CC BY
349
УДК 336.027
А.П. Кузнецова СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НЕФТЯНОЙ И ГАЗОВОЙ ОТРАСЛЕЙ В РОССИИ
Рассматривается система налогообложения нефтегазового комплекса России. Проведено исследование последних изменений законодательства в области налогообложения нефтяных и газовых производств. На основе расчета уровня налоговой нагрузки произведен сравнительный анализ налогообложения нефтяной и газовой отраслей.
A.P. Kuznetsova COMPARATIVE ANALYSIS OF TAXATION IN OIL AND GAS INDUSTRIES IN RUSSIA
The author focused on the system of taxation of oil and gas complexes of Russia in this article. Latest tax laws changes in the field of oil and gas industries were researched here. On the basis of tax pressure level calculation comparative analysis of oil and as branches taxation were made here.
Процесс управления макроэкономическими процессами с помощью мер налоговой политики тесно взаимосвязан с понятием налоговой нагрузки на предприятия. Варьируя уровень налогообложения между отраслями, можно способствовать развитию стратегически необходимых производств.
Однако, определение отраслевой налоговой нагрузки является достаточно сложным, так как затрагивает интересы не только населения, но и производителей, импортеров, региональных и местных властей. При этом необходимо осознавать, что налоговая нагрузка должна быть достаточной для удовлетворения фискальных запросов государства, с одной стороны, и не превышать предела, после которого происходит снижение темпов развития и стагнация отрасли.
Продукция нефтяного и газового комплексов составляет существенную часть ВВП России. Поскольку законодательство в области налогообложения добывающих производств постоянно менялось на протяжении последних лет, интересно было бы произвести его анализ с точки зрения изменения налоговой нагрузки на данные отрасли.
Предприятия, осуществляющие добычу, переработку, транспортировку и экспорт нефти и газа в России, имеют особую систему налогообложения.Помимо стандартных налогов, таких как НДС, ЕСН, налог на прибыль и имущество, транспортный налог, производители нефти также уплачивают специфические «отраслевые налоги»: налог на добычу полезных ископаемых (далее НДПИ); экспортная пошлина на нефть; экспортная пошлина на нефтепродукты; акциз на нефтепродукты.
В апреле 2006 года цена нефти сорта «Юралс» на европейском рынке составляла 65,17 долларов США [1]. При таком высоком уровне мировых цен налоги и пошлины достигают своего максимально возможного значения и уровень налоговой нагрузки составляет 60-70%. При этом хотелось бы отметить, что в силу специфики
налогообложения налоговая нагрузка на экспортирующие предприятия значительно выше среднего по отрасли значения.
Компании нефтегазового комплекса отличаются сложной производственной структурой и представляют собой комплексные интегрированные производства. Предприятия при предоставлении сегментной отчетности, как правило, выделяют следующие этапы экономической деятельности: разведка и добыча; переработка и транспортировка; экспорт, торговля и сбыт; нефтехимия и прочие.
Добытые нефть и газ затем распределяются между целями экспорта, переработки и продажи продукции на мировой и внутренний рынки. Согласно данным по объемам производства, публикуемым Центральным диспетчерским управлением топливноэнергетического комплекса за 2004 год [1]:
• на экспорт идет около 55% добываемой нефти, а остальные 45% идут на переработку исходного сырья в нефтепродукты разной степени очистки (бензин, газойль, мазут и прочие);
• потери в сегменте добычи составляют около 2%, а в сегменте переработки - 5%;
• примерно 55% нефтепродуктов поставляется затем на внутренний рынок (из них бензин составляет 25%, газойль - 25%, мазут - 14%, прочие - 36%) и около 45% идет на экспорт (из них бензин составляет 11%, газойль - 37%, мазут - 47%, прочие - 11%).
Сегменты нефтегазовых предприятий имеют разную налоговую нагрузку, так как состав налога изменяется в зависимости от рода деятельности. Добыча нефти и газа облагается налогом на добычу полезных ископаемых (далее НДПИ), экспорт нефти и нефтепродуктов облагается экспортными пошлинами, а с продажи нефтепродуктов на внутреннем рынке в России уплачиваются акцизы и НДС. Налог на прибыль платят все типы производств.
Таким образом, можно сказать, что система налогообложения исследуемых отраслей является довольно сложной и предприятия нефтегазового сектора стараются производить оптимизацию налоговых платежей. Это становится возможным благодаря существованию трансфертного ценообразования. Сущность его заключается в том, что производитель может относительно произвольно изменять цену продукции, а значит и выручку, при продаже товаров от одного сегмента к другому.
