CC BY
86УДК 349; 336.2 © Е. А. Клоков, 2018
Реформа налогообложения недвижимого имущества физических лиц: от ожиданий к первым результатам
(часть II)
Е. А. Клоков, Омская академия МВД России. E-mail: [email protected]
Исследуются совокупные эффекты влияния законодательных изменений элементов структуры налога на имущество физических лиц на результаты налоговой реформы. На основе большого массива статистических данных дается оценка реалистичности основных ожиданий от проводимых преобразований. Важнейшие достижения реформы связаны с ростом исчисленных сумм налога, сохранением социальных гарантий, снижением влияния налоговых льгот на поступления в бюджет. В то же время реформа не обеспечивает в полной мере реализацию принципа справедливости налогообложения. Существуют серьезные проблемы с адекватностью определения кадастровой стоимости недвижимости, с собираемостью налога, значительно усугубилась проблема недоимок по налогу.
Ключевые слова: налог на имущество физических лиц; элементы налога; налоговая реформа; справедливость налогообложения; налоговая нагрузка; собираемость налога; налоговые недоимки.
Tax Reform concerning Individual's Real Estate: from Expectations
to the first Outcomes (Part II)
E. A. Klokov, the Omsk Academy of the Russian Ministry of Internal Affairs. E-mail: [email protected]
The article dwells on joint effects of influence legislative changes in the elements of individuals' real estate tax structure have on the outcomes of the current tax reform. The author examines a bulk of statistical data and estimates the practicability of the main expectations from the changes. The main benefits of the reform are determined by the increasing calculated tax sums, reserved main social guarantees, less influence of tax benefits on the proceeds to the budget. At the same time the reform does not realize the principle of tax equity in full measure. There are serious problems related to adequacy of establishing property cadastral value, collectability of tax, the problem of tax arrears being also aggravated.
Keywords: individual's real estate tax; tax elements; tax reform; tax equity; tax load; tax collectability; tax arrears.
Налоговая база
В соответствии со ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Реформирование именно этого элемента налога на имущество физических лиц (далее — НИФЛ) в 2014 г. следует назвать наиболее радикальным во всех отношениях.
Согласно ст. ст. 402, 403 НК РФ в качестве налоговой базы для исчисления НИФЛ по общему правилу применяется кадастровая стоимость объекта, указанная в Едином государственном реестре недвижимости по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Налоговая база определяется исходя из инвентаризационной стоимости объекта, если в субъекте Российской Федерации не принято решение о начале применения на территории этого субъекта порядка определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объектов налогообложения. Данный вариант определения налоговой базы должен прекратить существование до 2020 г. на всей территории Российской Федерации.
По данным ФНС России, в 2016 г. НИФЛ за 2015 г. рассчитывался по кадастровой стоимости в 28 субъектах Российской Федерации. В 2017 г. еще в 21 субъекте федерации налоговые органы впервые приступили к расчету налога за 2016 г. по-новому Допол-
1 Об изменении порядка налогообложения недвижимости в 2017 г. : информация ФНС России от 10 апреля 2017 г. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Рис. 1. Совокупная инвентаризационная стоимость облагаемых объектов (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (форма 5-МН))
л I О S
с;
44 40
36 32 28 24
33,55
I_ I
37,97
35,11 35,79 36,16 35,62 36,29
38,96
Ii I I I I I
2006
2008
2015
2016
2010 2012 2013 2014
Рис. 2. Количество облагаемых объектов (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (форма 5-МН))
нят перечень регионов, в которых будет применяться кадастровая стоимость для исчисления налога за 2017 г., 15 субъектов, а за 2018 г. — 4 субъекта 2.
На момент подготовки данной статьи достаточно сложно масштабно оценить результаты реформирования налоговой базы НИФЛ из-за недостаточности статистических данных, изменений содержания статистической отчетности налоговых органов по местным налогам (форма 5-МН). Тем не менее отдельные аспекты проанализировать все же удалось.
1. Первое, что обращает на себя внимание — это динамика изменения налоговой базы НИФЛ за последние десять лет. До 2015 г. единственным вариантом налоговой базы по данному налогу была инвентаризационная стоимость, которая до реформирования из-за ежегодной индексации органами технической инвентаризации стабильно демонстрировала рост (рис. 1), что никак не соответствует динамике изменения количества облагаемых объектов (рис. 2). Пиковое значение инвентаризационной стоимости всех облагаемых НИФЛ объектов недвижимости в 12,34 трлн рублей пришлось на 2014 г.
