CC BY
139
Мнения, комментарии, рекомендации специалистов
РЕКЛАМНЫЕ АКЦИИ: ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Н. Н. ПАРАСОЦКАЯ, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях Ф. А. ВАХАУЛОВ, студент группы КЭФ1-11с Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации
Рекламная акция — это мероприятие, направленное на увеличение объемов продаж, на привлечение внимания потребителей к продукции, на упрочение положения организации на рынке. Поскольку данное мероприятие относится к разряду дорогостоящих, все должно быть тщательно спланировано, т. е. определены цели, стратегия, формы и методы, а также бюджет рекламной акции. Для этого необходимо разработать программу рекламной акции. В статье рассмотрен порядок учета рекламных акций, а также проблемы, возникающие при их налогообложении.
Ключевые слова: рекламная акция, увеличение объемов продаж, потребители, продукция, учет, налогообложение, потребительский спрос
Практика предпринимательской деятельности показывает, что стабильность и финансовый успех фирмы во многом зависят от налаженных хозяйственных связей и от количества покупателей ее товаров и услуг. Одним из наиболее эффективных способов воздействия на потребительский спрос являются рекламные акции.
Специального определения рекламной акции в законодательстве не содержится, за исключением ст. 2 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» (далее — Закон о рекламе), в которой есть определение рекламы. По мнению авторов,
данное определение следует использовать при решении вопроса об отнесении расходов организации к рекламным расходам. Реклама — это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация об организации, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес как к самой организации, так и к товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации этих товаров, идей и начинаний.
Таким образом, на взгляд авторов, рекламная акция — это мероприятие, направленное на увеличение объемов продаж, на привлечение внимания потребителей к продукции, на упрочение положения организации на рынке. Мероприятие это дорогостоящее, поэтому все должно быть тщательно спланировано, т. е. определены цели, стратегия, формы и методы, а также бюджет рекламной акции. Для этого необходимо разработать программу рекламной акции.
Затраты на проведение подобной акции являются расходами на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности организации, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и яр-
марках. Такие затраты согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшают налогооблагаемую прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Момент, когда организация может признать расходы на рекламу для целей налогообложения прибыли, определен в Налоговом кодексе Российской Федерации:
— в ст. 272 — для метода начисления;
— в ст. 273 — для кассового метода.
При методе начисления прочие расходы признаются либо на дату осуществления расчетов, либо на дату предъявления расчетных документов, либо на последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации). При кассовом методе — после фактической оплаты расходов (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса Российской Федерации).
Сегодня практически каждая организация проводит рекламные акции, и очень часто бухгалтер сталкивается с трудностями при отражении в учете рекламных операций. Именно поэтому данная тема очень актуальна.
Для того чтобы учитывать рекламные расходы, необходимо знать, что к ним относится. Для этого необходимо обратиться к Налоговому кодексу Российской Федерации.
На основании абз. 2—4 п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации к рекламным расходам, учитываемым для целей налогообложения в размере фактических затрат, относятся (подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации):
— расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
— расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
— расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Следует отметить, что в новой редакции п. 4 ст. 264 НК РФ в частности расширен перечень
расходов на изготовление рекламных брошюр и каталогов, учитываемых в качестве расходов на рекламу: расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Остальные расходы на рекламу нормируются — учитываются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации, сформированной по данным налогового учета согласно п. 2 ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации кассовым методом или методом начисления (в зависимости от того, каким способом предприятие определяет базу по налогу на прибыль организаций). При этом выручка от реализации берется без учета налога на добавленную стоимость (НДС) и акцизов. Это следует из того, что при определении доходов от реализации из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Как показала аудиторская практика, у бухгалтеров в основном возникают вопросы по нормируемым рекламным расходам, в связи с чем остановимся на них подробнее. Итак, к нормируемым рекламным расходам в силу абз. 5 п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации относятся:
— расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;
— расходы на иные виды рекламы.
