CC BY
224
Вестник Омского университета. Серия «Экономика». 2015. № 2. С. 37-47.
УДК 657.01
СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ ИРАКСКИХ И РОССИЙСКИХ СТАНДАРТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА COMPARATIVE ANALYSIS OF THE IRAQI AND RUSSIAN ACCOUNTING STANDARDS
Б.А. Мохаммад
B.A. Mohammad
Университет г. Мосул (Ирак)
Mosul University (Iraq)
Н.В. Зылёва
N.V. Zyleva
Тюменский государственный университет Tyumen State University
Статья поступила в редакцию 19 февраля 2015 г.
Система бухгалтерского учета характеризуется определенным комплексом показателей, главными из которых являются наличие и использование развитой системы национальных бухгалтерских стандартов, обеспечивающих получение и использование достаточно полной информации для принятия решений на микро- и макроуровнях. Несмотря на то, что Совет стандартов бухгалтерского учета и контроля в Ираке с 1988 г. разрабатывает свои национальные стандарты - иракские правила бухгалтерского учета, объем учетных объектов, регулируемых ими, говорит о том, что в настоящее время остро стоит вопрос развития системы национальных бухгалтерских стандартов в Ираке. Активное развитие международных хозяйственных и финансовых связей, кредитование и инвестирование деятельности требует гармонизации учета и, как следствие, ясности национальных стандартов.
Авторами сопоставлено количество действующих национальных стандартов в Ираке и России и круг рассматриваемых в них учетных объектов; проведен анализ информации, содержащейся в национальных нормативных документах; обобщены положительные стороны российского учетного законодательства и выделены направления реформирования иракских стандартов бухгалтерского учета. В ходе сравнения внутреннего содержания стандартов, действующих в обеих странах, отмечено, что российские стандарты более подробно описывают постановку учета и формирование показателей отчетности, приводя пояснения и условные примеры.
Сделан вывод о необходимости реформирования системы национальных стандартов Ирака через доработку имеющихся стандартов и разработку новых. Авторы считают, что национальные стандарты должны раскрывать больше информации по учету активов и обязательств и иметь разъясняющие примеры. Наличие легко применимых стандартов будет способствовать пониманию и гармонизации учета.
The accounting system is characterized by a certain set of indicators, the main of which are the availability and use of the developed system of national accounting standards concerning the generation and use of strategic information for decision making at micro and macro levels. Despite the fact that the Council of accounting standards and monitoring in Iraq since 1988 has been developing their national standards - Iraqi accounting rules (IAR), the volume of user objects that are regulated by them, suggests that the question of the development of the system of national accounting standards in Iraq is currently very topical.
Active development of the international economic and financial relations, lending and investing activities requires the harmonization of accounting and, as a consequence, clear national standards.
The authors compared the number of existing national standards in Iraq and Russia and scope of their accounts in their objects; there was held an analysis of the information contained in the national normative documents; there were also summarizes the positive aspects of Russian accounting legislation and there were highlighted the areas of reforming the Iraqi accounting standards. During the comparison of the content of the standards applicable in both countries, there were noted that the Russian standards describe the setting of accounting and the formation of the financial statements in more detail, giving explanations and examples.
The article concludes on the need to reform the system of national standards in Iraq, through processing of available standards and creating the new ones. The authors believe that the Iraqi national standards shall disclose more information on accounting for assets and liabilities and have a clarifying example. The presence of easily applicable standards will contribute to the understanding and harmonization of accounting.
Ключевые слова: национальные стандарты бухгалтерского учета, реформирование, регулирование системы учета.
Key words: national accounting standards, reformation, regulation of the accounting system.
Введение. Ирак - государство Ближнего Востока, являющееся членом ООН (Организации Объединенных Наций), ЛАГ (Лиги арабских государств) ОПЕК (Организации стран -
экспортеров нефти), и других международных организаций. Международное сотрудничество во многих отраслях и развитие рыночной экономики вызвало неизбежность реформирования
© Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва, 2015
38
Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва
системы бухгалтерского учета Ирака в соответствии с необходимостью понимания финансовой отчетности иракских организаций иностранными инвесторами и другими пользователями.
Повышение инвестиционной привлекательности страны - приоритетное направление деятельности государства, ориентированного на инновационный путь развития и привлечение иностранных инвесторов [1, с. 110]. Потенциальные инвесторы при принятии решений об инвестировании часто прибегают к сравнению финансовых результатов компаний, работающих в одной отрасли. Трудно, а иногда практически невозможно провести такое сравнение, если информация, представленная в отчетности, не соответствует национальным стандартам. Сравнить финансовые результаты иракских компаний вдвойне сложно, поскольку нет не только стандартов, раскрывающих определенную информацию (об участии в совместной деятельности, по сегментам и т. д.), но и стандартов по учету некоторых объектов (основных средств, доходов, расходов и т. д.). Таким образом, для успешного реформирования бухгалтерского учета Ирака необходимо, по нашему мнению, в первую очередь совершенствовать систему национальных стандартов.
