CC BY
221
, дискуссия
журнал научных публикаций
ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ
Заика В.С., аспирант,
ГОУ ВПО Сургутский государственный
университет Ханты-Мансийского
автономного округа - Югры
г. Сургут, Россия
налоговые риски: понятие,
идентификация и методика оценки
В настоящее время понятие «налоговый риск» широко применяется в практическом аспекте как государственными органами, участвующими в процессе налогообложения, так и учеными-экономистами, специалистами компаний, оказывающих консультационные услуги в сфере налогообложения, а также рядовыми налогоплательщиками.
Широкое использование термина «налоговый риск» в научном лексиконе, учитывая неиспользование данного термина в законодательстве о налогах и сборах, делает необходимым его строгое определение. При этом необходимо учитывать, что для российских компаний основным налоговым риском является риск предъявления налоговых претензий, в отличие от западного бизнеса, для которого это неэффективное налогообложение, т.е. риск переплаты налогов [1].
Для определения понятия «налоговый риск» вначале рассмотрим само понятие «риск». В экономической литературе понятие «риск» определяется как опасность возникновения непредвиденных потерь ожидаемой прибыли, дохода и имущества, денежных средств, других ресурсов в связи со случайным изменением условий экономической деятельности, неблагоприятными обстоятельствами [2].
Учитывая, что в определении понятия «налог», представленном в статье 8 Налогового кодекса Российской Федерации
(НК РФ), отсутствуют выделенные отечественной финансовой наукой признаки законности и регулярности уплаты налога, спорность термина «отчуждение», а также некорректность формулировки порядка уплаты налога как «взимаемого государством», можно согласиться с И.А. Майбу-ровым [3], что на сегодняшний день наиболее адекватным видится определение налога, данное В.Г. Пансковым: «Налог -это обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством платеж, уплачиваемый организациями и физическими лицами в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований» [4].
Исходя из взаимосвязанного содержания указанных понятий, получаем понятие «налоговый риск», под которым, по нашему мнению, подразумевается опасность возникновения непредвиденных финансовых потерь для налогоплательщика из-за действий (бездействия) государственных органов и (или) органов местного самоуправления.
Можно трактовать налоговый риск не только с финансовой, но и с правовой точки зрения, говоря о возможном наступлении неблагоприятных правовых последствий (например, риски выемки документов, ареста имущества налогоплательщика, принятия налоговым органом обеспечительных мер для вынесения решения и т.д.) [5].
№8 ОКТЯБРЬ 2010 ДИСКУССИЯ
журнал научных публикации X
Рис. 1. Источники возникновения налоговых рисков
Определившись с тем, что такое налоговый риск, рассмотрим особенности его идентификации.
Идентификация риска - это процесс выявления субъектов, объектов и ситуаций, несущих риск, факторов риска и классификации риска по видам. Основной целью идентификации рисков является создание условий для возможности их последующего измерения и снижения.
Для идентификации источников возникновения налоговых рисков, риски, вызванные действиями (бездействием) государственных органов, можно подразделить на:
• риски, вызванные действиями (бездействием) законодательных (представительных) органов;
• риски, вызванные действиями (бездействием) органов исполнительной власти;
• риски, вызванные действиями (бездействием) судебных органов.
Кроме того, действия (бездействие) налогоплательщика могут провоцировать возникновение налогового риска (рис. 1).
Таким образом, для идентификации и оценки налоговых рисков необходимо результаты действий (бездействия) нало-
гоплательщика соотнести с результатами действий (бездействия) государственных органов и (или) органов местного самоуправления. Данные результаты могут носить как реализованный, так и планируемый (предполагаемый) характер.