К иным видам рекламы относятся не поименованные в составе ненормируемых расходы. К ним могут относиться:
— проведение рекламных кампаний, в ходе которых некоторые товары (образцы товаров) передаются покупателям бесплатно;
— раздача мелких сувениров с логотипом организации (футболок, кружек, ручек, календарей и т. п.);
— дегустация выпускаемой продукции;
— распространение листовок и буклетов и т. п.
Следует отметить, что, поскольку иные виды
рекламы в гл. 25 Налогового кодекса Российской
Федерации не определены, они подлежат определению применительно к нормам законодательства о рекламе.
В соответствии со ст. 2 Федерального закона «О рекламе» под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к ним физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям, способствовать реализации товаров, идей и начинаний.
Сопоставление норм налогового законодательства и законодательства о рекламе приводит к выводу, что ключевым положением для учета расходов на рекламу в целях налогообложения прибыли является распространение информации среди неопределенного круга лиц. Если отсутствует элемент неопределенности получателей, характерный для распространения рекламной информации (например, передача продукции с логотипом предприятия осуществлена клиентам — заказчикам, покупателям, т. е. конкретным лицам), то произведенные затраты не могут быть отнесены к рекламным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли (см., например, постановление ФАС Московского округа от 28.04.2005 № КА-А40/3274-05). Подобная раздача товаров (продукции) будет расценена налоговыми органами как обычная безвозмездная передача, и, как следствие, их стоимость, а также затраты, связанные с такой передачей, будут исключены из налоговых расходов (п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Логика законодателя в решении этого вопроса такова: указанные затраты не являются экономически обоснованными, так как напрямую не влекут увеличения дохода налогоплательщика.
Вместе с тем следует обратить внимание на то, что любую ситуацию в рекламе следует рассматривать индивидуально для каждого конкретного случая. Так, в письме УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 № 26-12/18582 была рассмотрена следующая ситуация. Командированными работниками маркетинговой службы производителя была осуществлена передача образцов готовой продукции заранее определенным потенциальным покупателям. Понятно, что п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации не дает возможности учитывать данные расходы в целях налогообложения. В то же время в письме было указано, что
расходы по передаче образцов продукции могут быть признаны экономически оправданными, если их передача способствовала заключению договоров на поставку с конкретной организацией, которой были переданы образцы, и, следовательно, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли как прочие расходы на основании п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговые последствия во многом зависят от того, как будет оформлена эта операция. Например, в приказе директора по организации может быть указано, что раздача товаров будет осуществлена в целях увеличения числа заключенных договоров, объема поставок и, соответственно, прибыли организации. Дополнительным преимуществом станут и внутренние документы компании, закрепляющие данные операции как составную часть маркетинговой политики организации, способствующей росту прибыли налогоплательщика.
В настоящее время существует огромное количество видов рекламных акций. Каждый производитель пытается своим способом привлечь покупателей собственной продукции. Рассмотрим сначала виды рекламных акций, а затем особенности налогообложения каждого вида.
Рекламная акция «При покупке двух вещей третью вы получаете бесплатно». Цель подобного мероприятия — побудить покупателей к приобретению определенной продукции. Такие же цели преследуют рекламные акции, проводимые под лозунгами: «При покупке определенной вещи вы получаете подарок», «Соберите определенное количество упаковок и обменяйте их на подарок» и др.
Рекламные акции с розыгрышем и вручением призов победителям. Данный вид рекламных акций считается весьма распространенным Обычными лозунгами для таких мероприятий являются следующие:
— «Пришлите необходимое количество этикеток и примите участие в розыгрыше призов»;
— «Заполните при покупке вещи анкету и станьте участником розыгрыша» и др.
Распродажи. Еще один вид рекламных акций. Они могут быть сезонными, приуроченными к каким-либо событиям (например, открытие магазина, праздник) и т. п.
Промоакции. Считаются самостоятельным видом рекламных акций, как правило, проводятся для того, чтобы привлечь внимание потребителей к новому продукту.