Значительное снижение инвентаризационной стоимости облагаемых объектов, почти на 3 трлн рублей в 2015 г., еще на 4,5 трлн рублей в 2016 г. (рис. 1) объясняется частичной заменой значения этого показателя новым значением — кадастровой стоимости в субъектах федерации, перешедших на
новый расчет НИФЛ. По данным статической отчетности ФНС России, за 2016 г. кадастровая стоимость облагаемых объектов по России составила 71 трлн 732 млрд 847 млн рублей (рис. 3), что больше чем суммарная инвентаризационная стоимость за последние четыре года совокупно.
Однако указанный размер совокупной кадастровой стоимости фактически не был положен в основу расчета сумм налога, подлежащего уплате. В соответствии с пп. 3-6 ст. 403 НК РФ кадастровая стоимость ряда объектов обложения подлежит уменьшению на законодательно установленные размеры налоговых вычетов (необлагаемая часть кадастровой стоимости объекта недвижимости). Кадастровая стоимость подлежит уменьшению в отношении следующих объектов и в следующих размерах:
1) квартира — на стоимость 20 кв. м ее площади;
2) комната — на стоимость 10 кв. м ее площади;
3) жилой дом — на стоимость 50 кв. м его площади;
4) ЕНК, в состав которого входит хотя бы один жилой дом, — на 1 миллион рублей.
В результате применения в 2015 г. налоговыми органами этого правила при расчете НИФЛ налогоплательщикам совокупная кадастровая стоимость уменьшилась до 16 трлн 35 млрд 426 млн рублей (рис. 3). Падение совокупной налоговой базы из-за налоговых вычетов составило 64%. Это неудивительно,
2 Информация о переходе субъектов Российской Федерации на исчисление налога на имущество физических лиц. URL: http://www.nalog.ru/html/sites/www.new.nalog.ru/docs/nalogi/nalog_na_imush_fl/inf_perehod.xlsx (дата обращения: 22.12.2017).
Рис. 3. Кадастровая стоимость облагаемых объектов (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2015 и 2016 гг. (форма 5-МН))
л ч 80
о.
га X 60
с;
^ 40
5
£ 20
0
61,68
33,65
34,64 2
45,43
V А
2013
2014
2015
2016
Рис. 4. Сумма налога, исчисленного к уплате (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2015 и 2016 гг. (форма 5-МН))
ведь правило о налоговых вычетах распространяется фактически на миллионы квартир, комнат, жилых домов (самых массовых объектов обложения).
Как отмечается в научной литературе, предоставление таких вычетов всем без исключения налогоплательщикам, независимо от их имущественного и социального положения, без каких-либо условий, нельзя назвать удачным с точки зрения практики налогообложения недвижимости [1, с. 22]. Классический налог на недвижимость для обеспечения принципа всеобщности налогообложения не содержит в своей модели необлагаемых пределов, в том числе в виде натуральных показателей [2, с. 130; 3, с. 42].
Значительно позитивнее выглядит ситуация по итогам 2016 г. (рис. 3) — уменьшение совокупной кадастровой стоимости составило всего 34%; налоговая база (по КС) увеличилась более чем на 30 трлн рублей (почти в три раза по сравнению с 2015 г.).
Таким образом, по итогам 2016 г. совокупная налоговая база представляет собой суммарное значение инвентаризационной стоимости (5,24 трлн руб.) и кадастровой стоимости (47,34 трлн руб.) или 52,58 трлн рублей, что в четыре раза больше совокупной налоговой базы 2014 г. В результате такого реформирования налоговой базы сразу же значительно увеличилась сумма исчисленного к уплате НИФЛ, прирост данного показателя за первые два года реформы составил более 27 млрд рублей (рис. 4).
2. Переход на новый вариант налоговой базы НИФЛ — кадастровую стоимость объектов недвижимости, представляет собой чрезвычайно важный вопрос, затрагивающий как интересы владельцев не-
движимости, так и публичные интересы, связанные с налоговыми поступлениями в бюджетную систему. Сама кадастровая стоимость объекта недвижимости устанавливается в результате проведения государственной кадастровой оценки при осуществлении кадастрового учета ранее не учтенных объектов недвижимости (изменения характеристик учтенных объектов) или в результате оспаривания кадастровой стоимости.
Как уже было сказано, перешли на новый вариант налоговой базы те субъекты Российской Федерации, которые завершили кадастровую оценку всей недвижимости на своей территории. Определенная в массовом порядке, по общим усредненным показателям, кадастровая стоимость часто оказывается значительно выше рыночной стоимости (по разным оценкам, превышение может быть более чем в 10 раз) [3, с. 38; 4, с. 47; 5, с. 38], что влечет последующее успешное оспаривание собственниками такой кадастровой стоимости (табл. 1 и 2).
