CC BY
34Вестник Российского УНИВЕРСИТЕТА КООПЕРАЦИИ. 2017. № 4(30)
4
ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ
УДК 336.2
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ КАК ИНСТРУМЕНТ НАЛОГОВОГО МЕНЕДЖМЕНТА
А.Н. Белогорская, М.Я. Смирнова, С.К. Николаева
В статье рассматривается налоговый менеджмент с точки зрения и налогоплательщика, и государства, так как государство в лице соответствующих органов регулирует и контролирует налоговый процесс, будучи заинтересованным в повышении налоговых поступлений, а организация в свою очередь, являясь плательщиком налогов, стремится оптимизировать их. Авторы утверждают, что правильное составление учетной политики для налогообложения обеспечит возможность качественной и своевременной оптимизации налогообложения.
Ключевые слова: учетная политика; налоговый менеджмент; налоговая оптимизация; налоговая политика.
A.N. Belogorskaya, M.Ya. Smirnova, S.K. Nikolaeva. ACCOUNTING POLICY AS A TOOL OF
TAX MANAGEMENT
In article tax management from the point of view of both the taxpayer, and the state as the state represented by appropriate authorities regulates is considered and controls tax process, being interested in increase in tax revenues, and the organization in turn, being a payer of taxes, seeks to optimize them. The correct drawing up accounting policies for the taxation will provide a possibility of high-quality and timely optimization of the taxation.
Keywords: accounting policy; tax management; tax optimization; tax policy.
Н.А. Пименов определяет налоговый менеджмент как «систему управления налоговыми потоками со стороны государства и хозяйствующих субъектов, направленную на повышение эффективности ее взаимодействия с государственным механизмом налогообложения» [7, с. 28].
Налоговый менеджмент необходимо рассматривать не только с точки зрения минимизации налоговых платежей, но, прежде всего, в рамках оптимизации налоговых издержек и налогового планирования [6]. Если оптимизация налогов является целью налогового менеджмента, то налоговое планирование представляет комплекс методов, инструментов достижения данной цели.
Целью налогового менеджмента является укрепление финансов, повышение экономической эффективности и обеспечение экономического роста. Налоговый менеджмент в органи-
зациях должен основываться исключительно на законных методах оптимизации, акцентируя свое внимание на выгодных «лазейках» в законодательстве, конечной целью которого является экономическая выгода, которую получит налогоплательщик в результате сокращения налоговых платежей. И здесь самым главным инструментом выступает учетная политика.
В настоящее время она является наиболее мощным инструментом формирования бухгалтерской и налоговой отчетности [4]. Так, например, применение разных методов оценки запасов приведут к соответствующим изменениям значения прибыли. В связи с этим выбор конкретных способов бухгалтерского и налогового учета при формировании учетной политики в организации должен рассматриваться с точки зрения налоговых последствий.
Если компетентно составить учетную политику конкретной организации, можно корен-
ным образом изменить в наилучшую сторону основные показатели деятельности организации, построить непосредственно налоговое планирование, а также ценовую политику. Важнейшим фактором, определяющим эффективность бухгалтерского учета и налогового менеджмента, выступает собственно учетная политика. Необходимо выделить, что в случае формирования налоговой политики одновременно создаются формы и приемы ведения соответствующего бухгалтерского налогового учета, условия налогообложения организации.
Чтобы подготовить в бухгалтерском учете глубокую, объективную и верную информацию о своей непосредственно финансово-хозяйственной жизни, предприятие на раннем этапе предпринимательства обязано организовать учетную политику и, кроме того, пересматривать ее в конце года для включения изменений в законодательство. Бесспорно, учетная политика для обложения налогов подразумевает выбранную компанией совокупность допускаемых действующим Налоговым кодексом Российской Федерации приемов определения доходов и (либо) расходов, их признания, оценки и соответствующего распределения, а также учета других, нужных для налогообложения данных финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Понятие учетной политики для целей налогообложения рассматривается в гл. 21 НК РФ и в гл. 25 НК РФ [1].
ПБУ 1/2008 устанавливает учетную политику для целей бухгалтерского учета «как совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности» [3].