Распространение рекламных листовок, каталогов. Это может быть как самостоятельная рекламная акция, так и одна из составляющих перечисленных выше видов акций.
Рассмотрим, какие налоговые последствия возникают у организаций, которые проводят ту или иную рекламную кампанию, как квалифицировать бесплатную передачу третьей вещи, а также, какие налоговые последствия по налогу на прибыль организаций возникают при проведении подобной рекламной акции. По мнению одних специалистов, если вещь передана бесплатно, то ни ее стоимость, ни расходы, связанные с ее передачей, не уменьшают налогооблагаемой прибыли организации, так как в данном случае применяется п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации.
По мнению других, бесплатно передаваемые вещи — это рекламные расходы, которые для целей налогообложения прибыли признаются в пределах 1 % выручки от реализации, поскольку не поименованы в перечне ненормируемых рекламных расходов.
Квалификация расходов на проведение мероприятий подобного рода зависит от документального оформления операций..
Допустим, программа рекламной акции утверждена и предусматривает бесплатную раздачу подарков. В этом случае их стоимость можно учесть в составе расходов на рекламу согласно п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации. Если такого положения в программе нет или проведение рекламной акции не оформлено документально, расходы на подарки для целей налогообложения прибыли не учитываются. Основанием является п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации.
Документальным подтверждением расходов служит отчет о проведении рекламной акции, в рамках которой покупателям вручались подарки (с указанием количества переданного товара), и накладная на передачу товаров лицу, ответственному за их вручение.
Рекламная акция может проводиться силами сторонней организации (например, комиссионером, реализующим товары). В этом случае документальным подтверждением служит акт оказанных услуг (отчет исполнителя). В нем должны быть указаны место и время проведения рекламной акции, а также количество врученных подарков.
Для целей исчисления налога на добавленную стоимость (НДС) вопрос о квалификации бесплат-
ной раздачи подарков решается однозначно. Передача права собственности на товары на безвозмездной основе — это их реализация. Следовательно, налицо объект обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации). Налоговая база в такой ситуации определяется как рыночная цена передаваемого подарка. Основание — п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации. Начисленный НДС не учитывается в составе расходов для целей налогообложения прибыли.
Бесплатно полученная вещь — это доход физического лица в натуральной форме (подп. 2 п. 2 ст. 211 Налогового кодекса Российской Федерации), который подлежит обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). Налоговая база определяется с учетом положений п. 1 ст. 211 Налогового кодекса Российской Федерации. Ставка, по которой облагается этот доход, зависит от того, как оформлено вручение подарка. Если оно происходит в рамках рекламы товаров (работ, услуг), то применяется налоговая ставка 35 % (п. 2 ст. 224 Налогового кодекса Российской Федерации). Если подарок вручается не в рамках рекламной акции, применяется налоговая ставка 13 % (п. 1 ст. 224 Налогового кодекса Российской Федерации). Поскольку организация, выдавшая подарок покупателю (клиенту), не может удержать с него сумму НДФЛ, физическое лицо должно самостоятельно исчислить и уплатить налог (подп. 4 п. 1 ст. 228 Налогового кодекса Российской Федерации). А организация, вручившая подарок, обязана в течение одного месяца с даты его выдачи представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о задолженности физического лица по налогу и невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации). Кроме того, выполняя требования п. 2 ст. 230 Налогового кодекса Российской Федерации, организация должна представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходе этого гражданина не позднее 1 апреля года, следующего за годом выдачи приза.
Пример 1. Закрытое акционерное общество (ЗАО) «МузГрупп» с июля по сентябрь 2013 г. проводило рекламную акцию: всем покупателям двух дисков с песнями отечественных исполнителей третий диск вручался бесплатно. Это было предусмотрено программой рекламной акции.
В ходе акции компания реализовала 200 дисков. Их покупная стоимость составила 270 руб. (без учета НДС). Продажная цена дисков — 472 руб.
(в том числе НДС (18 %) — 72 руб.), 100 дисков передано бесплатно.
