К вопросу о необоснованности налоговой выгоды Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Bykova Natalia Nikolaevna, Polteva Tatiana Vladimirovna TO THE QUESTION OF THE INVALIDITY OF THE TAX ..

economic sceinces

УДК 336.225

К ВОПРОСУ О НЕОБОСНОВАННОСТИ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ

© 2017

Быкова Наталья Николаевна, старший преподаватель кафедры «Финансы и кредит» Полтева Татьяна Владимировна, старший преподаватель кафедры «Финансы и кредит» Тольяттинский государственный университет

(445020, Россия, Тольятти, ул. Белорусская, 14, e-mail: poltevatv@mail. ru)

Аннотация. Современные реалии таковы, что одной из главных задач каждого хозяйствующего субъекта является уменьшение налоговой нагрузки, которую он несет, осуществляя свою деятельность. Изменять величину налоговой нагрузки можно разными способами, используя как законные методы, то есть, не выходя за рамки закона, так и незаконные. Но не только для этого существует практическое налоговое планирование. Помимо мер, способных сделать налоговую нагрузку менее существенной, оно дает возможность и оптимизировать деятельность компании. Воспользоваться возможностями налогового планирования может практически любой налогоплательщик. На самом деле государством для этих целей и было собственно заложено в налоговое законодательство налоговое планирование. Ее предназначение - это помогать компаниям находить самые подходящие по условиям и виду деятельности систему налогообложения и льготы и прочее. При применении инструментов и методов налогового планирования налогоплательщики преследуют цель получения налоговой выгоды. Практически все налогоплательщики вопрос образования налоговой выгоды считают одним из самых приоритетных в своей деятельности. Говоря простым языком, понятие выгоды подразумевает сокращение размера налогов, необходимых внесению в бюджет. При использовании законных, то есть легитимных путей оптимизации, у плательщика формируется обоснованная выгода по налогам, что принимается государственными органами. Но при использовании неправомерных путей сокращения возникает так называемая необоснованная налоговая выгода. В этом случае плательщик будет привлечен к административной ответственности. Целью статьи является рассмотрение вопроса возникновения необоснованной налоговой выгоды и признаков, свидетельствующих о появлении необоснованной выгоды по налогам.

Ключевые слова: Налоги, налогообложение, налоговое планирование, оптимизация, налоговая нагрузка, выгода, налоговая выгода, обоснованная налоговая выгода, необоснованная налоговая выгода, бюджет, доказательство, налогоплательщик, налоговое обязательство, вычеты, льготы, возмещение, налогооблагаемая база.

TO THE QUESTION OF THE INVALIDITY OF THE TAX BENEFITS

© 2017

Bykova Natalia Nikolaevna, senior lecturer in the Department of "Finance and credit" Polteva Tatiana Vladimirovna, assistant professor of the chair «Finance and Credit»

Togliatti State University (445020, Russia, Togliatti, st. Belarusian, 14, e-mail: poltevatv@mail.ru)

Abstract. The modern reality is that one of the main objectives of every business entity is to reduce tax burden which it bears, in carrying out its activities. To change the value of the tax burden a variety of ways, using legal methods, that is, without departing from the scope of the law and illegal. But not only that there is a practical tax planning. In addition to the measures that can make the tax burden less significant, it gives an opportunity to optimize the operations of the company. To take advantage of the tax planning can almost every taxpayer. In fact, the state for these purposes, and was actually laid down in tax legislation tax planning. Its purpose is to help companies to find the most suitable for the conditions and type of activity the tax system and benefits and so on. In the application of tools and methods of tax planning taxpayers have the objective of obtaining tax benefit. Almost all taxpayers, the issue of education tax benefits considered one of the top priorities in its activities. In simple terms, the notion of benefit implies a reduction of the amount of taxes required to amend the budget. When using the lawful, i.e. legitimate ways of optimization, the payer is generated a reasonable profit on taxes that is adopted by the state authorities. But if you use illegal ways of reducing a so-called unjustified tax benefit. In this case, the payer will be brought to administrative responsibility. The aim of the article is the consideration of the occurrence of an unjustified tax benefit and evidence of the appearance of undue benefit on taxes.