Статья 8 ФЗ «О бухгалтерском учете» устанавливает учетную политику в качестве «совокупности способов ведения непосредственно экономическим субъектом бухгалтерского учета» [2].
Итак, законодательство РФ и в бухгалтерском, и в налоговом аспекте учетную политику определяет как совокупность способов ведения учета.
Экономический субъект независимо создает собственную учетную политику, следуя при этом законодательству России о бухгалтерском учете, федеральным и иным отраслевым стандартам.
В случае формирования этой самой учетной политики касаемо определенного объекта непосредственно бухгалтерского учета выбирается метод ведения бухгалтерского учета из возможных методов, устанавливаемых федеральными стандартами.
Однако, если относительно определенного объекта непосредственно бухгалтерского учета еще не установлен метод ведения бухгалтерского учета, отвечающий требованиям этих самых федеральных стандартов, подобный метод независимо разрабатывается, следуя требованиям, предусмотренным законом РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (либо) отраслевыми эталонами.
Следовательно, учетная политика, конечно же, должна использоваться из года в год. Кроме того, смена учетной политики может быть доступна при следующих обстоятельствах:
1) при изменении требований, предусмотренных законом РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (либо) прочими отраслевыми стандартами;
2) при разработке либо предпочтении совершенно нового метода ведения бухгалтерского учета, использование которого приводит непосредственно к росту качества этой информации о соответствующем объекте бухгалтерского учета;
3) при значительной трансформации условий соответствующей деятельности данного экономического субъекта.
Следует отметить, что для сохранения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за несколько лет изменение учетной политики производится с самого начала отчетного года, если другое не определяется основанием подобного изменения.
Статья 2 п. 11 НК РФ устанавливает учетную политику для налогообложения как выбранную плательщиком налогов совокупность допускаемых налоговым законодательством приемов установления доходов и (либо) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета других необходимых для налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Учетная политика организации решает некоторые задачи, основной из которых является достоверность информации, отражающей реальную картину деятельности организации для принятия управленческих решений, сведения к минимуму налоговых платежей, снижения затрат на ведение учета [5].
Использование учетной политики в сфере налогообложения должно сочетаться с развитием бизнеса и с законными требованиями государства.
Безусловно, принятая организацией соответствующая учетная политика для налогообложения ратифицируется надлежащими приказами, распоряжениями непосредственно руководителя организации, а также начинает
использоваться с 1 января года, следующего за годом утверждения.
Взаимодействие названных выше учетных политик в кругу практиков нередко вызывает споры. Это объясняется тем, что многие подчеркивают очень тесную связь положений налогового и бухгалтерского учета, однако другие выступают за то, что налоговый и бухгалтерский учет - это самостоятельные виды учета, взаимодействие которых нельзя считать обоснованным.
Каждый пункт учетной политики следует сопровождать ссылкой на соответствующий нормативный документ или конкретную статью Налогового кодекса России. Наряду с этим сама организация в учетной политике может конкретизировать те положения, согласно которым в законотворчестве отсутствует ясно сложившаяся ситуация и имеются конкретные противоречия. Учетная политика же для налогообложения может являться веским аргументом в условиях защиты интересов экономического субъекта перед налоговой инспекцией и в арбитражном суде.
Особенности деятельности: производственной (технологическая структура, потребляемые ресурсы), коммерческой (организация снабжения и сбыта, система расчетов) и другие
Факторы,влияющиена формированиеучетной политики для налогообложения (составлено автором)
Безусловно, налоговая политика конкретной организации, которая находит свое отражение непосредственно в учетной политике, является существенным элементом налогового планирования.
Таким образом, правильное составление учетной политики для налогообложения в большинстве случаев даст возможность качественно и своевременно проводить оптимизацию налогообложения. Кроме того, формирование учетной политики, направленной на налогообложение, - глубокий многоаспектный естественный процесс, результатом которого
выступает действенная работа системы налогового, а также управленческого учета для налогообложения.