«Входной» НДС по дискам, бесплатно переданным в ходе акции, в размере 4 860 руб. (270 руб. х х 18 %% х 100 шт.) торговая компания «МузГрупп» приняла полностью к вычету в момент, когда эти диски были учтены в составе товаров.
Выручка от реализации за 9 мес. 2013 г. составила 1 500 000 руб.
В бухгалтерском учете ЗАО «МузГрупп» будут сделаны следующие бухгалтерские проводки:
Д-т сч. 50 «Касса» К-т сч. 90 «Продажи», субсчет 1 — 94 400руб. (472руб. х 200шт.) — отражена выручка от реализации дисков;
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 3 К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 14 400 руб. (400 руб. х18 %% х х 200 шт.) — начислен НДС;
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 2 К-т сч. 41 «Товары» — 54 000руб. (270руб. х 200шт.) — списана себестоимость реализованных дисков;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 41 «Товары» — 27 000руб. (270руб. х 100шт.) — списана в расходы на рекламу стоимость «третьих» дисков;
Д-т сч. 91 «Продажи», субсчет 2 К-т сч. 68
«Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 7 200 руб. (400 руб. х 18 %% х х 100 шт.) — начислен НДС с рыночной стоимости безвозмездно переданных дисков. Данный расход для целей налогообложения прибыли не учитывается.
В налоговом учете стоимость безвозмездно переданных дисков учитывается в составе расходов на рекламу частично в размере 15 000 руб. (1 500 000руб. х 1 %%). Заметим, что по итогам года этот норматив может измениться.
Организация должна восстановить часть «входного» НДС по дискам, стоимость которых не включается в расходы для целей налогообложения прибыли.
Налог на добавленную стоимость, который организация может принять к вычету в пределах норматива рекламных расходов, составляет 2 700 руб. (15 000 руб. х 18 %%).
Организация должна восстановить НДС в сумме 2160 руб. (4 860 руб. — 2 700 руб.). Данная операция отражается следующими бухгалтерскими проводками:
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС», К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным цен-
ностям» — 2 160 руб. — восстановлен «входной» НДС со стоимости дисков, бесплатно переданных в ходе рекламной акции, в части, превышающей норматив;
Д-т сч. 91 «Продажи», субсчет 2 К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 2 160 руб. — списана сумма восстановленного НДС на прочие расходы.
Рекламная акция «Пришлите три штрих-кода и выиграйте приз». Конкурсы для потребителей — весьма популярная мера стимулирования продаж. Чтобы принять участие в конкурсе, покупатель, как правило, должен приобрести определенное количество товаров и прислать этикетки (штрих-коды и т. д.) от них организатору конкурса. По результатам розыгрыша победителю вручается приз в виде ценности или денег.
Заметим, что к проведению такого рода рекламных акций применяются положения о стимулирующих лотереях, установленные Федеральным законом от 11.11.2003 № 138-ФЗ «О лотереях» (далее — Закон о лотереях). О проведении подобных акций в соответствии со ст. 7 этого закона необходимо уведомить федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный Правительством РФ, уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ или уполномоченный орган местного самоуправления.
Как следует из ст. 16 Закона о лотереях, предложение об участии в стимулирующей лотерее наносится на упаковку конкретного товара или размещается иным способом, позволяющим без специальных знаний установить связь конкретного товара (услуги) и проводимой стимулирующей лотереи.
Сумма денежного приза не облагается НДС. В ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации среди объектов, облагаемых этим налогом, такая операция, как передача денежных средств, не указана.
Что касается налога на прибыль организаций, то здесь возникает вопрос: можно ли сумму денежного приза отнести к рекламным расходам, которые при определении налоговой базы признаются в пределах норматива? Да, можно. Сумма денежного приза — это расходы на иные виды рекламы, не поименованные в абз. 2—4 п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации в составе ненорми-руемых расходов. Значит, сумма денежного приза уменьшает налогооблагаемую прибыль в пределах норматива.