Имея перед собой опыт других стран по такому сложному процессу, как реформирование бухгалтерского учета, будет, на наш взгляд, неправильным не воспользоваться им. Россия успешно прошла путь развития своей системы учета и принятия международных стандартов бухгалтерского учета. Опыт России в этом вопросе мы считаем наиболее ценным для Ирака, поскольку в методологическом плане системы учета двух стран имеют схожие черты: преобладающее значение принадлежит государственному регулированию организации системы бухгалтерского учета и влиянию налогообложения на правила отражения показателей в системе бухгалтерского учета. Россия и Ирак являются давними деловыми партнерами области экономического сотрудничества, достижение большей ясности учетных принципов обеих стран является важным фактором повышения доверия и развития взаимовыгодного сотрудничества в современных условиях глобализации мирового хозяйства.
Конечно, каждая национальная система бухгалтерского учета характеризуется историческим местом учетной системы, используемыми принципами учета и оценки имущества и обязательств, способом составления и предоставления финансовой отчетности, организаци-
ей внешнего контроля деятельности экономических субъектов. Однако, развитие мировых хозяйственных отношений явилось одним из объективных условий существенных изменений в учетных системах практически всех стран и их развития в направлении сопоставимости методов бухгалтерского учета.
Обзор литературы. Вопросы формирования системы бухгалтерского учета, адекватной новому типу хозяйственных отношений в рыночной экономике и гармонизирующейся с системами бухгалтерского учета других стран, побудили многих ученных провести сравнение национальных учетных систем [2-4]. Проблематика реформирования российской системы бухгалтерского учета в соответствии с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности является предметом еще больших дискуссий [5-9]. Освящение процесса реформирования российского бухгалтерского учета, имеющего собственную историю, этапы и соответствующие каждому этапу наиболее актуальные проблемы [6, с. 985] позволило начать исследование возможности реформирования иракской учетной системы, вопросы гармонизации и стандартизации которой не представлены в настоящее время в научной литературе.
Гипотезы и методы исследования. На наш взгляд, система национальных стандартов Ирака требует реформирования, поскольку не соответствует требованиям информативности, рациональности и прозрачности, и может использовать опыт России в этом процессе. Для того, чтобы доказать данную точку зрения, необходимо сравнить российские учетные стандарты и иракские правила бухгалтерского учета, регламентирующие методологию бухгалтерского учета и отчетности в своей стране по количеству и кругу рассматриваемых в них учетных объектов. Далее необходимо провести анализ информации, содержащейся в национальных нормативных документах, обобщить положительные стороны российского учетного законодательства и выделить направления реформирования иракских стандартов бухгалтерского учета.
Результаты исследования. Реформирование системы бухгалтерского учета затрагивает все уровни нормативного регулирования бухгалтерского учета. На первом уровне в России стоит Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [10], но он является «рамочным», т. е. только устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности и создает основу правового меха-
Сравнительный анализ иракских и российских стандартов бухгалтерского учета
39
низма регулирования бухгалтерского учета в России. Конкретные определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации, условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания, допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета, состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности и многое другое устанавливают федеральные стандарты (положения по бухгалтерскому учету).
Нельзя сказать, что закон о бухгалтерском учете в Ираке «Система единого учета» [11] -документ, описывающий общие требования ведения учета. Данный закон раскрывает сущ-
ность элементов метода ведения бухгалтерского учета в Ираке, описывает ведение учета по всем участкам деятельности. Однако, перенимая опыт других стран, Совет стандартов бухгалтерского учета и контроля в Ираке с 1988 г. разрабатывает свои национальные стандарты -иракские правила бухгалтерского учета (далее -ИПБУ), приближенные к международным стандартам учета. Однако за следующие 26 лет (до настоящего времени) приняты лишь 14 ИПБУ, что, конечно, недостаточно для обоснованного ведения учета.
Соотношение объема учетных объектов, регулируемых ИПБУ, с их аналогами, регулируемыми ПБУ России, представлено в таблице.
Соотношение системы иракских правил бухгалтерского учета и российских положений по бухгалтерскому учету
Иракские ПБУ Российские ПБУ
№ 1 «Измерение результатов деятельности по строительным договорам» ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»
№ 2 «Нематериальные активы» ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», ПБУ 17/02 «Учет расходов на НИОКТР»
№ 3 «Капитализация затрат по займам» ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»
№ 4 «Учет влияния изменений ва- ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых
лютных курсов» выражена в иностранной валюте»
№ 5 «Запасы» ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
№ 6 «Раскрытие информации, относящейся к финансовой отчетности и учетной политике» ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
№ 7 «Отчет о движении денежных средств» ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств»
№ 8 «Информация, которая отражает влияние изменения цен» -
№ 9 «Условные обязательства и со- ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», ПБУ 8/2010 «Оценоч-
бытия после окончания бюджетного периода» ные обязательства, условные обязательства и условные активы»
№ 10 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений»
№ 11 «Сельскохозяйственный бухгалтерский учет» -
№ 12 «Прибыли и убытки капитала» -
№ 13 «Учет налога на прибыль» ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»
№ 14 «Инвестиционный учет» ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»
- ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»
- ПБУ 6/01 «Учет основных средств»
- ПБУ 9/99 «Доходы организации»
- ПБУ 10/99 «Расходы организации»
- ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах»
- ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»
- ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»
- ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»
- ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»
- ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений»
- ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»
- ПБУ 24/2011 «Учет затрат на освоение природных ресурсов»
40
Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва
Как видно из таблицы, 4 из 14 ИПБУ не имеют аналогов в системе российских стандартов, это ИПБУ № 8 «Информация, которая отражает влияние изменения цен» [12], ИПБУ № 10 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений» [13], ИПБУ № 11 «Сельскохозяйственный бухгалтерский учет» [14], ИПБУ № 12 «Прибыли и убытки капитала» [15].
