CC BY
19
Ящук Т.Ф.
Теория местного налогообложения в отечественной финансово-правовой
науке 1920-х годов
На 1920-е годы приходится особый период в развитии отечественной финансово-правовой науки. Его своеобразие связано с активным научным творчеством видных специалистов финансового дела дореволюционной школы, продолжавших исследовательскую и преподавательскую деятельность. Научные достижения широко публиковались в виде отдельных монографий, включались в работы обобщающего содержания, излагались в статьях, которые печатались в специализированных изданиях, например, таких как «Коммунальное дело», «Вестник финансов». Большинство публикаций, написанных уже в советский период, повторяло наиболее принципиальные идеи, высказываемые авторами в дореволюционных изданиях. Так, методологической преемственностью характеризуются работы П.П. Ген-зеля, М.А. Сиринова, Д.В. Кузовкова.
Другим обстоятельством, создающим благоприятные предпосылки для изучения проблем местного налогообложения, являлось формирование в рамках советского законодательства соответствующего правового института, предметом регулирования которого выступали общественные отношения, складывающиеся по поводу организации местных финансов.
Финансовое законодательство периода нэпа ориентировалось на разграничение государственного и местного бюджетов, строгую фиксацию доходов и расходов, осуществляемых из бюджетов различных уровней, обеспечение каждого бюджета собственными поступлениями, минимизацию регулирующих источников доходов. В местных бюджетах, создаваемых в рамках советской бюджетной системы, специалисты усматривали непосредственную аналогию с финансами городских и земских самоуправлений Российской империи. Первые законодательные акты Советского государства, касающиеся местных денежных средств, демонстрировали прямую преемственность с аналогичными установлениями дореволюционного периода, и особенно с актами Временного правительства, существенно укрепившими финансовые основы местного самоуправления.
Советская налоговая система периода нэпа оценивалась как относившаяся к смешанному типу. В финансовой науке 1920-х гг. называлось два способа организации налогов: первый, когда налоговые источники четко поделены между государством и местами, и второй, когда применяется смешанная система, где часть доходов поделена, а другая - нет. Более предпочтительной считалась вторая модель. М.А. Сиринов доказывал ее эффективность практикой длительного использования в европейских странах, где, как и в СССР, местные бюджеты в значительной степени наполнялись за счет надбавок к государственным налогам [1, с. 22]. Д.В. Кузовков также полагал, что такая система имеет выгоды в том смысле, что она сокращает расходы по организации налога. Кроме того, при системе надбавок можно распределить налоговый источник между несколькими звеньями местного бюджета и передвинуть из одного звена в другое, не ломая самой организации налога. В этом отношении система надбавок приближается к системе дотаций [2, с. 246].
Можно предположить, что Д.В. Кузовков не отрицал возможности пересмотра такой системы в дальнейшем, поскольку он доказывал ее преимущества именно для стадии становления местных бюджетов, когда местные расходы еще не размещены более-менее прочно между различными административно-территориальными единицами.
Вместе с тем ученый отмечал неизбежную ограниченность источников местных доходов. Хотя в принципе в местные бюджеты можно было бы зачислять подоходный и промысловый налоги, но это вызвало бы целый ряд затруднений и неблагоприятных финансово-экономических последствий [2, с. 244]. При подоходном налоге, который налагается на плательщиков по месту их жительства, огромное число наиболее крупных плательщиков оказывается сосредоточенным в больших центрах, поэтому поступления от этого налога распределяются чрезвычайно неравномерно между отдельными местами. Кроме того, и в отдельных районах ставки местного подоходного налога могут быть чрезвычайно разнообразны по своей величине, и это вызывает бегство владельцев предприятий или их правлений туда, где ставки ниже.
Большие затруднения повлекло и взимание местного промыслового налога. Поскольку этот налог легко перелагается на покупателей товаров и является как бы всеобщим акцизом на продукты промышленности, то передача его местам и установление ими различных ставок ведет к тому, что предприятия, находящиеся в различных районах, будут назначать на одни и те же продукты различные цены. А так как конкуренция этого не допускает, то предприятия более бедных и более обложенных налогами районов окажутся в худшем положении, чем более богатых и менее обложенных, что в конечном счете влияет на распределение промышленности между отдельными районами [2, с. 244-245].
К аналогичным выводам пришел в свое время П.П. Гензель. Анализируя коммунальные бюджеты прусских городов, он писал, что города, допускающие наивысшую роскошь в удовлетворении коммунальных потребностей, отличаются поразительно низкими ставками местных налогов. Наоборот, мно-
гие города, где городские управления удовлетворяют местные нужды в гораздо меньшей степени, даже экономят на самых важных предметах городского хозяйства, ставки оказываются гораздо более высокими [3, с. 3]. Поскольку преодолеть «подобные несообразности», как выражался П.П. Гензель, сохраняя систему местного подоходного обложения, оказывалось невозможно, он предлагал пересмотреть принципы формирования коммунальных доходов.