Keywords: Taxes, taxation, tax planning, optimization of tax burden, benefit, tax benefit, tax benefit justified, unjustified tax benefit, budget, proof, taxpayer, tax liability, deductions, benefits, compensation, tax base.

Налоговым кодексом РФ установлена презумпция добросовестности налогоплательщика, означающая невиновность организации или физического лица в совершении налогового правонарушения, пока иное не доказано в установленном законодательством порядке [1, п. 6 ст. 108]. Понятие добросовестности налогоплательщиков тесно связано с термином «налоговая выгода», а в противовес этому термину - с понятием необоснованной налоговой выгоды.

Понятие выгоды по налогам означает уменьшение суммы налоговых обязательств за счет применяющихся методов налогового планирования [2]. Выгода рассматривается в силу применения законных/легальных путей уменьшения. Но если налоговые органы будут располагать доказательствами неправомерных действий со стороны налогоплательщиков, то необоснованная налоговая выгода, понятие которой мы рассматриваем, будет считаться грубым нарушением норм налогового законодательства.

База доказательств, которая свидетельствует против действия плательщиков, имеет такие обстоятельства:

- факт необоснованности устанавливается в процессе ведения налогового контроля;

- сосредоточенность на признаках ведения предпри-

нимательской деятельности.

Для принятия необоснованности факта хозяйственного договора налоговым органам необходимо в ходе камеральной проверки составить акт о выявлении обстоятельств получения необоснованной налоговой выгоды. Это может быть осознанное нарушение налоговых аспектов, например, умышленное сокрытие прибыли или выдача, так называемой, «серой» заработной платы. При выявлении непрямого нарушения налоговики обязаны уведомить предпринимателя о признаках образовавшейся выгоды. К таковым, в частности, относятся:

- подписание договорных документов с сомнительными партнерами (недобросовестными контрагентами);

- несоответствие осуществляемых сделок с экономической деятельностью юридического лица;

- фальшивость подписанных документов по несуществующим операциям, либо заменяющих реальные операции;

- отсутствие возможности выполнить свои обязательства у контрагента, с которым заключен договор.

Отметим, что с каждым годом ФНС России все больше издает писем, устанавливающие порядок и правила проведения камеральных проверок и сбора доказательной базы, и, как показывает практика, подготовка аргу-

132

Karelian Scientific Journal. 2017. Т. 6. № 4(21)

экономические науки

Быкова Наталья Николаевна, Полтева Татьяна Владимировна К ВОПРОСУ О НЕОБОСНОВАННОСТИ НАЛОГОВОЙ ...

ментов проводится инспекторами довольно успешно. Например, Письмо ФНС России от 31.10.20l3 года № СА-4-9/19592 «О направлении обзора практики рассмотрения жалоб налогоплательщиков и налоговых споров судами по вопросам необоснованной налоговой выгоды» [3].

Следует заметить, что необоснованная налоговая выгода - понятие достаточно распространенное. Понятие необоснованной налоговой выгоды связано с тем, что налогоплательщик может применять различные методы, чтобы оплачивать минимальные налоговые взносы, оставаясь в рамках закона. Компания может минимизировать налоги, если снизит налоговую базу, налоговую ставку, получит дополнительные вычеты, льготы или возможность вернуть уплаченный налог из бюджета [4]. Для судей важно не столько, каким способом уменьшился налог, сколько, по какой причине это произошло. Вполне допускается, что компания воспользуется законным основанием для минимизации налоговых выплат, но цель всех проведенных операций и будет заключаться в их снижении. В таких случаях отслеживается, есть ли у компании иная задача или действия подчинены только тому, чтобы снизить, например, налог на прибыль организаций или НДС.