Аналога ИПБУ № 10 среди ПБУ России не нашлось, поскольку в России учет деятельности коммерческих некредитных организаций отделен от учета деятельности кредитных организаций. Если положения по ведению учета и отчетности в коммерческих некредитных организациях утверждает Министерство финансов РФ, то правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории России, утверждает Центральный банк РФ. В Ираке стандарты бухгалтерского учета применимы организациями социального (производственные предприятия, энергетические компании и пр.) и смешанного сектора (парки развлечений, компании отрасли легкой промышленности и пр.); общественными и частными акционерными компаниями; банками и финансовыми учреждениями, что, на наш взгляд, усредняет правила ведения учета.
В 1990-х гг. в Ираке наблюдалась гиперинфляция - цена товара росла еженедельно, в связи с чем показатели финансовой отчетности компаний не отражали действительного состояния дел. С целью раскрытия информации, которая отражает влияние изменения цен на показатели, используемые для определения результатов деятельности и финансового положения компании, Совет стандартов бухгалтерского учета и контроля в Ираке принял ИПБУ № 8 «Информация, которая отражает влияние изменения цен». В настоящее время в России, в условиях экономического кризиса, связанного с падением цен на нефть, мы считаем целесообразным использовать подобные нормативные указания для того, чтобы финансовая отчетность компаний, в частности показатели прибыли, не были завышены, а капитал компании не перешел в дивиденды акционеров.
Осознавая специфику сельскохозяйственной деятельности (отличие финансового года от сельскохозяйственного, влияние естественных условий производства и затрат совместных служб, проблемы разделения между первичной и вторичной продукцией, оценка живых активов из животных и растений и др.), в Ираке действует ИПБУ № 11 «Сельскохозяйственный бухгалтерский учет». В России подобный стан-
дарт пока не разработан, несмотря на то, что разговоры о его необходимости и научные исследования по данному вопросу ведутся давно.
ИПБУ № 12 «Прибыли и убытки капитала» раскрывает вопросы учета финансового результата (прибыли или убытка) от продажи или обмена основных средств и вложений в долгосрочные ценные бумаги. В России данные вопросы регулируются нормами ПБУ 9/99 «Доходы организации» [16] и ПБУ 10/99 «Расходы организации» [17], однако, в отличие от иракского законодательства, российские положения требуют признавать от продажи или прочего выбытия основных средств и ценных бумаг прочие доходы или расходы, а не сразу прибыль или убыток, который необходимо покрыть за счет резервного капитала.
По данным таблицы, десять ИПБУ имеют аналог в системе российских стандартов. Далее приведем сравнение положений указанных нормативных актов.
ИПБУ № 1 «Измерения результата деятельности по строительным договорам» [18] предназначено для пояснений вопросов учета договоров на строительство и измерения результатов финансовой деятельности по этим договорам, влияния на финансовую отчетность строительного контракта с учетом того, что дата начала и окончания этих контрактов могут быть растянуты более чем на один отчетный период. Подобные вопросы в России раскрывает ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» [19], в котором, в отличие от иракского стандарта, поименованы виды строительных договоров, к которым применимы нормы положения (договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, и т. д.). В иракском стандарте строительные договора делят на два вида в зависимости от условий установления цены - договор определения цены (твердая цена за каждый этап строительства или цена за строительство «под ключ») и договор Мурабаха (цена на основе фактических затрат плюс согласованный процент прибыли от затрат). В целом, признание доходов, расходов и финансового результата от строительства в обоих национальных стандартах совпадает, несмотря на то, что в российском более подробно описаны случаи корректировки величины выручки на суммы отклонений, претензий и поощрительных платежей, часто имеющих место при строительной деятельности.
ИПБУ № 2 «Нематериальные активы» [20] до 2013 г. носило название «Учет затрат на ис-
Сравнительный анализ иракских и российских стандартов бухгалтерского учета
41
следования и разработку». В настоящее время информация о затратах на исследования и разработки и условиях их реклассификации в нематериальный актив осталась в ИПБУ № 2 «Нематериальные активы». Таким образом, информацию, собранную в ИПБУ № 2, необходимо сравнить с двумя российскими стандартами - ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» [21] и ПБУ 17/02 «Учет расходов на НИОКТР» [22].