Как видно из представленных данных, 2017 г. в основном продолжил сформировавшийся негативный тренд: наблюдается рост количества заявлений, принятых комиссиями; увеличение суммарной кадастровой стоимости объектов недвижимости, как до оспаривания, так и после; увеличение доли оспоренных объектов капитального строительства до 28,13%.
Аналогичная неблагоприятная, с точки зрения фискальных интересов, ситуация складывается при оспаривании собственниками кадастровой стоимости объектов недвижимости в судебном порядке (табл. 2).
Таблица 1. Данные об оспаривании кадастровой стоимости (КС) объектов недвижимости в комиссиях Росреестра по рассмотрению споров 3
Количество объектов (в т. ч. земельные участки), по которым приняты заявления об оспаривании КС Доля объектов капитального 4 строительства КС объектов до оспаривания (трлн) КС объектов после оспаривания (трлн) Падение КС, %
2014 27 772 14,80 4,000 2,700 32,3
2015 49 337 8,70 6,167 3,676 40,4
2016 102 629 5,20 4,269 3,897 8,7
2017 118 628 28,13 8,700 7,500 14,6
Таблица 2. Данные об оспаривании кадастровой стоимости (КС) объектов недвижимости в судах 5
Количество объектов (в т. ч. земельные участки), по которым оспорена КС КС объектов до оспаривания (трлн) КС объектов после оспаривания (трлн) Падение налоговой базы, %
2014 38 876 1,431 0,382 73,0
2015 10 300 0,639 0,373 41,6
2016 20 418 1,170 0,634 45,6
2017 24 823 1,425 0,638 55,0
Следует оговориться, что данные, содержащиеся в табл. 1 и 2, касаются не только налога на имущество физических лиц, но и земельного налога, налога на имущество организаций. Проблема успешного оспаривания кадастровой стоимости недвижимого имущества, в том числе земельных участков, свидетельствует о том, что существующий механизм ее определения имеет серьезные изъяны, что напрямую обусловливает последующее значительное уменьшение налоговой базы по ряду налогов, для исчисления которых используется кадастровая стоимость. Общие тенденции успешного оспаривания кадастровой стоимости будут и дальше оказывать негативное влияние на поступление НИФЛ в бюджеты муниципальных образований.
Таким образом, реформирование налоговой базы НИФЛ обеспечило значительное ее увеличение, несмотря на налоговые вычеты, сокращение за счет успешного оспаривания. Следствием этого стало существенное увеличение сумм налога, исчисленного налогоплательщикам. Такая тенденция будет продолжаться по мере перехода субъектов Российской Федерации на кадастровый способ исчисления НИФЛ.
К негативным результатам реформы налоговой базы следует отнести массовое оспаривание результатов кадастровой оценки объектов недвижимости, что влечет значительные финансовые издержки как для налогоплательщиков, так и для государства.
Налоговые ставки
Серьезному реформированию подвергся и этот элемент налога, хотя концепция использования переменных ставок, распространенная в мировой практике налогообложения недвижимости, осталась прежней [6, с. 69; 7, с. 90].
Государство почти отказалось от использования прогрессивных ставок налогообложения, зависящих от суммарной инвентаризационной стоимости облагаемого имущества, перейдя к установлению ставок применительно к категориям объектов. Серьезным отступлением от этого общего правила является положение п. 5 ст. 406 НК РФ, разрешающее муниципалитетам установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от кадастровой стоимости объекта налогообложения (суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения, умноженной на коэффициент-дефлятор). Выборочное изучение нормативных правовых актов, регулирующих НИФЛ, различных муниципальных образований Российской Федерации показало, что местные власти пользуются правом на сохранение прогрессивного характера ставок [7, с. 92].
Принципиально важным для фискальных интересов местных бюджетов и налогоплательщиков является значительное снижение максимально допустимых НК РФ ставок по налогу (табл. 3) в отношении объектов жилого фонда — домов, квартир, комнат, доля которых среди облагаемых объектов самая большая — 89,15% по итогам 2016 г.
3 Составлено по данным Росреестра за 2014-2017 гг. URL: https://rosreestr.ru/site/activity/kadastrovaya-otsenka/rassmotrenie-sporov-o-rezultatakh-opredeleniya-kadastrovoy-stoimosti-/informatsiya-o-deyatelnosti-komissiy-po-rassmotreniyu-sporov-o-rezultatakh-opredeleniya-kadastrovoy (дата обращения: 13.03.2017).
4 Под объектами капитального строительства в данном случае имеются в виду: здания, сооружения, помещения, объекты незавершенного строительства.