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ).
Если организация оформляет проведение розыгрыша призов в установленном Законом о лотереях порядке, в том числе уведомляет соответствующие государственные органы, то выигрыши, полученные победителями, облагаются НДФЛ по ставке 13 % (п. 1 ст. 224 Налогового кодекса Российской Федерации). Победитель такой стимулирующей лотереи сам должен исчислить и уплатить налог с суммы своего выигрыша на основании налоговой декларации. Эту декларацию он должен представить в налоговый орган до 30 апреля года, следующего за годом выплаты приза. Это следует из подп. 4 п. 1 ст. 228 и п. 1 ст. 229 Налогового кодекса Российской Федерации. А фирма — организатор лотереи должна уведомить налоговый орган по месту своего учета о выплаченном выигрыше (ст. 230 Налогового кодекса Российской Федерации).
Если же акция не была оформлена организатором как проведение стимулирующей лотереи, она является рекламным конкурсом, выигрыши в котором облагаются по ставке 35 % (п. 2 ст. 224 Налогового кодекса Российской Федерации). В этом случае организация, выплатившая победителю приз, должна исчислить и удержать из суммы выигрыша налог и уплатить его в бюджет. Это следует из пп. 1 и 2 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации. Если налог по каким-либо причинам не был удержан, организация должна в течение одного месяца с даты выплаты приза письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности победителя (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации). Также организация должна сообщить о доходе физического лица в налоговый орган по месту своего учета (ст. 230 Налогового кодекса Российской Федерации).
Затраты на приобретение (изготовление) неденежного приза организация включает в расходы на рекламу, но только в пределах норматива. Об этом сказано в п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, организации придется начислить НДС на рыночную стоимость вручаемого приза. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на безвозмездной основе является объектом обложения этим налогом.
При выдаче неденежного приза НДФЛ исчисляется в том же порядке, что и при выплате денежного приза.
Промоакция — это довольно распространенное рекламное мероприятие, в ходе которого потенциальным покупателям предлагается продегустировать (применить) реализуемую продукцию.
Без сомнения, расходы на проведение про-моакции носят рекламный характер, поэтому они учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Некоторые специалисты считают, что размер признаваемых в целях налогового учета расходов зависит от того, как осуществляется промоакция. К примеру, если промоакция проводится в рамках проведения выставки (ярмарки), то все затраты (в том числе и на промоакцию) не подлежат нормированию и в полном объеме списываются как расходы на участие в выставках (ярмарках). Если промоакция осуществляется как самостоятельное мероприятие (например, в торговом зале розничного магазина), то все расходы на ее проведение нормируются.
Налоговые органы придерживаются иной точки зрения. Где проводится рекламная акция, значения не имеет. Расходы на ее проведение в любом случае принимаются в пределах норматива.
Естественно, расходы на промоакцию должны быть документально подтверждены. Можно составить смету расходов и указать в ней стоимость переданных товаров и аренды торгового оборудования, заработную плату промоутеров и т. д. Передачу товаров (продукции) на проведение промоакции необходимо оформить накладной на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары по форме № ТОРГ-13.
Иногда организатор промоакции проводит это мероприятие на арендуемых площадях. В этом случае сумма арендной платы подлежит включению в состав рекламных расходов на проведение промоак-ции и подлежит нормированию. Если же площадь и необходимое оборудование для проведения промоак-ции предоставлены организатору этого рекламного мероприятия бесплатно, у него возникает доход в виде безвозмездно полученной услуги.
Предположим, что для проведения промоакции привлечена сторонняя организация. В этом случае документальным подтверждением расходов служит договор, накладная по форме № ТОРГ-12 с пометкой «на промоакцию», акт выполненных работ или отчет о проведенной промоакции с указанием количества израсходованных товаров. Стоимость израсходованных товаров признается в составе расходов на основании акта (отчета) организации, оказавшей услугу по проведению промоакции.