Действующая редакция ИПБУ № 2, на наш взгляд, нуждается в определенной доработке. Например, несмотря на то, что в разделе «Раскрытие информации» указана необходимость представлять в отчетности информацию об используемом методе начисления амортизации, самих вариантов методов в ИПБУ не представлено, указано только, что «амортизируемая величина нематериального актива с конечным сроком полезного использования должна распределяться на систематической основе на протяжении срока его полезного использования». Под «систематической основой» можно, на наш взгляд, понимать любой одинаковый промежуток времени - месяц, квартал, полугодие, год и т. д., что не способствует единому пониманию данной правовой нормы. В ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» по данному вопросу четко указано, что суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу определяются ежемесячно, и предложен выбор одного из следующих способов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). ИПБУ № 2 требует также раскрывать в отчетности информацию о суммах убытков от обесценения нематериального актива, но в каком порядке данный актив проверяется на обесценение, в стандарте не указано. Кроме того, по нашему мнению, несправедливо иметь возможность отражать лишь обесценение, а переоценку в части дооценки стоимости не указывать. Российский стандарт предусматривает возможность и переоценки, и обесценения актива.
В части информации об учете затрат на исследования и разработку в ИПБУ № 2 тоже раскрыто немного; в отличие от ПБУ 17/02 «Учет расходов на НИОКТР», в нем нет данных, при каких условиях расходы могут быть признаны в бухгалтерском учете, и нет указаний на способы списания расходов.
Следующий иракский стандарт - ИПБУ № 3 «Капитализация затрат по займам» [23] -отличается от ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» [24] в основном только
уклоном в сторону учета именно инвестиционных заемных средств. То есть, если в российском стандарте речь идет об учете расходов по займам и кредитам, взятым на любые цели, то в иракском - «.. .по займам, непосредственно относящимся к приобретению, строительству или производству актива». В остальном нормы обоих стандартов похожи - затраты после ввода объекта в эксплуатацию перестают капитализироваться и включаются в состав расходов, уменьшающих прибыль. Несмотря на то, что в ИПБУ № 3 нет требований к учету расходов по займам, взятым на покрытие текущих расходов, рассуждая по принципу «от обратного», такие расходы следует относить также в состав расходов, уменьшающих прибыль.
Цель и ИПБУ № 4 «Учет влияния изменений валютных курсов» [25], и ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» [26] одна - установить требования к формированию в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Однако, если ПБУ 3/2006 не применяется при включении данных бухгалтерской отчетности дочерних (зависимых) обществ, находящихся за пределами России, в сводную бухгалтерскую отчетность, составляемую головной организацией, то ИПБУ № 4 подробно описывает процедуру перевода финансовой отчетности зарубежной деятельности зависимых компаний, дополняющих деятельность головной компании, поскольку данный участок вызывает определенные трудности в иракских компаниях.
В российском стандарте четко указано, что пересчет стоимости актива или обязательства, выраженных в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком России. Такого же четкого ответа по вопросу пересчета иностранной валюты в иракский динар в ИПБУ № 4 нет. Также нет никакой информации по возникновению и учету курсовой разницы, указано только требование отражать курсовые разницы в Отчете о финансовых результатах. Заключительное положение ИПБУ № 4 прописывает обращаться по всем вопросам, не раскрытым в данном нормативном документе, к одноименному международному стандарту, что частично снимает ответственность за некачественную разработку документа.
Стандарт, регулирующий учет запасов в Ираке (ИПБУ № 5 «Запасы» [27]), в отличие от российского ПБУ 5/01 «Учет материально-
42
Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва
производственных запасов» [28], к числу запасов наравне с материалами, товарами и готовой продукцией относит незавершенное производство. Отличие также наблюдается и в методах оценки запасов при их выбытии - в иракском стандарте на один способ больше - метод стандартной стоимости (нормативной стоимости). Но следует отметить, что вести учет запасов по нормативной стоимости разрешено и в России Планом счетов, но поскольку в конечном счете в себестоимость списывается и отклонение от норм, то данный способ отдельно в российском законодательстве не выделен.
В вопросе отражения стоимости запасов в отчетности принципиальной разницы нет. В ИПБУ № 5 указано, что «...запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой цене продажи», а в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» - «.запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов. Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.». То есть и в том, и в другом случае запасы отражаются либо по фактической себестоимости их приобретения, либо по текущей рыночной стоимости, если она ниже себестоимости. Однако, создание именно резерва под снижение стоимости материальных ценностей в течение отчетного периода, когда наблюдалось снижение текущей рыночной стоимости запасов, на наш взгляд, более правильно, так как позволяет наглядно видеть, какова была фактическая стоимость приобретения и как повлияло снижение цен на рынке на данный ресурс.