Впервые о понятии «налоговая выгода» и что она может быть «необоснованной», начали во время рассмотрения всем известного дела «ЮКОСа». Напомним, что «Дело ЮКОСа» фактически началось в 2003 году, когда в России был арестован основной акционер компании Михаил Ходорковский и его деловой партнер Платон Лебедев.

Позже это понятие было сформулировано в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» далее по тексту - Постановление № 53). Дальнейшая судебная практика лишь развивает идеи этого довольно небольшого документа и приспосабливает его к конкретной ситуации. Согласно постановлению «под налоговой выгодой «... понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета» [5].

Сразу подчеркнем, что действующее налоговое законодательство не содержит напрямую понятий налоговой выгоды или необоснованной налоговой выгоды.

Можно обратиться к Постановлению № 53, где дается следующее определение налоговой выгоды [5, п.1]. Это уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности:

- уменьшения налоговой базы;

- получения налогового вычета;

- получения налоговой льготы;

- применения более низкой налоговой ставки;

- получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При этом сам факт получения налоговой выгоды сам по себе еще не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика. Ведь именно исходя из презумпции добросовестности налогоплательщика его действия, направленные на получение налоговой выгоды, априори являются экономически оправданными.

В то же время вывести понятие необоснованной налоговой выгоды из Постановления № 53 можно на основе сделанных судом умозаключений, поэтому для необоснованной налоговой выгоды понятие может быть сведено к следующему.

Необоснованной налоговой выгодой считается налоговая выгода, которая получена налогоплательщиком необоснованно, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учте-

ны операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) [45п. 3].

Также налоговая выгода может признана необоснованной, если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности [4, п. 4].

Таким образом, Постановление № 53 является ключевым с точки зрения определения сути необоснованной налоговой выгоды. И Письма ФНС по необоснованной налоговой выгоде в 2017 и в более ранние периоды содержат отсылки на позицию ВАС РФ [6, 7, 8, 9].

Вопросы выявления обстоятельств необоснованной налоговой выгоды поднимаются также и в иных Письмах ФНС России [10, 11, 12, 13].

Признаки необоснованной выгоды напрямую связаны с его понятием, особенностями и смыслом. Исходя из определения «недобросовестной» сделки, можно сделать вывод, что недобросовестность имеет место быть там, где нет цели получить иную выгоду, кроме минимизации налогов. Причем доказательства найти не так просто.

Существует ряд косвенных факторов, которые можно причислить к доказательствам получения необоснованной выгоды:

- налогоплательщик не имеет финансовой основы для того, чтобы заниматься производством того объема товара, который приведен в договоре;

- участие в сделке вместе с компанией, которая образовалась недавно;

- участие в разовых операциях (вместо долгосрочных договорных отношений);

- наличие посредников во время заключения сделки;

- риск во время заключения сделки (в данном случае речь идет об осознанном заключении сделки с контрагентом, нарушающим налоговое законодательство).

Последний пункт является наиболее весомым доказательством. Возражения здесь не принимаются и судом признается наличие необоснованной налоговой выгоды. Все остальные ситуации рассматриваются комплексно. Ни одна из вышеперечисленных не является абсолютным доказательством.

При наличии взаимосвязи косвенными факторами для признания судами получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды также выступают основания, перечисленные в Постановлении № 53. Это, в частности:

- небольшой период существования налогоплательщика;

- выявление взаимозависимости между сторонами сделки;

- проведение расчетов через один банк.

- выявление фактов нарушения налогового законодательства в прошлых периодах;

- проведение транзитных операций;

- выполнение хозяйственных операций не по адресу нахождения компании.

Чтобы доказать факт получения необоснованной налоговой выгоды проверяющие органы должны рассмотреть факторы комплексно, на одном косвенном доказательстве построить дело нельзя.