5 Составлено по данным Росреестра за 2014-2017 гг. URL: https://rosreestr.ru/site/activity/kadastrovaya-otsenka/rassmotrenie-sporov-o-rezultatakh-opredeleniya-kadastrovoy-stoimosti-/informatsiya-o-sudebnykh-sporakh-v-otnoshenii-rezultatov-opredeleniya-kadastrovoy-stoimosti-obektov (дата обращения: 13.03.2017).
Таблица 3. Допустимые НК РФ ставки НИФЛ в отношении объектов жилого фонда
Стоимость объектов жилого фонда Пределы ставок для суммарной инвентаризационной стоимости имущества Максимальные ставки для кадастровой стоимости объектов жилого фонда
До 300 000 рублей включительно До 0,1% До 0,1%
Свыше 300 000 до 500 000 рублей включительно От 0,1% до 0,3% До 0,1%
Свыше 500 000 рублей От 0,3% до 2% До 0,1%
Таблица 4. Количество объектов, по которым исчислен налог (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2012-2014 гг. (форма 5-МН))
Инвентаризационная стоимость объектов 2012 2013 2014
До 300 000 рублей включительно 23 528 876 22 856238 22 162 077
Свыше 300 000 до 500 000 рублейвключительно 7198532 7581654 7621593
Свыше 500 000 рублей 5063077 5 726179 5835803
Рис. 5. Распределение облагаемых объектов по порогам прогрессии, % (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2012-2014 гг. (форма 5-МН))
По первому порогу прогрессии стоимости имущества максимальные ставки остались прежними, по второму — возможно трехкратное снижение ставок, по третьему — возможно снижение в диапазоне от 3 до 20 раз.
По данным официальной отчетности ФНС России в период с 2012 г. по 2014 г. доля облагаемых объектов, инвентаризационная стоимость которых не превышает 300 000 рублей (первый порог прогрессии), сократилась на 3,5% и составила в 2014 г. 62,2%. Доли объектов второго и третьего порога, наоборот, демонстрируя рост, по итогам 2014 г. составили соответственно 21,4% и 16,4% (табл. 4; рис. 5) 6.
Представленные данные позволяют сделать следующие выводы относительно влияния реформы налоговых ставок, применяемых к кадастровой стоимости, на поступления НИФЛ в местные бюджеты:
1. Облагаемые объекты с инвентаризационной стоимостью не более 300 000 рублей, которых абсолютное большинство, потенциально способны уве-
личить налоговые поступления в бюджеты, а также налоговую нагрузку собственников имущества, при исчислении в отношении них налога по кадастровой стоимости, которая в большинстве случаев выше инвентаризационной. Кроме того, следует оговориться, что местным властям предоставлено право уменьшать до нуля или увеличивать до трех раз ставку 0,1%, применяемую, к объектам жилого фонда (п. 3 ст. 406 НК РФ), что, безусловно, отрицательно или положительно отразится на налоговых поступлениях.
Данная гипотеза неприменима к тем объектам, которые при реальном исчислении налога конкретному налогоплательщику, имеющему несколько облагаемых объектов, автоматически попадают во вторую или третью группу объектов с повышенными ставками из-за правила налоговой базы о суммировании инвентаризационной стоимости объектов.
2. Объекты, относящиеся ко второму порогу прогрессии, доля которых колеблется в районе 20%,
6 Следует оговориться, что представленные в табл. 4 и на рис. 5 данные охватывают не только объекты жилого фонда, но и все остальные. Однако доля первых в 2012 г. составила 91,5%, в 2013 г. — 91,1%, в 2014 г. — 90,7% (по данным статистической отчетности ФНС России за 2012-2014 гг.).
потенциально способны увеличить налоговые поступления в бюджеты, а также налоговую нагрузку собственников имущества, но только в случае значительного увеличения их кадастровой стоимости относительно инвентаризационной, превышающего уровень падения реальных налоговых ставок в конкретном муниципальном образовании (от 3 до 20 раз).
3. Объекты третьего порога прогрессии, доля которых в 2014 г. достигла 16,4%, имеют низкий потенциал к увеличению налоговых поступлений, поскольку для положительного результата необходимо очень значительное увеличение их кадастровой стоимости относительно инвентаризационной, превышающее уровень падения реальных налоговых ставок в конкретном муниципальном образовании (от 3 до 20 раз).