Несмотря на то, что в названии ИПБУ № 6 «Раскрытие информации, относящейся к финансовой отчетности и учетной политике» [29] речь идет и о финансовой отчетности, и об учетной политике, в самом стандарте информации о том, какую конкретную информацию по каким показателям должны содержать формы отчетности, как и о том, по каким принципам формировать учетную политику - важную, на наш взгляд, - нет. Состав форм отчетности согласно ИПБУ № 6 схож с составом российской отчетности, указанной в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» [30] по следующим позициям: Бюджет (Баланс), Отчет о при-
были и убытках (Отчет о финансовых результатах), Отчет о движении денежных средств, Отчет о распределении чистой прибыли (часть Отчета об изменениях капитала) и Доклад управления (Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах). Отличными являются следующие обязательные формы отчетности: Отчет производства, Отчет торговой деятельности, Отчет о добавленной стоимости.
Если по общим вопросам раскрытия информации в финансовой отчетности в ИПБУ № 6 еще сказано, то по сущности учетной политики как внутрихозяйственном нормативном документе в стандарте не сказано ничего. По нашему мнению, ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» [31] хорошо раскрывает, кем и зачем формируется учетная политика, какие элементы учетной политики необходимо утвердить. Правильно сформированная учетная политика позволяет избежать негативных последствий со стороны контролирующих органов, а также представлять информацию о ведении учета заинтересованным внешним пользователям.
Одноименные стандарты ИПБУ № 7 [32] и ПБУ 23/2011 [33] устанавливают правила составления формы отчетности - Отчета о движении денежных средств. Общий принцип -отражать денежные потоки организации с разделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций, и оба стандарта приводят примеры указанных денежных потоков. Но если в части отражения денежных потоков в российском стандарте указано лишь о случаях свернутого либо отдельного отражения соответствующей информации, то в иракском стандарте информации намного больше. Например, иракские компании должны представлять данные о движении денежных средств от операционной деятельности, используя либо прямой метод, при котором раскрывается информация об основных видах валовых денежных поступлений и платежей, либо косвенный метод, при котором прибыль или убыток корректируется с учетом результатов операций неденежного характера, любых отложенных или начисленных прошлых или будущих денежных поступлений или платежей по основной деятельности, и статей доходов или расходов, связанных с поступлением или выбытием денежных средств по инвестиционной или финансовой деятельности.
Отдельными пояснительными разделами в ИПБУ № 7 «Отчет о движении денежных средств» вынесена информация о раскрытии
Сравнительный анализ иракских и российских стандартов бухгалтерского учета
43
движения денежных средств в связи с чрезвычайными ситуациями, по процентам и дивидендам, инвестиций в дочерние предприятия и совместное предпринимательство, неденежных операций. Такая информация, на наш взгляд, способствует раскрытию необходимой информации и правильному составлению Отчета о движении денежных средств.
Стандарт ИПБУ № 9 «Условные обязательства и события после окончания бюджетного периода» [34] в вопросе учета условных обязательств (и только их) соответствует ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» [35], поскольку под данным термином оба стандарта понимают «...существование у организации обязательства на отчетную дату, зависящее от наступления (ненаступления) одного или нескольких будущих неопределенных событий.». Также почти идентичны требования к раскрытию в отчетности информации по условным обязательствам (характер условного обязательства, неопределенности, которые могут повлиять на будущие результаты, оценочное значение условного обязательства, если оно поддается определению, или раскрытие информации о невозможности определения этой оценки).
Период возникновения события после отчетной даты и его влияние на финансовое состояние компании и ИПБУ № 9, и ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» [36] понимают одинаково. Но если российский стандарт уделяет особое внимание отражению события после отчетной даты в синтетическом и аналитическом учете, то иракский - только вопросам отражения информации в отчетности.
Иракский стандарт № 13 «Учет налога на прибыль» [37] намного отстает от своего российского аналога ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» [38]. Кроме понятийного аппарата, в ИПБУ № 13 «Учет налога на прибыль» прописано, что налоги на прибыль включают в себя все национальные и зарубежные налоги, взимаемые с налогооблагаемых прибылей; рассчитывается налог в соответствии с законами и правилами, установленными финансовыми органами; и дан краткий перечень информации, раскрываемой в отчетности. Вывод о том, как налоговые, временные и постоянные разницы влияют на конечную сумму налога на прибыль, по данным иракского стандарта сделать невозможно. В российском стандарте раскрыты причины появлений постоянных и временных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом; представлено отражение в учете возникших отложенных на-
логовых активов и обязательств, а также приведен практический пример расчета для определения текущего налога на прибыль, что, по нашему мнению, является необходимым, поскольку сопоставления бухгалтерского и налогового учета имеет свои сложности, с которыми не каждый бухгалтер, ссылаясь только на свое профессиональное суждение, может справиться.
