CC BY
648
УДК 336.717.6 ББК 65.052.207 С 32
Л.А. Сергеева
Кандидат педагогических наук, главный бухгалтер Адыгейского государственного
университета. Тел. (8772) 593-717.
Порядок проведения инвентаризации в бюджетной организации
(Рецензирована)
Аннотация: В статье рассматриваются особенности проведения инвентаризации в организациях бюджетной сферы. Подробно описывается, как правильно проводить инвентаризацию, отражать ее результаты и соблюдать требования трудового законодательства при взыскании недостач с виновного лица.
Ключевые слова: инвентаризация, бюджетный учет, инвентаризационная комиссия, первичные документы, излишки, недостачи, виновное лицо.
L.A. Sergeeva
Candidate of Pedagogy, Chief Accountant of Adyghe State University. Ph. : (8772) 593-717.
Order of carrying out inventory in the budgetary organization
Abstract: The paper discusses features of carrying out inventory in the organizations of the budgetary sphere. The author describes in detail the correct carrying out inventory, reflection of its results and observation of requirements of the labour legislation at collecting the shortage from the guilty person.
Key words: inventory, the budgetary account, the inventory commission, primary documents, surpluses, the shortage, the guilty person.
Инвентаризация - это проверка, оценка и документальное подтверждение фактического наличия числящегося на балансе имущества учреждения данным бухгалтерского учета. Инвентаризация проводится путем подсчета, описания, взвешивания, взаимной сверки, оценки имущества.
Согласно пункту 3 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129 «О бухгалтерском учете» порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств утверждаются приказом об учетной политике организации. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без пропусков или изъятий (п. 5 ст. 8 Закона).
Согласно п. 7 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 2008 г. № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету», инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится учреждением (органом казначейства, финансовым органом) в соответствии с нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации [1].
В свою очередь, порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 г. № 49.
В некоторых случаях проведение инвентаризаций в бюджетном учреждении обязательно. Они перечислены в статье 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете»:
- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
- при смене материально-ответственных лиц;
- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
- при реорганизации или ликвидации организации;
- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
Инвентаризацию в бюджетном учреждении проводят в несколько этапов.
Подготовительные мероприятия (основные):
- составление приказа о проведении инвентаризации по форме, утвержденной Приложением 1 к Методическим указаниям;
- назначение инвентаризационной комиссии;
- определение сроков проведения и видов инвентаризируемого имущества;
- разработка внутренней инструкции;
- получение расписок от материально-ответственных лиц;
- определение остатков имущества и обязательств по учетным данным и т.п.
Для проведения инвентаризации в каждом бюджетном учреждении должна быть создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия, а в крупных организациях и учреждениях - еще и рабочие инвентаризационные комиссии. В состав комиссий обязательно включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.), а также могут быть включены представители службы внутреннего аудита (внутреннего контроля) и независимых аудиторских организаций. Поскольку отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными, следует включать в состав комиссий только тех лиц, которые ответственно подойдут к исполнению возложенных на них обязанностей.
Персональный состав инвентаризационных комиссий должен быть утвержден руководителем учреждения, причем соответствующий приказ (постановление, распоряжение) необходимо зарегистрировать в Книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации. Приказ о проведении инвентаризации готовится, как правило, не менее чем за 10 дней до наступления срока ее проведения.
Перед началом инвентаризации должен быть оформлен приказ о ее проведении с указанием членов комиссии, сроков проведения инвентаризации и перечня имущества и обязательств, подлежащих проверке. Этот приказ регистрируется в журнале учета контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации [5].
До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.
Председатель инвентаризационной комиссии должен завизировать все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «До инвентаризации на «...» (дата)». Эта запись послужит бухгалтерии основанием для определения остатков имущества по учетным данным к началу инвентаризации.
Натуральная (вещественная) и документальная проверка:
- выявление, взвешивание, обмеривание, таксировка, подсчет ценностей;
- использование данных о существующих оценках имущества и обязательств;
- оформление актов инвентаризации и инвентаризационных описей.