Главной задачей современной налоговой политики всякой организации выступает планомерное снижение налоговой нагрузки, т.е. соотношения общей суммы всех ранее уплаченных за определенный период времени налогов к сумме выручки, полученной за тот же период.
Снижение же налоговой нагрузки, безусловно, предполагает последовательно проводимые соответствующие действия и, конечно же, выполнение многих положений, к которым относятся:
- готовность руководства конкретной организации к реализации налогового планирования;
- наличие стратегии бизнеса в целом, что может быть при условии планирования продаж, ценовой политики и т.д.;
- формирование структурного подразделения непосредственно по налоговому планированию;
- внедрение системы сбора, а также обработки информации, т.е. системы расчетов и отчетности, соответствующие должностные инструкции работников, которые задействованы во внедряемой системе.
Итак, налоговая учетная политика обычно состоит из трех взаимодополняющих разделов. Первый раздел ориентирован на организационно-технические вопросы, к которым следует отнести:
- организацию ведения соответствующего налогового учета (силами сотрудников бухгалтерии, посредством организации структурного подразделения на предприятии, применении услуг сторонней организации);
- систему налоговых регистров;
- систему документооборота в целях запол-нениясоответствующих налоговых регистров.
Во втором разделе раскрывается выбор организацией методов ведения налогового учета и приемов исчисления налоговой базы при предоставлении подобного права налогоплательщику НК РФ.
Третий раздел направлен на разъяснение вопросов исчисления налогов, согласно которым нормы налогового права отсутствуют либо не имеют конкретного порядка действий. Например, организация самостоятельно формирует порядок ведения соответствующего налогового учета, так как НК РФ устанавливает лишь общие положения (ст. 313 НК РФ). Следовательно, налоговая учетная политика разрабатывается исходя из принципа после-
довательности, использования норм и правил самого налогового учета, согласно ст. 313 НК РФ. Данный принцип говорит о последовательности применения методов ведения налогового учета, которые закреплены в учетной политике, от одного налогового периода к другому [4].
В соответствии со ст. 313 НК РФ изменение учетной политики для налогового учета может быть:
- в случае изменения используемых способов учета, отражающихся в учетной политике с самого начала нового налогового периода;
- в случае изменения законодательства о налогах и сборах, итоги которых закрепляются в учетной политике не раньше, чем с момента вступления в силу изменений норм законодательства;
- в случае если организация начала реали-зовывать новые виды деятельности [1].
Приложениями к учетной политике для налогообложения обычно являются бланки учетных налоговых регистров, разработанные и утвержденные организацией [4].
Учетная политика включает в себя правила и способы, с помощью которых компания ведет бухгалтерский и налоговый учет, а также совершает все операции. Руководитель издает приказ или распоряжение, которым и утверждает учетную политику на конкретный год, например на 2017 г. Сделать это нужно до начала предстоящего нового года, т.е. 31 декабря 2016 г. Вновь созданной компании надо утвердить учетную политику в течение 90 дней после создания, отсчет следует вести с момента внесения сведений о создании компании в ЕГ-РЮЛ (ст. 313 НК РФ, п. 4, 8, 9 ПБУ 1/2008).
Учетную политику можно утвердить один раз, а в дальнейшем просто продлевать ее каждый год (приказом руководителя). В отдельных случаях компания может поменять или дополнить свою учетную политику (п. 10 ПБУ 1/2008, ст. 313 НК РФ). Это целесообразно делать, если изменилось законодательство, и такие изменения затрагивают способы учета, принятые в компании, либо компания сама меняет принятые ранее правила.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» не определяет перечень конкретных вопросов и документов, которые должны быть отражены в учетной политике. Для удобства работы компании в составе учетной политики утверждают [2]:
- рабочий план счетов бухгалтерского учета;
- первичные документы, применяемые в компании, и способы их составления (в электронном виде или на бумажном носителе);
- график документооборота и порядок обработки учетной информации;
- порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов;
- методы оценки активов и обязательств фирмы;
- порядок передачи документов бухгалтерского учета компании при смене руководителя (п. 4 ст. 22 Закона № 402-ФЗ);
- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Структуру учетной политики фирма определяет самостоятельно. При изменении законодательства бухгалтеру предприятия необходимо отразить данные изменения в Учетной политике на 2017 г. В 2016 г. были внесены изменения в Налоговый кодекс РФ и нормативные акты по бухгалтерскому учету, которые повлияют на работу организаций в 2017 г. и, при необходимости, могут быть отражены в учетной политике.