ИПБУ № 14 «Инвестиционный учет» [39] и ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» [40], на первый взгляд, не об одном и том же. Но если знать сферу применения ИПБУ № 14 - «.применяется к предприятиям, которые вкладывают свои деньги в другие компании или активы для достижения прибыли, годовой выручки или будущих выгод от них», - то становится понятным, что аналог данного стандарта в России именно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». Кроме того, в ИПБУ № 14 приведены типы инвестиций: инвестиции в акции других предприятий, вложения в облигации, инвестиционные сертификаты, депозит денежных средств на сберегательных счетах в банках и прочее, т. е. то, что относится к финансовым вложениям в России. Но в отличие от ИПБУ № 14, российский стандарт ПБУ 19/02 не предназначен для учета вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода. Именно данная деятельность, согласно российскому законодательству, является инвестиционной, но ее ПБУ 19/02 не рассматривает.
Первоначальная оценка финансовых вложений (инвестиций) в обоих стандартах совпадает - по фактической себестоимости приобретения, также нет различий в признании доходов и расходов по финансовым вложениям. Для целей последующей оценки финансовые вложения в России подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (отражаются в отчетности по ней), и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (отражаются в балансе по фактической себестоимости). В Ираке к последующей оценке и отражению в отчетности инвестиций предъявляются следующие требования: балансовая стоимость краткосрочных инвестиций определяется по меньшему из двух значений - себестоимости и рыночной стоимости, - а балансовая стоимость всех долгосрочных инвестиций должна учитывать снижение стоимости инвестиций (за ис-
44
Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва
ключением временного). Разница в указанных требованиях поясняет причину отсутствия в иракском стандарте упоминания резерва под обесценения финансовых вложений.
Поскольку ИПБУ № 14 применяется и банками, стандарт описывает возможности их финансовых инвестиций, чего, конечно, нет в российском стандарте. Более того, иракский стандарт, в отличие от российского, подробно описывает учет деятельности страховых и специализированных инвестиционных компаний.
В системе иракских правил бухгалтерского учета отсутствуют аналоги таких российских бухгалтерских стандартов, как ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [41], ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» [42], ПБУ 24/2011 «Учет затрат на освоение природных ресурсов» [43] и др. Учет таких важных объектов, как основные средства, доходы и расходы, государственная помощь (многие компании являются дотационными), поисковые затраты (Ирак - страна с огромными запасами минеральных ресурсов), не должен оставаться нерегламентированным, так как, несомненно, может привести к разночтениям на практике правил учета и определения финансового результата, а также несопоставимости информации о большинстве показателей финансовой отчетности организаций.
Заключение. По результатам сравнения наличия и внутреннего наполнения иракских и российских стандартов по бухгалтерскому учету, хотелось бы выделить положительные стороны российских регуляторов бухгалтерского учета, которые могут способствовать гармонизации бухгалтерского учета в Ираке.
Во-первых, российские стандарты предоставляют возможность организовать постановку учета в организации даже начинающему бухгалтеру, поскольку в них все подробно описано. Например, требования к формированию, оформлению и утверждению учетной политики четко прописаны в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», в связи с чем бухгалтер в первую очередь продумает способы оценки активов и обязательств компании (если есть выбор из нескольких вариантов, предложенных соответствующими ПБУ), разработает рабочий план счетов на основе действующего, продумает формы первичных учетных документов и т. д. Такая же четкость и по вопросам описания учета ресурсов: при каких условиях объект принимается к учету и в какой оценке, единица бухгалтерского учета объекта, требования к последующей оценке, случаи выбытия объекта
и учет доходов и расходов от выбытия, раскрытие информации в бухгалтерской отчетности.
Во-вторых, российские стандарты не забывают о национальных особенностях бухгалтерского учета - ведение учета на счетах. И, несмотря на то, что в положениях не указывается конкретный код счета (ведь не имеет принципиального значения, каким «номером» назвать счет), указания на соответствующий счет присутствуют: «суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете» [41], «материальные и нематериальные поисковые активы учитываются на отдельных субсчетах к счету учета вложений во внеоборотные активы» [43] и т. д. Однако, справедливости ради, следует отметить, что тенденция не упоминания о бухгалтерских счетах все же наблюдается и в российском законодательстве.
И, в-третьих, самый большой плюс, на наш взгляд, российских стандартов - наличие пояснительных примеров, показательных расчетов, разъясняющих положений. Даже несмотря на то, что в каждом иракском стандарте выделен раздел «Термины и определения» (чего нет в российских аналогах), это не предоставляет возможности понять сложные законодательные требования без пояснений на примерах. Большая разница по этому поводу между ИПБУ № 13 «Учет налога на прибыль» и ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», ИПБУ № 9 «Условные обязательства и события после окончания бюджетного периода» и ПБУ 7/98 «События после отчетной даты».
Таким образом, иракские стандарты бухгалтерского учета необходимо реформировать по количественному составу и внутреннему содержанию. Имеющиеся ИПБУ требуется доработать в части раскрытия большей информации по учету активов и обязательств, приводя разъясняющие примеры. Только после того, как ИПБУ будут носить практический, а не декларативный характер, гармонизации бухгалтерского учета в Ираке будет возможна. 1 2
1. Сафонова И. В. Международная стандартизация бухгалтерского учета как фактор повышения инвестиционной привлекательности России // Экономика. Налоги. Право. -2013. - № 3. - С. 110-116.