Так, например, Постановлением АС МО от 15.05.2017 № Ф05-5962/2017 по делу № А40-74889/2016 подтверждено получение организацией необоснованной налоговой выгоды по операциям с контрагентом в связи с невозможностью осуществления последним реальной хозяйственной деятельности (отсутствие по месту нахождения, отсутствие основных средств, производственных активов, транспортных средств, складских помещений) [14]. Аналогично, Постановлением АС СЗО от 07.07.2016 № Ф07-4996/2016 по делу № А13-3338/2014 получение необоснованной налоговой выгоды было доказано в связи с тем, что не была подтверждена реальность хозяйственных операций с контрагентами

Bykova Natalia Nikolaevna, Polteva Tatiana Vladimirovna economic

TO THE QUESTION OF THE INVALIDITY OF THE TAX ... sceinces

(товарные накладные и счета-фактуры составлены ранее регистрации поставщика в качестве юридического лица) [15].

Отметим, что даже самый ответственный субъект предпринимательской деятельности может быть подвержен риску попасть в непростую ситуацию. Дело в том, что он осознанно или же неосознанно может сотрудничать с фирмами-однодневками. Соответственно образуется необоснованная налоговая выгода. Судебная практика показывает, что чаще всего в получении необоснованной налоговой выгоды чаще всего обвиняют предпринимателей, действующих неосознанно [16].

Рассмотрим, каким образом налоговые органы доказывают вину налогоплательщика в получении необоснованной налоговой выгоды.

В Постановлении № 53 декларируется презумпция невиновности налогоплательщика. Чтобы доказать вину ответчика и добиться того, чтобы налогоплательщик нес ответственность за необоснованную минимизацию налогов (последствия получения необоснованной выгоды могут быть серьезными), налоговым органам необходимо предоставить как можно больше доказательств.

Изначально считается, что все налогоплательщики совершают сделки с целью выгоды. Если это утверждение необходимо опровергнуть - это задача работников налоговых органов. Ответчик также должен быть активен во время судебного процесса и суметь объяснить сложившуюся ситуацию.

9 августа 2017 года вступила в силу новая статья Налогового кодекса РФ [1, ст. 54.1]. На первый взгляд, положения этой новой статьи напоминают краткий конспект Постановления № 53 о налоговой выгоде.

Статья 54.1 закрепляет в налоговом законодательстве приоритет содержания над формой, как важнейший принцип налогового регулирования. Законодатели ориентировались на опыт судебной практики, чтобы установить в статье исчерпывающий перечень оснований, по которым налоговый орган может запрещать налогоплательщику уменьшать налоговые платежи. Рассмотрим отдельные положения вновь введенной статьи.

Пункт 1 новой статьи 54.1 не допускает «уменьшение налоговой базы и (или) суммы налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности» [1, п. 1 ст. 54.1]. Термин «искажение сведений» кодексом не расшифрован. Из формулировки указанного пункта не ясно, охватывает ли это определение счетные ошибки. Но при этом положения статьи 54.1 НК РФ сформулированы в виде жесткого запрета.

Аналогичные по смыслу требования Постановления № 53 сформулированы не столь категорично и более подробно. Пункт 3 постановления Пленума гласит: «налоговая выгода может быть признана необоснованной, если операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом» [5, п.3]. При этом, Постановление № 53 указывает, что делать в этом случае: объем налоговых платежей нужно пересчитать исходя из подлинного экономического содержания операции [5, п. 7].

Опасения от нововведений усиливает пункт 2 статьи 54.1 НК РФ, согласно которому право уменьшить налоговую базу, налогоплательщики получают при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ [1, п. 1 ст. 54.1]. То есть, если буквально, то уменьшать налоговую базу можно только, если не выявлено уменьшение базы в результате «искажения сведений» в учете и отчетности.