Налоговый учет. Для целей налогового учета в 2017 г. изменился порядок списания убытков и формирования резервов.
С 1 января 2017 г. организации вправе уменьшить налогооблагаемую базу на сумму убытков не более чем на 50 %, при этом срок списания десятью годами больше не ограничен.
В 2017 г. организации получают право выбора порядка формирования резерва по сомнительным долгам. Можно выбрать один из вариантов:
- 10 % от суммы выручки предыдущего налогового периода;
- 10 % от суммы выручки текущего налогового периода.
Бухгалтерский учет.
Изменить учетную политику для целей бухгалтерского учета в 2017 г. могут, в первую очередь, малые и микропредприятия, которые имеют право применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета. Соответствующие поправки в бухгалтерское законодательство были внесены приказом Министерства финансов РФ от 16.05.2016 г. № 64н. Не все изменения одинаково полезны для оптимизации учета, некоторые просто увеличат расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом.
Поправки коснулись следующего:
1. Оценка товарно-материальных затрат и сопутствующих расходов (ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных затрат»).
Микропредприятия, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, могут закрепить в учетной политике порядок списания стоимости сырья, материалов, товаров, других затрат на произ-
водство и подготовку к продаже продукции и товаров в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их приобретения (осуществления).
Аналогичные изменения в Налоговый кодекс РФ внесены не были, товары для целей налогового учета продолжают списываться на расходы по факту реализации, поэтому применение на практике данного способа учета приведет к расхождениям между налоговым и бухгалтерским учетом.
2. Учет основных средств (ПБУ 6/01).
В 2017 г. можно выбрать период начисления амортизации для основных средств (месяц, квартал, год). Период «раз в год» выбирать невыгодно: в случае если организация является плательщиком налога на имущество, в течение года будет происходить завышение налоговой базы.
Если производственный или хозяйственный инвентарь был принят к учету как основное средство, организации, применяющие упрощенные способы ведения учета, имеют право списать его единовременно в момент ввода таких объектов в эксплуатацию.
Организации вправе затраты, связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объектов основных средств, включать в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме в том периоде, в котором они были понесены, а не относить на первоначальную стоимость объекта. При выборе этого способа учета в первоначальную стоимость включается только цена продавца и затраты на монтаж.
3. Учет нематериальных активов (ПБУ 14/ 2007).
Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, могут признавать расходы на приобретение (создание) объектов, которые подлежат принятию к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов, в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления.
В налоговом учете никаких изменений в части списания НМА нет, и они будут по-прежнему списываться через начисление амортизации.
4. В ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» в п. 14 внесена дополнительная норма, позволяющая организациям списывать расходы по НИОКР на расхо-
ды по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления. Ранее срок списания расходов по НИОКР определялся организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет. При этом указанный срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации.
Таким образом, можно сказать, что учетная политика является важнейшим инструментом налогового менеджмента. Учетная политика дает возможность оптимизировать налоги организации и является источником информации для контроля за правильностью исчисления и уплаты налога. Перед составлением учетной политики важно рассмотреть все варианты расчета налогов, и правильно составленный документ будет эффективным способом налогового регулирования организации.
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (ч. 1) от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ (ред. от 18.07.2017 г.; с изм. и доп., вступ. в силу с 01.10.2017 г.).
2. О бухгалтерском учете: федер. закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017 г.).
3. Об утверждении положений по бухгалтерскому учету (вместе с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)», Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)): приказ Министерства финансов России от 06.10.2008 г. № 106н (ред. от 28.04.2017 г.).
4. Башкатов В.В., Резниченко Д.С., Башка-това В.С. Учетная политика для налогообложения как основа ведения налогового учета организаций // Научный журнал КубГАУ. Scientific Journal of KubSAU. 2014. № 104. URL: http://cy-berleninka.ru/article/n.