2. Козельцева Е. А. Сравнительный анализ методологии и организации бухгалтерского учета во Франции и в России : автореф. дис. ... канд. экон. наук. - М., 2005. - 22 с.
Сравнительный анализ иракских и российских стандартов бухгалтерского учета
45
3. Петров А. М., Лымарь М. П. Сравнительная характеристика основных положений законов, регулирующих бухгалтерский учет в Китае и России // Все для бухгалтера. - 2014. -№ 1. - С. 36-43.
4. Корягин М. В. Компоненты методологии бухгалтерского учета в странах мира // Международный бухгалтерский учет. - 2014. - № 31. - С. 38-48.
5. Низамутдинова А. М. Методические аспекты сближения российских стандартов бухгалтерского учета и отчетности с международными стандартами финансовой отчетности : автореф. дис. ... канд. экон. наук. - Уфа, 2009. - 23 с.
6. Хахонова Н. Н. Актуальные проблемы реформирования российского бухгалтерского учета // Фундаментальные исследования. -2012. - № 9. - С. 985-989.
7. Карецкий А. Ю. Стандартизация бухгалтерского учета и ее влияние на принятие международных стандартов финансовой отчетности в России // Власть. - 2012. - № 10. -С.121-124.
8. Богатая И. Н., Евстафьева Е. М. Исследование современных тенденций развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 25 (271). - С. 2-18.
9. Ткачёва Ю. Ю. Проблемы развития и реформирования бухгалтерского учета в России // Аспирант. - 2014. - № 4. - С. 152-153.
10. О бухгалтерском учете : Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. - URL : http://base.consultant.m/cons/cgi/online.cgi?req= doc;base=LAW;n=170573 (дата обращения:
15.01.2015) .
11. Система единого учета (^.j.*ll f—^ll —ui^ll) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m .iq/pages_ar/system_ muwahad_ar.aspx (дата обращения: 15.01.2015).
12. Информация, которая отражает влияние изменения цен : ИПБУ № 8 от 29 марта
1997 г. (ji^Vb jjjijii jffl ^UjkJi) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/ pdf/rule8.pdf (дата обращения: 15.01.2015).
13. Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений : ИПБУ № 10 от 28 октября
1998 г. (i^i—ii Ajii^i Ajii^ii ^uLjii у * ^ay') /
Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule10.pdf (дата обращения:
15.01.2015) .
14. Сельскохозяйственный бухгалтерский учет : ИПБУ № 11 от 31 декабря 1998 г. (
(j-cijjii (^-0 / Федеральный совет высшего
органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule11.pdf (дата обращения: 15.01.2015).
15. Прибыли и убытки капитала : ИПБУ
№ 12 от 15 июля 2000 г. (yuJj cijVi) /
Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule12.pdf (дата обращения:
15.01.2015) .
16. Доходы организации : ПБУ 9/99 : утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н (в ред. от 27 апреля 2012 г.). - URL : http://base. consultant.ru/cons/cgi/online.cgi? req=doc;base= LAW;n=131606 (дата обращения: 15.01.2015).
17. Расходы организации : ПБУ 10/99 : утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н (в ред. от 27 апреля 2012 г.). - URL : http://base. consultant.ru/cons/cgi/online.cgi? req=doc;base= LAW;n=131604 (дата обращения: 15.01.2015).
18. Измерения результата деятельности
по строительным договорам : ИПБУ № 1 (в ред. от 1 января 2012 г.) ( ^ ^ьз jL^ оЦ jb
3j3j) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http:// www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule1.pdf (дата обращения: 16.01.2015).
19. Учет договоров строительного подряда : ПБУ 2/2008 : утв. Приказом Минфина РФ от 24 октября 2008 г. № 116н (в ред. от 27 апреля 2012 г.). - URL : http://base.consultant.ru/ cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=131609 (дата обращения: 16.01.2015).
20. Нематериальные активы : ИПБУ № 2 (в ред. от 1 января 2013 г.) (i-j-u j^ ^b.j.jJi) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule2.pdf (дата обращения:
16.01.2015) .
21. Учет нематериальных активов : ПБУ 14/2007 : утв. Приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. № 153н (в ред. от 24 декабря 2010 г.). - URL : http://base.consultant.ru/cons/ cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=111054 (дата обращения: 16.01.2015).
22. Учет расходов на НИОКТР : ПБУ 17/02 : утв. Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 115н (в ред. от 18 сентября 2006 г.) - URL : http://base.consultant.ru/cons/ cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=63485 (дата обращения: 16.01.2015).
23. Капитализация затрат по займам :
ИПБУ № 3 (в ред. от 1 января 2013 г.) ( i—j
^ij®i) / Федеральный совет высшего органа
46
Б.А. Мохаммад, Н.В. Зылёва
финансового контроля Ирака. - URL : http:// www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule3.pdf (дата обращения: 16.01.2015).