При этом, исходя из указанных источников возникновения, можно предложить условную шкалу оценки экспертами возможных налоговых рисков в результате действий (бездействия) налогоплательщика, квалифицируя их как высокие, средние или низкие (рис. 2), в соответствии со следующими критериями:
• высокий риск - требования налогового законодательства, по мнению экспертов, нарушены, а позиция Минфина России и (или) налоговых органов достаточно обоснованна и неблагоприятна для налогоплательщика (отрезок 3); арбитражная практика отсутствует (отрезок 5) либо сложилась не в пользу налогоплательщика (отрезок 6);
• средний риск - требования налогового законодательства, по мнению экспертов, не нарушены, но позиция Минфина России и (или) налоговых органов неблагоприятна для налогоплательщи-
, дискуссия
журнал научных публикаций
ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАуКИ
Рис. 2. Квалификация налоговых рисков -*-
6 высокий риск
средний риск 5
1 2 3
низкий риск 4
ка (отрезок 2); арбитражная практика отсутствует либо позиция судов неоднозначна (отрезок 5).
• низкий риск - требования налогового законодательства, по мнению экспертов, не нарушены (отрезки 1 и 2); позиция Минфина России и (или) налоговых органов неблагоприятна для налогоплательщика (отрезок 2), неоднозначна или отсутствует (отрезок 1), но арбитражная практика сложилась в пользу налогоплательщика (отрезок 4). Для количественной оценки налогового риска можно использовать по аналогии методику, предложенную для примерной оценки вероятности последствий условного факта хозяйственной деятельности (приложение к Положению по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденному приказом Минфина России от 29.11.2001 № 96н), в соответствии с которой малая вероятность оценивается как 0-5%, средняя - 5-50%, высокая 50-95%.
Существуют и другие критерии оценки уровня налогового риска. Например, Е.Е. Смирнова [6] использует следующие критерии:
• высокий уровень налогового риска -свыше 30%;
• средний уровень налогового риска - от
более 15% до 30%;
• низкий уровень налогового риска - в
интервале 1-15%.
Количественным выражением налогового риска будет произведение ожидаемых финансовых потерь при наступлении вероятностного события и процента вероятности потерь:
R = S * Р,
где R - налоговый риск; S - возможные финансовые потери при наступлении вероятностного события; Р - вероятность потерь.
Предложенная методика оценки налоговых рисков предназначена для оценки рисков по отдельным хозяйственным операциям.
Для оценки уровня налоговых рисков по организации в целом представляется целесообразным воспользоваться Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (приложение № 2 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»):
1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.
4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
№8 ОКТЯБРЬ 2010
дискуссия .
журнал научных публикаций X
5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.
7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).
9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.
10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами).
11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.
Система критериев налогового риска должна оцениваться во взаимосвязи. Если рассматривать всю совокупность критериев, имеющую значение 100%, то каждый из составляющих ее критериев будет иметь удельный вес, определенный путем экспертной оценки, исходя из значимости для отдельных категорий налогоплательщиков и с учетом отраслевой специфики.
В данном случае полученный сложением процентов по каждому из имеющих место в деятельности налогоплательщика критериев процент будет характеризовать условную вероятность оказаться в качестве объекта для проведения выездных налоговых проверок и последующих мероприятий налогового контроля, а также общий уровень налогового риска налого-плателыцика. 1
1. Родионов И. Можно ли снизить налоговые риски? // Консультант. 2010. № 1. С. 60-64.
2. Райзберг Б.А. Современный экономический словарь / Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лозовский, Е.Б. Стародубцева. М.: ИНФРА-М, 2007. С. 358.
3. Майбуров И.А. Теория и история налогообложении: учебник для студентов вузов, обучающихся по специальности «Налоги и налогообложение». М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. С. 212-213.
4. Пансков В.Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации: Учебник. М.: Финансы и статистика, 2005. С. 16.
5. См.: Щекин Д.М. Налоговые риски и тенденции развития Налогового права / под ред. С.Г.Пепеляева. М.: Статут, 2007. 236 с.
6. Смирнова Е.Е. Оценка налоговых рисков при планировании выездных налоговых проверок // Финансы. 2008. № 12. С.39-42.