Однако, полагаем, что на практике и после введения вышеуказанной статьи НК РФ налогоплательщики сохранят право на пересчет налоговых обязательств исходя из подлинного экономического смысла операций. То есть судьи по-прежнему будут руководствоваться 134

пунктом 7 Постановления № 53. Кроме того, новый смысл могут приобрести положения статей 54 и 81 НК РФ, которыми установлен порядок перерасчета налоговой базы при выявлении ошибок (искажений).

Пункт 2 статьи 54.1 НК РФ добавляет еще два требования для получения права на уменьшение налоговой базы. В результате чтобы учесть расходы или применить вычет нужно соблюсти одновременно три условия:

1. не допускать искажений учета и отчетности, уменьшающих налоговую базу;

2. целью сделки не должна быть неуплата и (или) зачет (возврат) суммы налога;

3. сделка должна исполняться лицом, с которым заключен договор или лицом, которому обязательство передано по договору или закону.

Прототип второго и третьего вышеуказанных условий тоже можно найти в Постановлении № 53. Но и в этом случае Постановление № 53 более универсально, точно и понятно, чем НК РФ.

Так 4 и 9 пункты Постановления № 53 гласят, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с реальной предпринимательской деятельностью [5, пп. 4, 9]. Суды определяя такую связь и выявляя деловую цель, должны оценивать свидетельства намерений налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому суд имеет право не признавать налоговую выгоду обоснованной, если установит, что деловых целей не было, а налогоплательщик хотел получить доход исключительно за счет налоговой выгоды.

В 5 пункте Постановления № 53 довольно подробно систематизированы признаки, которые могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды [5, п. 5]. В частности это:

1. невозможность реального осуществления операций с учетом времени, места или объема необходимых материальных ресурсов;

2. отсутствие необходимого для операций управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

3. совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в заявленном объеме.

Сравнение жестких, но неопределенных норм статьи 54.1 НК РФ с конкретными и универсальными формулировками Постановления № 53 позволяют надеяться, что налоговые органы не откажутся от применения норм Постановления № 53. На практике выводы Постановления № 53 теперь должны органично дополнять и разъяснять новую статью 54.1 Кодекса.

Из этого можно сделать вывод, что если Постановление № 53 не сохранит свое значение для трактовки Налогового кодекса, то налогоплательщиков ждут никому не нужные налоговые споры по новым формальным основаниям. То есть такие споры, которые законодатель хотел бы статьей 54.1 свести к минимуму.

Если два первых пункта статьи 54.1 НК РФ добавляют неопределенность, то пункт 3 статьи 54.1 точно явление положительное, которое сократит количество налоговых споров. Теперь закон прямо запрещает инспекторам снять расходы или отказать в праве на вычет только потому, что:

- первичный документ подписало неустановленное или неуполномоченное лицо;

- контрагент налогоплательщика нарушил налоговое законодательство;

- налогоплательщик мог получить такой же результат экономической деятельности иным способом (в ходе других сделок (операций).

Теперь у налоговых органов отсутствует возможность автоматически отказать налогоплательщику Karelian Scientific Journal. 2017. Т. 6. № 4(21)

экономические науки

Быкова Наталья Николаевна, Полтева Татьяна Владимировна К ВОПРОСУ О НЕОБОСНОВАННОСТИ НАЛОГОВОЙ ...

в праве на вычет по счетам-фактурам от недобросовестных поставщиков.

Последствия в случае обнаружения вины могут быть очень серьезными.

Такой тонкий момент, как необоснованная налоговая выгода, должен быть доказан объективно. Если это произошло, суд вправе обратиться к статьям 198 или 199 Уголовного кодекса РФ [17]. Статья УК РФ 198 регламентирует уклонение от уплаты физических лиц, 199 -юридических. Конечно, в законе речь идет о ситуации, когда налогоплательщик не представил в инспекцию налоговую декларацию либо внес некорректные данные в документацию. Именно поэтому мера ответственности, которую будет нести нарушитель, рассматривается в суде с учетом всех обстоятельств.