24. Учет расходов по займам и кредитам : ПБУ 15/2008 : утв. Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 107н (в ред. от 27 апреля 2012 г.). - URL : http://base.consultant.ru/cons/ cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=131607 (дата обращения: 16.01.2015).
25. Учет влияния изменений валютных курсов : ИПБУ № 4 от 1 января 1993 г. (
W^i яил jU^l jtsv) / Федеральный совет
высшего органа финансового контроля Ирака.
- URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule4.pdf (дата обращения: 16.01.2015).
26. Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте : ПБУ 3/2003 : утв. Приказом Минфина РФ от 27 ноября 2006 г. № 154н (в ред. от 24 декабря 2010 г.).
- URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online. cgi?req=doc;base=LAW;n=111059 (дата обращения: 16.01.2015).
27. Запасы : ИПБУ № 5 (в ред. от 1 января 2012 г.) (jjjMi) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule5.pdf (дата обращения: 17.01.2015).
28. Учет материально-производственных запасов : ПБУ 5/01 : утв. Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. № 44н (в ред. от 25 октября 2010 г.). - URL : http://base.consultant.ru/ cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=107302 (дата обращения: 17.01.2015).
29. Раскрытие информации, относящейся к финансовой отчетности и учетной политики : ИПБУ № 6 (в ред. от 1 января 2012 г.) (иЦ
Я''- i ял1аЛ ^иьзь яа\-".л1 ^1. аду') / ^Фе-
деральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule6.pdf (дата обращения:
17.01.2015).
30. Бухгалтерская отчетность организации : ПБУ 4/99 : утв. Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н (в ред. от 8 ноября 2010 г.). -URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online. cgi?req=doc;base=LAW;n=107971 (дата обращения: 17.01.2015).
31. Учетная политика организации : ПБУ 1/2008 : утв. Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 106н (в ред. от 18 декабря 2012 г.). - URL : http://base.consultant.ru/cons/ cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=142566 (дата обращения: 17.01.2015).
32. Отчет о движении денежных средств :
ИПБУ № 7 от 30 июля 1996 г. (^i ^i ) /
Федеральный совет высшего органа финан-
сового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule7.pdf (дата обращения:
17.01.2015) .
33. Отчет о движении денежных средств : ПБУ 23/2011 : утв. Приказом Минфина РФ от 2 февраля 2011 г. № 11н. - URL : http://base. consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=L AW;n=112417 (дата обращения: 17.01.2015).
34. Условные обязательства и события
после окончания бюджетного периода : ИПБУ № 9 от 30 августа 1997 г. ( fcjiwi ^v^vi
4aUi я;|>д jjjhi) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/rule9.pdf (дата обращения: 17.01.2015).
35. Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы : ПБУ 8/2010 : утв. Приказом Минфина РФ от 13 декабря 2010 г. № 167н (в ред. от 27 апреля 2012 г.). -URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online. cgi?req=doc;base=LAW;n=131557 (дата обращения: 18.01.2015).
36. События после отчетной даты : ПБУ 7/98 : утв. Приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. № 56н (в ред. от 20 декабря 2007 г.).
- URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online. cgi?req=doc;base=LAW;n=74383 (дата обращения: 18.01.2015).
37. Учет налога на прибыль : ИПБУ № 13
от 7 мая 2001 г. (J^i я^и-и) / Федераль-
ный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/ pdf/rule13.pdf (дата обращения: 18.01.2015).
38. Учет расчетов по налогу на прибыль организаций : ПБУ 18/02 : утв. Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н (в ред. от 24 декабря 2010 г.). - URL : http://base. consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=L AW;n=111060 (дата обращения: 18.01.2015).
39. Инвестиционный учет : ИПБУ № 14 от 7 мая 2001 г. (^ijuwvi У^) / Федеральный совет высшего органа финансового контроля Ирака. - URL : http://www.d-raqaba-m.iq/pdf/ rule14.pdf (дата обращения: 18.01.2015).
40. Учет финансовых вложений : ПБУ 19/02 : утв. Приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н (в ред. от 27 апреля 2012 г.).
- URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online. cgi?req=doc;base=LAW;n=131605 (дата обращения: 18.01.2015).
41. Учет основных средств : ПБУ 6/01 : утв. Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н (в ред. от 24 декабря 2010 г.) - URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req= doc;base=LAW;n=111056 (дата обращения:
18.01.2015) .
Сравнительный анализ иракских и российских стандартов бухгалтерского учета
47
42. Учет государственной помощи : ПБУ 13/2000 : утв. Приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 92н (в ред. от 18 сентября 2006 г.). - URL : http://base.consultant.ru/cons/ cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=63777 (дата обращения: 18.01.2015).
43. Учет затрат на освоение природных ресурсов : ПБУ 24/2011 : утв. Приказом Минфина РФ от 6 октября 2011 г. № 125н. - URL : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req= doc;base=LAW;n=122051 (дата обращения:
18.01.2015).