Инвентаризации подлежит все имущество учреждения независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам. Инвентаризация имущества производится по его местонахождению (лаборатория, класс, мастерская и т.п.) и по каждому материально-ответственному лицу.
Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационных комиссий (в обеденный перерыв, в ночное время, по другим причинам) описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.
Сравнительно-аналитические мероприятия:
- проверка и сопоставление данных инвентаризационных описей и актов инвентаризации с данными бухгалтерского учета;
- выявление расхождений;
- составление сличительных ведомостей и определение причин расхождений данных фактического наличия с учетными данными;
- подготовка предложений по отражению в учете результатов инвентаризации.
Заключительные мероприятия:
- оформление ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией;
- внесение бухгалтерских записей в учетные регистры по результатам инвентаризации;
- издание приказа руководителя об утверждении результатов инвентаризации и привлечении к административной ответственности виновных лиц [4].
Оформление результатов инвентаризации производится при помощи первичных документов - инвентаризационных описей, ведомостей, актов и т.д. В бюджетных учреждениях в ходе проведения инвентаризации заполняются первичные документы, формы которых утверждены приказом Минфина России от 23.09.2005 № 23н «Об утверждении форм регистров бюджетного учета». Для каждого объекта учета предусмотрены соответствующие формы инвентаризационных описей, например:
- ф. 0504082 «Инвентаризационная опись остатков на счетах учета денежных средств»;
- ф. 0504087 «Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов»;
- ф. 0504088 «Инвентаризационная опись наличных денежных средств»;
- ф. 0504089 «Инвентаризационная опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами»;
- ф. 0504091 «Инвентаризационная опись расчетов по доходам»;
- ф. 0504086 «Инвентаризационная опись (сличительная ведомость) бланков строгой отчетности и денежных документов»;
- ф. 0504092 «Ведомость расхождений по результатам инвентаризации».
Следует отметить, что полное соответствие учетных данных содержанию первичных документов не всегда означает, что при документировании фактов хозяйственной деятельности организации и их отражении в учете не было допущено нарушений. Эти нарушения могут быть вызваны разными причинами. Например: ошибки в учетных записях в результате неправильного оприходования материальных ценностей; различного рода злоупотребления (обмеры, обвесы, хищения и пр.); изменения количественного и качественного состояния товарно-материальных ценностей вследствие естественного природного воздействия и т.п. Чтобы избежать разного рода ошибок, инвентаризацию необходимо правильно организовать и провести, подготовить всю необходимую
документацию, своевременно и грамотно отразить результаты.
После того как фактическая проверка наличия ценностей завершена и инвентаризационные описи подписаны всеми членами комиссии и материальноответственными лицами, они передаются в бухгалтерию, где производятся таксировка (оценка описанных ценностей в денежном выражении) и сверка данных о фактическом наличии имущества (по описям) с учетными данными (по бухгалтерским регистрам).
В случаях выявления расхождений между фактическими и учетными данными составляется Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. № 0504092), в которой фиксируются установленные расхождения с данными бухгалтерского учета: недостачи или излишки по каждому объекту учета в количественном и суммовом выражении. На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), должны быть составлены отдельные сличительные ведомости.
После этого инвентаризационная комиссия вносит предложения о регулировании выявленных расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета. Однако окончательное решение о порядке урегулирования расхождений принимает руководитель учреждения.
Ведомость расхождений по результатам инвентаризации является основанием для составления комиссией Акта о результатах инвентаризации (ф. № 0504835). Данный акт должны подписать все члены комиссии, а утвердить его должен руководитель учреждения.
В соответствии с п. 3 ст. 12 Закона № 129-ФЗ выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета должны быть отражены на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
- излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма у бюджетных организаций зачисляется на увеличение доходов от реализации активов;
- недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц, а если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются у бюджетной организации на уменьшение доходов от реализации активов [3].
В случае если в результате инвентаризации обнаружены излишки материальных ценностей, они должны быть оприходованы исходя из их рыночной стоимости на момент обнаружения. В соответствии с пунктом 13 Инструкции № 148н под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бюджетному учету.