Потребность в применении трансфертного ценообразования объясняется не только финансовыми или экономическими причинами, но и разным уровнем налоговой нагрузки экспортного, добывающего и сбытового сегментов. Меняя относительное налоговое бремя между секторами, государство может манипулировать количеством ресурсов, идущих на экспорт и на внутренний рынок.
Обратимся к особенностям исчисления основных налогов нефтеперерабатывающей отрасли экономики России.
НДС и акцизы имеют в качестве объекта налогообложения «реализацию товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации» [2], поэтому продажа нефти и нефтепродуктов на внутреннем рынке облагается данными налогами.
Акциз взимается с части продуктов нефтепереработки - бензина и газойля. Ставки акцизов являются не процентными, а абсолютными и устанавливаются в рублях за тонну. На текущий момент акциз на бензин составляет 3,143 рублей за тонну, а на газойль - 1,080 рулей за тонну. При продаже нефти на внутренний рынок уплачивается НДС в размере 18% от суммы выручки.
Налог на добычу полезных ископаемых был введен в январе 2002 года и заменил собой три действовавших тогда обязательных платежа: отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, плату за пользование недрами и акциз на нефть и газовый конденсат. В связи с тем, что большинство компаний использовало заниженные цены добычи для уменьшения налогообложения, новый налог стал рассчитываться исходя из экспортных цен, а не стоимости сырья.
Налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Размер НДПИ зависит от средней цены нефти сорта «Юралс» на европейском рынке, обменного курса рубля к доллару, предельного уровня цен, при котором налог не взимается, и корректирующего коэффициента.
Расчетная формула по НДПИ несколько раз менялась с момента ее введения. Это относится к корректирующему коэффициенту, а также обменному валютному курсу. Дело в том, что курс доллара к рублю в формуле расчета был фиксирован и составлял 31,5 рублей за доллар. Однако, за 2004 год из-за укрепления рубля налоговая нагрузка на нефтедобывающие предприятия была фактически снижена на 12%. Новый расчетный курс установлен на уровне 29,0 рублей за доллар. По подсчетам экспертов, данная мера при цене нефти в 27 долларов за баррель принесет дополнительно в казну 616 млн. долларов.
В апреле 2006 г. формула расчета НДПИ выглядела следующим образом [1]:
НДПИ = {(экспортная цена «Юралс» - 9$) х 419 руб/тонну х обменный курс руб/$}/261 .
На апрель 2006 года НДПИ составлял 2 486,246 рублей за тонну.
Этот налог является возрастающим при увеличении мировых цен. Однако, при падении цен на нефть ниже критического уровня в 9 долларов он не взимается (см. табл. 1). Можно также отметить значительный рост относительных ставок налогообложения в 2005 году по сравнению с 2002 годом.
Таким образом, можно говорить об увеличении налоговой нагрузки на добывающий сегмент нефтяных компаний в период после 2002 года. Также хотелось бы отметить, что НДПИ нарушает принцип равномерности налогообложения, поскольку уровень выработанности месторождений у компаний разный. Получается, что предприятия, имеющие больше выработанных и трудных для извлечения сырья месторождений, несут повышенную налоговую нагрузку.
Экспортные пошлины на нефть также имеют прогрессивный характер и возрастают при значительном увеличении мировых цен. В 1999 году произошел скачок цен на нефть и правительство решило ввести экспортные пошлины для «снятия» части «сверхдоходов» в бюджет. С тех пор пошлины несколько раз менялись, как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения. Надо отметить, что неустойчивость уровня налогообложения экспорта отрицательно влияет на развитие отрасли, поскольку не позволяет производить какое-то экономическое планирование инвестиционной и хозяйственной деятельности.
Таблица 1
Сравнение ставок НДПИ в 2005 и 2002 годах
Цена Юралс, $/бар. 10,0 15,0 20,0 25,0 30,0 35,0 40,0 45,0 50,0 55,0 60,0
НДПИ, $/бар 0,22 1,32 2,42 3,52 4,62 5,3 6,83 7,93 9,03 10,13 11,23
Рост относит. ставок 2002 года (0,15) 0,03 0,20 0,38 0,55 0,73 0,90 1,08 1,26 1,43 1,61
Рост относит. ставок 2002 года,% (41%) 2% 9% 12% 14% 15% 15% 16% 16% 16% 17%
Источник: Глава 26 Части второй Налогового кодекса РФ. Письмо Федеральной налоговой службы от 16 мая 2006 года N ММ-6-21/498@ «Об исчислении налоговой ставки налога на добычу полезных ископаемых за апрель 2006 года».