При проведении промоакции у организатора возникает объект налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации). В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары на безвозмездной основе облагается НДС. А объекта налогообложения по НДФЛ не возникает, так как отсутствует факт передачи товаров конкретному лицу.
Распродажи устраивают организации, чтобы привлечь новых покупателей и сохранить позиции на рынке. Они позволяют быстрее реализовать «неходовой» товар и увеличить объем продаж. Как правило, в период распродаж организации могут устанавливать скидки более 20 %, не опасаясь при этом контроля со стороны налоговых органов. Имеется в виду контроль за правильностью применения цен в соответствии со ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно п. 3 данной статьи при определении рыночной цены учитываются скидки, вызванные:
— сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
— потерей качества или иных потребительских свойств товаров;
— истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
— маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
— реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Рекламная акция, в частности распродажа, как правило, имеет своей целью достижение именно таких результатов.
Размер скидок, устанавливаемых на период распродажи, должен быть документально зафиксирован, т. е. отражен в программе рекламной акции.
В целях исчисления НДС и для целей налогообложения прибыли выручка от распродажи товаров по сниженным ценам отражается исходя из цены со скидкой. Это следует из п. 2 ст. 153 и п. 2 ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пример 2. В июне 2013г. в целях повышения спроса на свою продукцию торговая организация провела акцию среди потенциальных покупателей, где им были подарены ручки с логотипом фирмы. Стоимость ручек составила 11 800 руб., в том числе НДС — 1 800 руб.
Выручка от реализации продукции за полугодие 2013г. составила 354 000 руб., в том числе НДС — 54 000 руб.
На основании п. 4 ст. 264 НК РФ затраты на изготовление сувениров с логотипом фирмы нормируются, и, соответственно, предельная величина расходов на изготовление ручек, относимая для целей налогообложения прибыли к прочим расходам, составит 3 000 руб. [(354 000 руб. — 54 000 руб.) х 1 %>].
Расходы на рекламу сверх норм в сумме 7 000 руб. (10 000 руб. — 3 000 руб.) налогооблагаемую прибыль организации не уменьшают (п. 44 ст. 270 НК РФ).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи (см. таблицу).
Содержание бухгалтерских проводок
Содержание операции Корреспонденция счетов Сумма, руб.
Дебет Кредит
Получены ручки с логотипом организации 41 «Товары» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 10 000
Отражен НДС 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 1 800
Оплачена сувенирная продукция 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 51 «Расчетные счета» 11 800
Отражена стоимость подаренных ручек 44 «Расходы на продажу» 41 «Товары» 10 000
Отражено постоянное налоговое обязательство на сумму сверхнормативных расходов на рекламу (10 000 — 3 000) руб. х 24 % 99 «Прибыли и убытки» 68 «Расчеты по налогам и сборам» 1 680
Принят к вычету НДС со стоимости сувениров в пределах норматива (3 000 руб. х 18 %) 68 «Расчеты по налогам и сборам» 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 540
Списана сумма НДС со сверхнормативной стоимости сувениров (1 800 — 540) руб. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 1 260
Начислено постоянное налоговое обязательство на сумму НДС со сверхнормативных расходов (1 260 руб. х 24 %) 99 «Прибыли и убытки» 68 «Расчеты по налогам и сборам» 302
Распространение рекламных листовок. Рекламную информацию можно распространять различными способами: по почте, путем раздачи в общественных местах или размещения на транспорте, трансляции по телевидению и радио и др.
Некоторые специалисты считают, что расходы на почтовую рассылку листовок нельзя признать в качестве рекламных расходов, так как это противоречит требованиям Закона о рекламе, поскольку почтовая рассылка всегда адресная, а в ст. 2 этого закона сказано, что реклама — это информация, распространяемая среди неопределенного круга лиц.