5. Зарипова Н.Д. Учетная политика организаций как инструмент налогового регулирования // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 43. URL: http://cyberleninka.ru/article/n (дата обращения: 18.10.2017).
6. Кирина Л.С., Горохова Н.А. Налоговый менеджмент в организациях: учебник для магистров. М.: ЮРАЙТ, 2014. 279 с.
7. Пименов Н.А., Родионов Д.Г. Налоговый менеджмент: учебник для академического бакалавриата. М.: ЮРАЙТ, 2016. 305 с.
БЕЛОГОРСКАЯ Алла Николаевна - кандидат экономических наук, доцент кафедры мировой экономики и налоговых систем. Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации. Россия. Чебоксары. E-mail: [email protected].
СМИРНОВА Марина Ярославовна - магистрант. Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации. Россия. Чебоксары. E-mail: [email protected].
НИКОЛАЕВА Светлана Константиновна - магистрант. Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации. Россия. Чебоксары. E-mail: soln.petrova@ yandex.ru.
BELOGORSKAYA, Alla Nikolaevna - Candidate of Economics, Associate Professor of the Department of World Economics and Tax Systems. Cheboksary Cooperative Institute (branch) of the Russian University of Cooperation. Russia. Cheboksary. E-mail: [email protected].
SMIRNOVA, Marina Yaroslavovna - Undergraduate. Cheboksary Cooperative Institute (branch) of the Russian University of Cooperation. Russia. Cheboksary. E-mail: [email protected].
NIKOLAEVA, Svetlana Konstantinovna - Undergraduate. Cheboksary Cooperative Institute (branch) of the Russian University of Cooperation. Russia. Cheboksary. E-mail: [email protected].
УДК 657.3
ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ И НЕОБХОДИМОСТЬ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ
Н.И. Белоусова
В статье раскрыто содержание этапов подготовки и составления бухгалтерской отчетности в организациях потребительской кооперации. Выделены законодательные и нормативные документы, которыми должны руководствоваться организации потребительской кооперации при составлении бухгалтерской отчетности. Определены особенности формирования бухгалтерской отчетности в организациях потребительской кооперации, а также рассмотрены вопросы о необходимости разработки организациями потребительской кооперации интегрированной отчетности.
Ключевые слова: потребительская кооперация; бухгалтерская отчетность; бухгалтерский учет; потребительские общества; интеграция.
N.I. Belousova. THE FEATURES OF FORMATION AND THE NECESSITY OF IMPROVING THE ACCOUNTING (FINANCIAL) STATEMENTS OF THE ORGANIZATIONS OF CONSUMER COOPERATION
The article reveals the content of stages of preparation and the preparation of financial statements in organizations of consumer cooperative societies. A dedicated legislative and regulatory instruments governing the organizations of consumer cooperation in the preparation of financial statements. The features of formation of accounting reporting in organizations of consumer cooperation, and also questions about the need for the organizations of consumer cooperation of integrated reporting.
Keywords: consumer cooperation; financial statements; accounting; consumer society; integration.
Потребительская кооперация, выполняющая функцию социальной миссии, занимает важное место в экономике России. Специфика ее выражается в многоотраслевом характере деятельности. В настоящее время организации потребительской кооперации осуществляют торговую, заготовительную, производственную деятельность, оказывают социальные и бытовые услуги.
Условия современного развития рыночных отношений, а также новые условия хозяйствования ставят перед организациями потребительской кооперации непростые задачи. Прежде всего, организациям потребительской
кооперации необходимо развивать свою деятельность таким образом, чтобы она была не просто эффективной, но и занимала определенное место на рынке, могла выдерживать конкуренцию по отношению к другим участникам рынка. Эта задача является непростой для любых организаций, а для организаций системы потребительской кооперации, выполняющих социальные функции, осуществляющих как коммерческую, так и некоммерческую деятельность, имеющих специфическую структуру управления, она непростая вдвойне.
Потребительская кооперация осуществляет
