального бюджета по доходам и расходам в Управлении федерального казначейства (УКФ);
• исключение возможностей использования коммерческими банками бюд-жетных средств в своих интересах в результате открытия счетов казначейства по учету расходов в Банке России или иных уполномоченных кредитных учреждениях;
• повышение эффективности управления средствами федерального бюджета и контроля за направлениями их использования;
возможность получения оперативной и достоверной информации о суммах поступивших доходов и произведенных расходов и наличии средств в любой момент времени; группировки данной информации в различных отчетах по исполнению бюджетов;
защищенность бюджетных средств - ЕКС открывается в Центральном Банке РФ, поэтому в
Центральный Банк Российской Федерации
Средства федерального бюджета
Средства хозяйствующих субьектов
Средства бюджетов субъектов Федерации
Средства местных бюджетов
Средства государственных внебюджетных фондов
Внебюджетные средства бюджетных организаций
Рис. 1. Осуществление контроля органами казначейства в условиях функционирования ЕКС
случае возникновения экономических кризисов бюджетные средства, находящиеся на ЕКС, защищены от негативного влияния (примером является дефолт 1998 г., когда коммерческие банки не смогли обеспечить сохранность средств, а средства, находившиеся в казначейской системе, практически не пострадали). В условиях функционирования Единого казначейского счета контроль за направлениями расходования государственных финансовых ресурсов и их сохранностью упрощается (рис. 1).
Если до перехода на ЕКС контролю подвергались все счета бюджетов различных уровней, внебюджетных фондов, внебюджетных средств бюджетных организаций, открытые в Банке России и иных уполномоченных кредитных организациях, то теперь контролируется только ЕКС, так как на нем концентрируются все указанные средства. Кроме того, подключение к системе обмена электронными платежными документами Банка России позволяет организовать оперативный централизованный контрольна временем прохождения и зачисления получателям средств, расходованием распорядителями средств бюджета со своих лицевых счетов, что, в свою очередь, автоматизирует исполнение части контрольных функций казначейства.
Основными принципами учугэ в условиях функционирования ЕКС являются: • принцип «горизонтальной» централизации учета - доходы федерального бюджета концентрируются на одном счете - ЕКС, открытом Главным управлением федерального казначейства (ГУФК); с этого же счета осуществляются расходы федерального бюджета. Централизации подлежит также учет доходов и расходов бюд-
жетов субъектов федерации (например, областного бюджета) в условиях функционирования единого казначейского счета;
• принцип «вертикальной» централизации учета -доходы бюджетов различных уровней концентрируются на счете УФК, затем они перераспределяются между соответствующими бюджетами;
• принцип непрерывности учета - операции по доходам и расходам, производимые УФК, отражаются в Главной книге казначейства ежедневно;
• принцип оперативности учета исполнения бюджета - сокращается промежуток времени, в течение которого информация о финансировании бюджетополучателей становится доступной органам казначейства;
• принцип подконтрольности исполнения бюджета -имея информацию о суммах доходов и расходов, государственные органы могут принимать своевременные меры, позволяющие их сбалансировать, а в случае необходимости привлекать дополнительные средства (см. образец заполнения). Главная книга казначейства является основным
синтетическим регистром, в котором осуществляется систематический учет операций, осуществляемых органами казначейства. В ней ведутся все синтетические счета.
Функционирование ЕКС отражено на рис. 2. Учет процесса казначейского исполнения бюджета в условиях функционирования ЕКС осуществляется следующим образом: для учета доходов органами федерального казначейства открываются два счета: счет 40101 «Налоги и сборы, распределяемые органами казначейства» и счет 40102 «Доходы федерального бюджета». Счет 40101 предназначен для
ГЛАВНАЯ КНИГА
Волоколамское финансовое управление Министерства финансов Московской области
(наименование органа, исполняющего бюджет)
НА 2004 Г.
Месяц январь
Единица измерения: руб.
Число месяца Номер мемориального ордера Сумма по ордеру Оборот по счетам третьего порядка
1211 2201 4201
Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит
Остаток на начало месяца 3 356,05
05.01.2004 5 404 875,85 12 000,00 35 200,00 190 792,49 4 424,80 162 458,56
06.01.2004 6 324 919,71 25 630,05 26 584,00 147 842,66 45 875,00 78 988,00
••• ... ... ••• „, •••
31.01.2004 31 323 493,57 21 548,36 31 254,89 161 458,63 8 000,00 36 000,00 65 231,69
Итого оборот за месяц 3 465 894,76 180 256,23 360 251,87 1 800 564,78 120 459,63 36 000,00 968 362,25
Ост. на конец месяца 4 400,66 1 680 105,15 932 362,25
Ост. на начало года 3 356,05
Итого обор, с нач. года 3 465 894,76 180 256,23 360 251,87 1 800 564,78 120 459,63 36 000,00 968 362,25