По мнению авторов, данная точка зрения представляется ошибочной. Список адресатов формируется путем случайной выборки из баз данных, и принцип неопределенности круга лиц при этом не нарушается, например при рассылке рекламных листовок людям, чьи фамилии начинаются на буквы от «а» до «в», или тем, кто проживает в каких-то конкретных районах города. По сути такое распространение (между случайно выбранными лицами) является распространением среди неопределенного круга лиц, следовательно, расходы на почтовую рассылку являются расходами организации на рекламу и учитываются для целей налогообложения прибыли.
Что касается раздачи рекламных листовок в общественных местах, то это однозначно реклама. Следует отметить, что расходы на изготовление распространяемых рекламных материалов (каталогов, брошюр, листовок и др.) не нормируются. К таким расходам, например, относится стоимость услуг типографии и разработчиков макета. А вот расходы на почтовые услуги, заработную плату распространителей, расходы на транспортировку этих рекламных материалов можно учесть для целей налогообложения только в пределах норматива. Это следует из буквального прочтения п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации. Иными словами, расходы, произведенные в рамках одного рекламного мероприятия, могут учитываться по-разному.
Все расходы по изготовлению и распространению рекламных листовок должны быть документально подтверждены. Если изготовление и распространение осуществлялись собственными силами организации, подтверждающим документом может служить отчет ответственного должностного лица (отдела). К отчету прикладываются первичные документы, подтверждающие расходы (услуги почты, фактический расход материалов,
заработную плату распространителей и т. д.). Если к изготовлению и распространению рекламных листовок привлекалась сторонняя организация, документом, подтверждающим расходы, является акт о выполнении работ. И в том, и в другом случае расходы на изготовление рекламы принимаются для целей налогообложения прибыли в полном объеме, а расходы на распространение нормируются. Поэтому в акте о выполнении работ их целесообразно указывать отдельно.
Реклама длительного действия. Реклама длительного действия — это реклама, воздействующая на потребителя в течение определенного времени. К ней относятся, например, наружная или световая реклама, вывески, реклама в справочных изданиях, на транспорте. Один из видов рекламы длительного действия — рекламные ролики (клипы), транслируемые по радио, телевидению или в Интернете.
Рекламные слоганы, видеоролики и радиозаписи — это, безусловно, результаты интеллектуальной деятельности. И, как правило, у организаций-рекламодателей есть исключительные права на использование этих объектов. Однако в большинстве случаев срок их полезного использования меньше одного года. Поэтому случаи, когда такие объекты являются нематериальными активами, в данной статье рассматриваться не будут.
При использовании рекламы длительного действия важно правильно определить момент признания расходов в целях налогообложения прибыли. Поскольку организация использует такую рекламу длительное время, расходы на ее изготовление, размещение и иные связанные с ней расходы для целей налогообложения прибыли признаются постепенно в течение соответствующих периодов. Это следует из п. 1 ст. 272 НК РФ. В нем сказано, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
В бухгалтерском учете, так же, как и в налоговом, расходы признаются в течение нескольких периодов. Первоначально вся сумма расходов на рекламу длительного действия отражается на сч. 97 «Расходы будущих периодов», а затем ежемесячно списывается на счета учета затрат.
«Входной» НДС по товарам (работам, услугам), использованным для такой рекламы, можно принять к вычету в полном объеме в тот момент, когда эти товары (работы, услуги) учтены на сч. 97 «Расходы будущих периодов». Основание — п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пример 3. Организация заключила договор о создании и трансляции видеоролика по телевидению в течение 5 мес.
Расходы на создание ролика составили 41 300 руб., в том числе НДС 18 % — 6 300 руб. Акт о выполнении работ по созданию ролика стороны подписали в августе 2004 г.
Стоимость трансляции ролика в течение одного месяца — 11 800руб., в том числе НДС 18 %% — 1 800 руб. Акты об оказании услуг стороны подписывают ежемесячно, начиная с сентября 2013 г.
В бухгалтерском учете эти операции отражаются следующим образом:
в августе 2013 г.