Отметим, что существует еще один Кодекс, который регламентирует меру ответственности, которую могут нести физические и юридические лица - Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях [18]. Отдельной главой КоАП указаны все варианты нарушений, которые влекут за собой административную ответственность (штрафы, лишение права заниматься определенной деятельностью и лишение права занимать определенные должности) [18, гл. 15]. В связи с тем, что ответственность за нарушения в сфере налоговых выплат достаточно серьезна, физическим и юридическим лицам необходимо быть осторожнее в погоне за выгодой, которая может не оправдать рисков.

С учетом вышеизложенного налогоплательщикам необходимо максимально обезопасить себя от предъявления претензий по признанию недобросовестными, включая обязательную проверку контрагентов и условий сделок; а сотрудникам налоговых органов представлять наиболее полные доказательства, в том числе в процессе предпроверочных мероприятий, а также в результате как выездных проверок, так и камеральных [19].

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 года № 146-ФЗ (ред. от 27.11.2017 года) [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 28.11.2017 г.)

2. Быкова Н.Н. Налоговая оптимизация как составляющая налогового планирования // Вестник СамГУПС. 2009. -Т. 1. № 6. С. 24а-29.

3. Письмо ФНС России от 31.10.2013 года № СА-4-9/19592 «О направлении обзора практики рассмотрения жалоб налогоплательщиков и налоговых споров судами по вопросам необоснованной налоговой выгоды» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 18.11.2017 г.)

4. Чуклайкина М.Н. Роль налогового планирования и налоговой оптимизации в налогообложении юридических лиц / М.Н. Чуклайкина // Наука, техника и образование. 2015. № 4 (10). С.174 -177.

5. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 29.10.2017 г.)

6. Письмо ФНС от 29.03.2017 года № СД-4-3/5744@ «О направлении письма Минфина России» (вместе с Письмом Минфина России от 13.03.2017 года № 03-1307/13826) [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

7. Письмо ФНС от 23.12.2016 года № СА-4-7/24825@ «О направлении обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором полугодии 2016 года по вопросам налогообложения» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

8. Письмо ФНС от 24.12.2012 года № СА-4-7/22020 @ «О направлении Постановления Президиума ВАС

РФ от 03.07.2012 № 2341/12» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

9. Письмо ФНС от 24.05.2011 года № СА-4-9/8250 «О доказывании необоснованной налоговой выгоды» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

10. Письмо ФНС России от 23.03.2017 года № ЕД-5-9/547@ «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

11. Письмо ФНС России от 16.08.2017 года № СА-4-7/16152@ «О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 года № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

12. Письмо ФНС России от 05.10.2017 года № СА-4-7/20116 «О применении статьи 54.1 НК РФ» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

13. Письмо ФНС России от 31.10.2017 года № ЕД-4-9/22123@ «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 11.11.2017 г.)

14. Постановление Арбитражного суда Московского округа от 15.05.2017 года № Ф05-5962/2017 по делу № А40-74889/2016 [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 21.11.2017 г.)

15. Постановление Арбитражного суда СевероЗападного округа от 07.07.2016 года № Ф07-4996/2016 по делу № А13-3338/2014 [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 20.11.2017 г.)

16. Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017 года) (ред. от 26.04.2017 года) [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 15.11.2017 г.)

17. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 года № 63-ФЗ (ред. от 29.07.2017 года) (с изм. и доп., вступ. в силу с 26.08.2017 года) [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 09.11.2017 г.)

18. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 года № 195-ФЗ (ред. от 30.10.2017 года) [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 17.11.2017 г.)

19. Приказ ФНС России от 30.05.2007 года № ММ-3-06/333@ (ред. от 10.05.2012 года) «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: Высшая Школа (дата обращения 21.11.2017 г.)

Статья поступила в редакцию 27.09.2017

Статья принята к публикации 26.12.2017