В отличие от Д.В. Кузовкова, П.П. Гензель, проанализировав советское законодательство и финансовую практику, утверждал, что часть промыслового налога, а именно патентный сбор, можно было бы безболезненно перевести в ранг местного налога, а за другой частью -уравнительным сбором сохранить государственное значение [4, с. 45].
Д.В. Кузовков считал, что потенциально имеются только два налога, которые могут иметь значение для местных бюджетов - поземельный налог в сельской местности и обложение домов и земельных участков в городах, но этих двух налогов слишком мало для того, чтобы они могли выдержать всю тяжесть местных расходов [2, с. 245]. Однако в Советском государстве выбор местных налогов оказывался еще более ограниченным. Единый поземельный налог, который бы охватывал все земельные участки, находившиеся и в городах и в сельской местности, отсутствовал, целостная система обложения городских недвижимостей также не сложилась.
Наибольшей последовательностью и системностью отличалась политика Советского государства в сфере обложения городских земель, что, в свою очередь, вызвало потребность ее осмысления в финансово-правовой доктрине. Согласно Декрету от 20 августа 1918 г. об отмене частной собственности на недвижимости в городах все земли в пределах городской черты объявлялись муниципализированными. Первоначально законодательство допускало передачу отдельных участков пользователям на правах аренды с внесением соответствующих платежей в коммунальный бюджет, а в 1923 г. был принят закон, вводивший земельную ренту. В дальнейшем нормы, регламентирующие рентные отношения, неоднократно корректировались, но базовые принципы обложения оставались неизменными. Рента делилась на основную, которая зачислялась в государственный бюджет, и дополнительную, относившуюся к местных доходам. Такая дифференциация ренты, наряду с другими проблемами, связанными с методикой расчетов ставок, налоговыми льготами, соотношением ренты с арендной платой, стала предметом острых дискуссий.
Земельной ренте посвящено огромное количество работ, опубликованных в 1920-е годы. По этому поводу высказались практически все ученые, писавшие по проблемам местного хозяйства и управления: Л.А. Велихов, В.Н. Твердохлебов, М.Д. Загряцков, С.А. Котляревский. Свое мнение выразили руководители коммунальной отрасли - М.Н. Беленький, М.В. Земблюхтер, Д.И. Шейнис и другие специалисты.
Исследователи доказывали необходимость обложения городской земли, опровергали возможность ее безвозмездной эксплуатации при социализме. Именно в таком аспекте построен доклад М.Н. Беленького «Финансовые задачи земельной политики в городах», значительную часть которого составляли заимствования из монографии М.Д. Загряцкова «Земельная политика немецких городов». На немецких примерах демонстрировалось, что земельная рента может давать значительные доходы в городские бюджеты и должна вноситься со всех городских земель, независимо от того, какие объекты - государственные, муниципальные или частные - на них располагаются [5, с. 7].
Многие ученые высказали сомнения в целесообразности деления ренты на основную и дополнительную и выступали за полную передачу всех рентных поступлений в местные бюджеты. Серьезную критику вызвала и методика исчисления размеров основной и дополнительной ренты, закрепленная в союзном и республиканском законодательстве. Ставка основной ренты утверждалась для каждого города в абсолютных цифрах, а дополнительной - как высший предел кратности к основной ренте. В итоге размер дополнительной ренты зависел: от величины города (в крупных городах ставки были выше); местоположения участка (в центре земля оказывалась дороже, чем на окраинах); степени благоустройства участка; назначения находившихся на нем строений (жилье, магазины и т.д.).
Все видные финансисты выступали за максимальное упрощение исчисления дополнительной ренты, со сложностью расчетов справедливо связывали первые неудачи в ее проведении. В.Н. Твердохлебов писал, что «деление городской территории на районы должно быть неизбежно весьма грубым и приблизительным» [6, с. 176], предлагал учитывать в самом общем виде выгодность местоположения земельного участка и избегать таких финансовых мероприятий, при которых «овчинка не стоит выделки» [7, с. 8-9].
Ученые отстаивали невысокие тарифы. С.А. Котляревский доказывал: «Необходима умеренность ставок. Не следует увлекаться здесь исключительно фискальными целями» [8, с. 84]. В.Н. Твердохлебов не одобрял классовую направленность ренты, которая основной тяжестью ложилась на предпринимательский сектор, а частью перелагалась на потребителя [7, с. 8].
Рассматривая проблемы ренты, необходимо отразить предмет еще одной дискуссии, затронувшей и ведомства, причастные к ее сбору, и волновавшую научную общественность. Вопрос состоял в том, является ли рента налогом или нет.
Неналоговую природу ренты последовательно защищали сотрудники ГУ КХ НКВД, которые видели в ней своеобразную плату за пользование городским имуществом. Работники другого ведомства -Наркомата финансов, напротив, доказывали, что рента ничем не отличается от иных налогов. В понимании юристов, свободных от ведомственной зависимости, рента оценивалась не столь однозначно. В.Н. Твердохлебов основную ренту склонен был отождествлять с арендными платежами за землю, а дополнительную - рассматривать как поземельно-промыслово-подоходный налог, назначенный с соблюдением классового подхода [6, с. 175; 7, с. 9]. С.А. Котляревский, напротив, разграничивал ренту и «элементарные поземельные налоги» [9, с. 68]. А.Г. Гойхбарг считал, что рентное обложение «является чем-то средним между налогом и арендной платой» [10, с. 202].