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 41 300
руб. — оплачены услуги по созданию ролика;
Д-т сч. 97 К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 35 000 руб. (41 300 руб. — 6 300руб.) — отражены затраты на создание ролика в составе расходов будущих периодов;
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 6 300 руб. — выделен НДС со стоимости ролика;
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 6 300 руб. — принят к вычету НДС со стоимости ролика;
ежемесячно с сентября 2013 по январь 2014г.:
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» — 7 000 руб. (35 000 руб.: 5 мес.) — списаны на рекламные расходы затраты на создание ролика;
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 51 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 11 800 руб. — оплачены услуги по трансляции;
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 10 000 руб. (11 800 руб. — 1 800 руб.) — включена в рекламные расходы стоимость трансляции видеоролика;
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1 800 руб. — выделен НДС со стоимости услуг по трансляции;
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 «Налог на
добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 1 800 руб. — принят к вычету НДС со стоимости услуг по трансляции.
Расходы на создание и трансляцию ролика по телевидению относятся к ненормируемым рекламным расходам (п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации) и признаются в налоговом учете полностью.
Как и в бухгалтерском, в налоговом учете стоимость ролика организация включает в состав рекламных расходов постепенно по 7 000 руб. в месяц (35 000 руб.: 5 мес.). Стоимость услуг по трансляции ежемесячно включается в расходы на рекламу в размере 10 000 руб. (11 800 руб. — 1800
руб.).
Торговая политика современных предприятий направлена на создание более выгодных, чем у конкурентов, условий, что помогает привлечь большее количество покупателей и, соответственно, повысить уровень продаж. В большинстве случаев это различные системы поощрения покупателя, подарки, лотереи с призами, а также предоставление скидок. Как известно, скидки бывают бонусные, сезонные, зависящие от объемов закупки или условий оплаты, но в целом их можно разделить на два типа: уменьшающие задолженность покупателя по ранее проданным товарам и уменьшающие цену товара еще до того, как право собственности на него перешло к покупателю.
Налогообложение подобных операций является одним из наиболее спорных вопросов. Чаще всего разногласия с контролирующими органами возникают по поводу правильности отражения в учете расходов от проведения рекламных акций.
Следует отметить, что в настоящее время расходы на рекламу — одна из наиболее «проблемных» статей затрат в налоговом учете. Многочисленные нормативные документы, богатая арбитражная практика, разнообразие самих видов рекламы и способов ее размещения, частичное нормирование затрат значительно осложняют действия бухгалтера при признании таких расходов для целей налогообложения. Часто не представляется однозначным даже отнесение затрат к статье расходов на рекламу.
Именно поэтому бухгалтеру необходимо сориентироваться в терминологии современной рекламы, а также обеспечить экономическую обоснованность и документальное подтверждение расходов на рекламу и их правильную оценку.
Список литературы
1. ВасильеваЮ. А. Особенности налогообложения рекламной акции». URL:http://www. кт. ги.
2. Кулакова М. С. Рекламные акции: особенности налогообложения // Российский налоговый курьер. URL:http://www. г№к. ги.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
5. О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах: Федеральный закон от 06.06.2005 № 58-ФЗ.
6. О лотереях: Федеральный закон от 11.11.2003 № 138-ФЗ.
7. О рекламе: Федеральный закон от 13.03.2006 № 38-ФЗ.
8. Письмо УМНС России по г. Москве от
22.03.2004 № 26-12/18582 «Об отнесении к расходам на рекламу стоимости образцов готовой продукции заранее определенным потенциальным покупателям».
9. Постановление ФАС Московского округа от
28.04.2005 № КГ-А40/2013-05.
10. Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2005 № КА-А40/3274-05.
11. Семенихина В. В., Абрамова Э. В., Акило-ва Е. В. Расходы на рекламу: учеб. пособие / под ред. В. В Семенихиной. М.: Эксмо, 2012.
ИЗДАТЕЛЬСКИЕ УСЛУГИ
Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» выпускает специализированные финансово-экономические и бухгалтерские журналы, а также оказывает услуги по изданию монографий, деловой и учебной литературы.
Тел.: (495) 989-9610 e-mail: [email protected]