Последний раз система расчета экспортных пошлин на нефть была существенно пересмотрена в 2004 году. Правительство решило увеличить налоговую нагрузку на нефтяные компании путем введения нового механизма расчетов экспортных пошлин.
Экспортные пошлины, так же как и НДПИ, рассчитываются на основании средней цены нефти «Юралс» на рынках Средиземноморья и Северо-Западной Европы. Следующая формула расчета действует с августа 2004 года:
• при цене до 15$/баррель не взимается;
• при цене нефти 15-20$/баррель пошлина составляет (цена нефти «Юралс» -15$)х35%;
• при цене нефти 20-25$/баррель пошлина составляет 1,75$ + (цена нефти «Юралс» - 20$)х45%;
• при цене нефти выше 25$/баррель пошлина составляет 4$ + (цена нефти «Юралс» - 25$)х65%.
Новая шкала налогообложения предполагает, что при низком уровне мировых цен (менее 20 долларов за баррель), отрасль не несет налоговой нагрузки (см. табл. 2). Однако, при хорошей конъюнктуре рынка, правительство изымает 65 центов с каждого доллара дополнительных доходов. Если к этому значению прибавить НДПИ в размере 22 центов и еще 3 цента в виде налога на прибыль, то максимальная ставка налогов получается около 90%. Таким образом, можно сказать, что возможная нагрузка на экспорт нефти значительно превышает не только средний по экономике, но даже средний по отрасли.
Таблица 2
Сравнение ставок экспортных пошлин в 2005 и 2002 годах
Цена Юралс, $/бар. 10,0 15,0 20,0 25,0 30,0 35,0 40,0 45,0 50,0 55,0 60,0
Эксп. пошл, $/бар 0,00 0,00 1,75 4,00 7,26 10,51 13,76 17,01 20,26 23,51 26,76
Рост относит. ставок 2002 г. 0,00 0,00 0,00 0,50 1,76 3,01 4,26 5,51 6,76 8,01 9,26
Рост относит. ставок 2002 г., % 0% 0% 0% 14% 32% 40% 45% 48% 50% 52% 53%
Источник: Приказ Федеральной таможенной службы № 742 от 15.08.2005 года «О ставках вывозных таможенных пошлин на нефть и нефтепродукты».
Налогообложение экспортными пошлинами продуктов переработки нефти
также имеет свои особенности. После переработки нефти получается ряд горючих веществ, отличающихся чистотой, молекулярным весом и химическими свойствами. Например, бензин - легкий продукт переработки, использующийся для заправки транспорта, он чище и при его горении не выделяется большого количества примесей; мазут - более тяжелый продукт, использующийся для тяжелого машиностроения.
Экспортные пошлины на нефтепродукты были введены в 1999 году. С тех пор способ их расчета несколько раз менялся. Непостоянным было и соотношение налоговой нагрузки для разных видов нефтепродуктов. С августа 2005 года вывозные таможенные платежи составляют: на бензин, газойль, авиатопливо и нафту - 81,40 $/тонну, на мазут -43,80 $/тонну [3]. Таким образом, можно сказать, что изменение экспортных пошлин имеет порой непредсказуемый характер, что сдерживает развитие отрасли.
Необходимо отметить, что расчетное налоговое бремя типичного предприятия нефтяного сектора, например, ОАО «Лукойл» составляет около 60%, включая налогообложение косвенными налогами (см. табл. 1). В дальнейшем можно прогнозировать увеличение налоговой нагрузки отрасли в связи с улучшением мировой конъюнктуры. Сумма налогов к выручке типичного предприятия нефтяного комплекса составляет около 40%, что более чем на 10% выше соотношения налоговых доходов государства к ВВП в 2004 году (см. табл. 3).
Таблица 3
Налоговая нагрузка предприятий нефтегазового комплекса
Статья ОАО Газпром, 2005, млн руб ОАО Газпром, 2004, млн руб ОАО Лукойл, млн руб ОАО Лукойл, млн руб
1. Выручка 1 452 889 1 046 932 1 890 510 1 145 371
2. Материальные затраты 594 492 499 628 652 355 340 470
3. Амортизация 170 167 97 738 37 478 30 638
4. Внереализационные доходы 48 052 63 348 0 599
5. Внереализационные расходы 96 512 69 465 1 254 0
6. Вновь созданная стоимость (1-2-3+4-5) 639 769 443 448 1 199 424 774 861
7. Налог на добавленную стоимость 154 511 98 515 222 868 144 882
8. Единый социальный налог 504 487 9 234 9 405
9. Налог на прибыль 72 990 30 490 70 310 50 160
10. Основные средства 2 264 894 2 262 769 725 724 550 877
11. Налог на имущество 49 828 49 781 6 641 3 164
12. НДПИ, акцизы, экспортные пошлины 12 057 25 004 442 349 234 242
13. Сумма налогов (7+8+9+11+12) 289 890 204 277 751 401 441 852
14. Налоговая нагрузка 45% 46% 63% 57%
15. Сумма налогов к выручке 20% 20% 40% 39%
Источник: Официальная российская отчетность предприятий ОАО «Газпром», ОАО «Лукойл». Расчеты на основе официальных данных. www.gazprom.ru,www.lukoil.ru.