Чаще всего возникновение излишков связано с ошибками при оприходовании или при отпуске ценностей. При оприходовании излишков дебетуется соответствующий счет бюджетного учета имущества с учетом признака вида деятельности и кредитуется счет 040101180 «Прочие доходы».
Списание недостач в бюджетном учете производится с использованием счета 040101172 «Доходы от реализации активов», в дебет которого списывается балансовая стоимость недостающих ценностей, а в кредит относится сумма взыскиваемого с виновных лиц ущерба. Для расчета по возмещению ущерба предназначен счет 020900000 «Расчеты по недостачам», к которому предусмотрены счета аналитического учета в зависимости от характера недостач.
В случае обнаружения недостачи бухгалтер должен в первую очередь определить, применяются ли нормы естественной убыли. Если применяются, то необходимо списать недостающие ценности в пределах норм естественной убыли с бюджетного учета в дебет счета 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» с кредита счетов 210501440 - 210507440 в зависимости от видов недостающих ценностей.
Далее нужно списать недостающие ценности сверх естественной убыли с бюджетного
учета. Если обнаружена недостача материальных запасов сверх норм естественной убыли, их балансовая стоимость списывается в дебет счета 040101172 «Доходы от реализации активов» с кредита соответствующих счетов аналитического учета счета 010500000 «Материальные запасы».
Если обнаружена недостача основных средств, сначала следует списать сумму амортизации: дебет счета 010401410 - 010408410 «Уменьшение стоимости
(соответствующего вида основных средств) за счет амортизации» с кредита счета 010101410
- 010108410 «Уменьшение стоимости (соответствующего вида основных средств)». Далее остаточная стоимость, сформированная на соответствующем аналитическом счете 010100000 «Основные средства», подлежит списанию в дебет счета 040101172 «Доходы от реализации активов».
Аналогичным образом нужно поступать и при обнаружении недостач нематериальных активов - амортизация списывается с дебета счета 010408420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации» в кредит счета 010201420 «Уменьшение стоимости и материальных активов», а остаточная стоимость списывается с кредита счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов» в дебет счета 040101172 «Доходы от реализации активов».
После отражения в бухгалтерском учете недостачи сверх норм естественной убыли необходимо составлять дальнейшие бухгалтерские записи по ее урегулированию, установив при этом виновное лицо.
Обычно виновниками недостачи являются материально-ответственные лица, которым были вверены эти ценности и с которыми заключен договор о полной материальной ответственности. Если виновные лица установлены, руководитель организации принимает решение о взыскании суммы недостачи с виновного лица. В соответствии с нормами Трудового кодекса РФ размер ущерба определяется исходя из рыночных цен, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета (с учетом степени его износа).
На практике может сложиться ситуация, когда виновное лицо не выявлено либо во взыскании недостачи отказано судом. Чаще всего отсутствие виновного лица имеет место в случае кражи имущества учреждения.
До принятия решения о возмещении ущерба конкретными работникам работодатель обязан провести проверку для установления размера причиненного ущерба и причин его возникновения (ст. 247 Трудового кодекса РФ). Для проведения такой проверки работодатель имеет право создать комиссию с участием соответствующих специалистов. Руководитель учреждения может уполномочить инвентаризационную комиссию осуществлять такую проверку. Проверка должна быть проведена в обязательном порядке, и в дальнейшем работник (или его представитель) имеет право знакомиться со всеми материалами проверки и обжаловать их в установленном порядке. И если работник докажет, что проверка, предусмотренная статьей 247 Трудового кодекса РФ, не проводилась или проводилась с нарушениями, и, как следствие, его вина в возникновении ущерба не доказана (не документирована), суд может отказать во взыскании ущерба с работника.
Для установления причины возникновения ущерба с работника необходимо истребовать письменное объяснение. Если работник отказывается или уклоняется от предоставления такого объяснения, необходимо составить соответствующий акт, который затем приобщается к материалам проверки. Именно материалы такой проверки служат обоснованием правомерности взыскания с работника сумм причиненного ущерба, как в добровольном, так и в судебном порядке [2].