И последняя проблема, которая представляет не только познавательный, но и сугубо практический интерес, касается определения необходимого количества местных налогов. Период нэпа содержит богатые и весьма показательные примеры законодательной и доктринальной практики. Первоначально декретами 1921 г. устанавливался обширный перечень местных налогов и сборов, насчитывавший около 20 наименований, пользуясь которым уполномоченные местные органы могли вводить наиболее эффективные с их точки зрения налоги и сборы на подведомственной территории. Достаточно быстро законодатель сократил этот список, согласно законам 1926 г. в нем осталось только 10 местных налогов: 4 предусматривались общесоюзным актом, а 6 - республиканским.
Достигнутое сокращение обычно комментировалось в правовой литературе как положительный факт, упрощавший налоговую систему. Отмечалось, что поступления от некоторых местных налогов были ничтожны и зачастую даже не оправдывали затрат, связанных с организацией их приема [11, с. 105]. Однако очевидной становилась и другая сторона этого явления: поскольку не состоялась передача на местный уровень хорошо собираемых государственных налогов, а новые, значимые в финансовом отношении, местные налоги в списке не появились - все это, как и в 1920-е годы, так и в современной РФ, повлекло возрастание доли регулирующих доходов в местных бюджетах.
Механическое сокращение числа местных налогов и сборов вело к деградации местной налоговой системы и вызывало обоснованную критику специалистов. Множественность местных налогов последовательно отстаивал В.Н. Твердохлебов и считал нападки на такую модель основанными на недоразумении. Он утверждал, что налоги и сборы вводят сами местные органы и они могут выбрать наиболее подходящие к местным условия. Ученый предлагал изменить принцип построения налогового законодательства, дополнить его факультативным перечнем налогов и сборов, который был бы максимально полным и обширным, «включая всякие сборы, автономное установление которых не признается опасным или абсолютно бесцельным» [6, с. 165].
Дальнейшее развитие советского финансового права подтвердило наблюдение В.Н. Твердохлебова. Минимизировав в 1926 г. перечень местных налогов и сборов, законодатель вынужден был вскоре пересмотреть свои же установления. Введение некоторых ранее практиковавшихся местных налогов и сборов разрешалось во вновь образуемых Уральской области и Северо-Кавказском крае [12; 13], которые, получив дополнительные финансовые ресурсы, должны были демонстрировать преимущества нового административно-территориального деления.
Таким образом, финансово-правовая доктрина 1920-х гг. основывалась на признании целесообразности применения в советских условиях смешанной системы организации местных доходов, что автоматически влекло отведение местным налогам второстепенного значения в формировании доходной части местных бюджетов при сохранении ведущих позиций регулирующих доходов. Со всей очевидностью дуализм налоговой системы проявился в процессе введения земельной ренты. В то же время ведущие финансисты критически оценивали формирующийся механизм бюджетных взаимоотношений как не соответствующий складывающейся в период нэпа тенденции к децентрализации управления. Повышение финансовой устойчивости местных бюджетов увязывалось с необходимостью обеспечения их эффективными налоговыми источниками. Среди них наиболее массовыми и легко выявляемыми были те, которые были связаны с земельными участками и строениями, но рекомендовалось не пренебрегать и другими возможностями пополнения местных доходов.
Литература
1. Сиринов М.А. Местные финансы. М.-Л., 1926.
2. Энциклопедия местного управления и хозяйства. М.-Л., 1927.
3. Гензель П.П. Новейшие течения в коммунальном обложении на Западе. М., 1909.
4. Гензель П.П. Налоги Союза СССР. М., 1926.
5. Беленький М. Финансовые задачи земельной политики в городах // Коммунальное дело. 1922. №
6. Твердохлебов В.Н. Местные финансы. М., 1927.
7. Твердохлебов В.Н. К вопросу об обложении земельной ренты // Коммунальное дело. 1925. № 1516.
8. Котляревский С.А. О рентном обложении // Советское право. 1924. № 2.
9. Котляревский С.А. К реформе рентного обложения // Советское право. 1925. № 4.
10. Гойхбарг А. Хозяйственное право РСФСР. М., 1924. Т. 1.
11. Котляревский С.А. Бюджет и местные финансы. М., 1926.
12. Декрет ВЦИК и СНК от 27 декабря 1927 г. «О разрешении уральскому областному исполнительному комитету водить в округах Уральской области в 1927-28 бюджетном году местный налог с реклам, афиш, плакатов, объявлений, особый сбор со счетов и прописочный сбор» // СУ РСФСР. 1928. № 7. Ст. 59.
13. Декрет ВЦИК и СНК от 2 января 1928 г. «О введении на территории Северо-Кавказского края налога с афиш, плакатов, реклам и объявлений» // СУ РСФСР. 1928. № 6. Ст. 51.