Итак, система налогообложения нефтяного сектора является достаточно сложной. В отрасли взимается ряд специфических налогов, увеличивающих налоговую нагрузку. Причем доля налогов, приходящихся на экспортный сегмент нефтяных компаний, значительно выше, чем доля для добычи и переработки. С введением НДПИ этот разрыв несколько сократился, но налогообложение очень далеко от равномерности.
Различия в налоговой нагрузке помогают государству управлять соотношением объемов экспортируемой и продаваемой на внутренний рынок нефти. Увеличение объемов продаваемой в России нефти ведет к росту предложения и уменьшению цен.
Однако, налоговый механизм управления внутренними ценами искажается использованием трансфертного ценообразования. Такой вариант регулирования, безусловно, приводит к возможностям переноса бремени экспортирующих производств на добывающие, а значит и на внутренние цены на нефть.
Налогообложение газового сектора также имеет свои особенности. Величина налогового бремени отрасли была значительно уменьшена в связи с отменой акциза на газ, однако, она все еще достаточно велика по сравнению с несырьевыми производствами.
Основные изменения в налогообложении газовой отрасли могут быть сведены к следующему:
• в начале 2004 года был отменен акцизный налог на газ, составлявший 30% при экспорте в дальнее зарубежье и 15% при поставках на внутренний рынок;
• в этом же периоде экспортная пошлина была повышена с 5 до 30%;
• НДПИ, составлявший 16,5% от стоимости газа, был заменен фиксированной ставкой в размере 107 рублей за тысячу кубометров, а затем постепенно увеличен до 147 рублей за тысячу кубометров.
Основным отличием налогообложения газовой отрасли от нефтяной является отсутствие прогрессивности. Например, при цене нефти менее 9$ за баррель, НДПИ не взимается, что улучшает положение производителей в кризисные периоды. Но при значительном повышении цен на нефть НДПИ и экспортные пошлины прогрессивно возрастают, это приводит к тому, что предельная ставка налогообложения нефтяной отрасли составляет более 90%. Налоги же на газ являются фиксированными и растут пропорционально при увеличении цен.
Расчетная налоговая нагрузка ОАО «Газпром» в 2004 и 2005 годах составила 46 и 45% соответственно, что как минимум на 10% меньше, чем у крупнейшего предприятия нефтяного сектора - ОАО «Лукойл». Отношение суммы налогов к выручке составляет
20%, что ниже доли налоговых поступлений в ВВП. Это говорит о недостаточном налогообложении ОАО «Газпром» по сравнению со средним в экономике.
Таким образом, нефтеперерабатывающая и газовая отрасли имеют несколько разную систему налогообложения. Налоги нефтеперерабатывающего комплекса имеют ярко выраженный прогрессивный характер, направленный на изъятие сверхприбыли. Налоги же газовой отрасли возрастают пропорционально увеличению цен. Поэтому можно сказать, что в газовом секторе отсутствует механизм изъятия «сверхдоходов» производителей за счет высоких мировых или внутренних цен. Это ставит газовые компании в более выигрышное положение по сравнению с нефтяными при средних и высоких ценах на продукцию.
ЛИТЕРАТУРА
1. Официальный сайт Центрального диспетчерского управления топливноэнергетического комплекса России www.riatec.ru.
2. Письмо Федеральной налоговой службы от 16 мая 2006 года № ММ-6-21/498@ «Об исчислении налоговой ставки налога на добычу полезных ископаемых за апрель 2006 года». С. 1.
3. Статья 146, глава 21 и статья 182, глава 22 второй части Налогового кодекса Российской Федерации от 05.08.2000 №117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000 в редакции от 27.07.06 с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.07) // Правовая система «Консультант». М.: ООО «Консультант Плюс», 2006. С. 342.
4. Приказ Федеральной таможенной службы РФ № 742 от 15.08.2005 года «О ставках вывозных таможенных пошлин на нефть и нефтепродукты» // Правовая система Консультант. М.: ООО «Консультант Плюс», 2006. С. 4.
Кузнецова Анна Павловна -
аспирант кафедры «Политическая экономия»
Московского государственного университета им. М. В. Ломоносова