При наличии договора о полной материальной ответственности работодатель не всегда имеет возможность полностью взыскать всю сумму ущерба без обращения в суд.
Согласно статье 248 ТК РФ, по распоряжению работодателя производится взыскание с виновного работника только той части суммы причиненного ущерба, которая не превышает его среднего месячного заработка. Причем такое распоряжение должно быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера
причиненного работником ущерба.
Если работник добровольно согласен возместить причиненный работодателю ущерб (полностью или частично), в том числе и в сумме, превышающей его средний месячный заработок, то обращаться в суд не придется. Однако если работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, равно как и в случае, если месячный срок для издания распоряжения о взыскании суммы ущерба с работника уже истек, - взыскание может осуществляться только судом.
Общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику (Ст. 138 ТК РФ). Причем эти 20% рассчитываются не от общей величины начисленных сумм, а от величины чистого дохода за вычетом НДФЛ, удержанного из начисленных работнику сумм.
Отражение задолженности виновника по возмещению ущерба, причиненного учреждению в результате недостачи, сопровождается начислением дохода в размере взыскиваемой с виновника суммы, который полностью или частично перекроет сумму ущерба (балансовую стоимость недостающих ценностей). Сумма взыскания относится - в зависимости от вида деятельности - с кредита счета 040101172 «Доходы от реализации активов» в дебет счетов:
- 020901560 «Увеличение дебиторской задолженности по недостачам основных средств» - при взыскании с виновного лица суммы недостачи основных средств;
- 020902560 «Увеличение дебиторской задолженности по недостачам нематериальных активов» - при взыскании с виновного лица суммы недостачи нематериальных активов;
- 020904560 «Увеличение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов» - при взыскании с виновного лица суммы недостачи запасов.
Если виновное лицо погашает недостачу путем внесения денежных средств в кассу учреждения, то составляется запись:
Дебет счета 020104510 «Поступления в кассу»
Кредит счетов 020901660 - 020905660 «Погашение дебиторской задолженности по недостачам (соответствующих видов активов).
В случае погашения недостачи имуществом, необходимо оприходовать имущество, полученное от виновного лица, и одновременно списать погашенную задолженность виновника. Принятие к бюджетному учету имущества, поступающего в натуральной форме в возмещение ущерба, причиненного виновным лицом, отражается записями:
Дебет счетов 010101340 - 010109340 «Увеличение стоимости (соответствующего вида основных средств), 010501340 - 010507340 «Увеличение стоимости (соответствующего вида материальных запасов)
Кредит счета 040101172 «Доходы от реализации активов»
Одновременно отражается погашение задолженности виновника бухгалтерской записью:
Дебет счета 040101172 «Доходы от реализации активов»
Кредит счета 020901660 - 020905660 «Погашение дебиторской задолженности по недостачам... (соответствующих видов активов).
Обеспечение достоверности данных бюджетного учета и контроль за имуществом, активами и обязательствами в бюджетных учреждениях - это не только одна из основных задач бухгалтерии бюджетного учреждения. Инвентаризация имущества, активов и обязательств бюджетных учреждений - еще и средство информирования государства об эффективности инвестиций в такие значимые сферы государственного влияния, как здравоохранение, образование, культура, управление, которые выполняют социальнозначимые для государства функции - защиту и обеспечение прав населения.
Примечания:
1. Инструкция по бюджетному учету: утв. Приказом МФ РФ от 30 декабря 2008 г. №. 148н. // СПС КонсультантПлюс. М., 2010. Загл. с экрана.
2. Балдина С.В. Бюджетный учет в Российской Федерации. М.: МЦФЭР, 2007.
3. Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. М.: Проспект, 2008.
4. Мизиковский Е.А., Маслова Т.С. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. М.: Магистр, 2008.
5. Шишкоедова Н.Н. Инвентаризация: особенности организации, проведения и бюджетного учета // Советник бухгалтера бюджетной сферы. 2009. №10.