Для наглядности приведем следующий, весьма типичный, пример. Налогоплательщик, не имеющий льгот, является собственником двух квартир в г. Омске, инвентаризационная стоимость каждой из которых составляет 280 тыс. рублей. Исходя из их суммарной инвентаризационной стоимости (более 500 тыс. рублей) каждая квартира облагается по ставке 1,5%. Если исчислять налог в отношении этих квартир по их кадастровой стоимости, то следует применять налоговую ставку 0,1%. Очевидно, что в такой ситуации рост суммы налога возможен только при условии, что кадастровая стоимость квартир вырастет по сравнению с инвентаризационной более чем в 15 раз. Вероятность такой неадекватной кадастровой оценки очень мала.
Подводя итог, следует сказать, что реформирование налоговых ставок, особенно в части самых массовых объектов обложения — объектов жилого фонда, не смогло не повлиять на динамику доли налога, исчисленного в отношении этого имущества (рис. 6). Рост налоговых поступлений смогут обеспечить далеко не все муниципальные образования.
Порядок исчисления налога
Данный элемент налога радикальных изменений не претерпел. Как и ранее, обязанность по исчислению НИФЛ возложена на налоговые органы, которые на основании имеющихся сведений об имуществе физических лиц производят расчет и направляют налогоплательщикам налоговые уведомления. Определенные новшества появились в части самого расчета налога, если соответствующий субъект Российской Федерации перешел на использование кадастровой стоимости в качестве налоговой базы. Речь идет о трех принципиальных изменениях порядка расчета налога, оказывающих значительное влияние на размеры налоговых поступлений, а также на налоговую нагрузку физических лиц:
1) налоговая база, участвующая в расчете налога, подлежит обязательному уменьшению налоговыми органами на установленные законом налоговые вычеты (как уже было указано ранее, правило распространяется на самые массовые категории облагаемых объектов — объекты жилого фонда);
2) расчет налога производится по кадастровой стоимости с применением специальной формулы;
3) введены коэффициенты, постепенно увеличивающие нагрузку на налогоплательщиков к 2020 г.
Второе и третье изменение, закрепленное в п. 8 ст. 408 НК РФ, начинает автоматически применяться с даты перехода субъекта Российской Федерации на исчисление налога по кадастровой стоимости в отношении большинства объектов.
Фактически специальный инструментарий для исчисления НИФЛ разработан исключительно для переходного периода реформы налога 2015-2020 годов, чтобы «плавно увеличить налоговую нагрузку» 7.
НИФЛ = (Н1 - Н2) х К + Н2,
Н1 — сумма налога, исчисленная по кадастровой стоимости объекта (Н1 = (КС - НВ) х НС, где
Рис. 6. Доля НИФЛ, исчисленного в отношении жилых объектов, % (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (форма 5-МН))
7 О введении налога на имущество физических лиц : письмо Минфина России от 14 октября 2014 г. № 03-05-0601/51651. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
НВ — налоговый вычет, если он применим; НС — соответствующая объекту налоговая ставка);
Н2 — сумма налога, исчисленная по инвентаризационной стоимости объекта за последний налоговый период, в котором для исчисления применялась инвентаризационная стоимость (Н2 = ИС х НС, где НС — соответствующая суммарной ИС налоговая ставка);
К — коэффициент, равный: 0,2 — применительно к первому налоговому периоду, в котором налоговой базой признается КС (первый год, с которого субъект Российской Федерации перешел на использование КС); 0,4 — применительно ко второму налоговому периоду; 0,6 — применительно к третьему налоговому периоду; 0,8 — применительно к четвертому налоговому периоду.
Иными словами, задача указанного коэффициента заключается в ежегодном увеличении на 20% суммы исчисляемого налога. Чем раньше субъект Российской Федерации перейдет на кадастровый способ исчисления НИФЛ, тем более плавно будет увеличиваться налоговое бремя для налогоплательщиков. Следует отметить, что указанный инструментарий для исчисления налога применяется налоговыми органами не всегда, в отдельных случаях это запрещает закон, в других — это просто невозможно.
Во-первых, применение специального инструментария ограничено рамками переходного периода, с 2020 г. на всей территории Российской Федерации НИФЛ будет исчисляться исходя из кадастровой стоимости имущества, путем традиционного произведения налоговой базы и налоговой ставки, без учета анализируемой формулы.
Во-вторых, формула не применяется в отношении отдельных категорий объектов (административно-деловые центры, торговые центры (комплексы) и помещения в них; нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически
30 25 20
используются для этих целей (п. 8 ст. 408 НК РФ). Исчисление налога для них производится обычным способом.
В-третьих, если при исчислении налога значение Н2 превышает соответствующее значение Н1, то есть НИФЛ по ИС окажется больше НИФЛ по КС, суммой налога, подлежащей уплате, будет считаться значение Н1 (п. 9 ст. 408 НК РФ). Изучение практики налоговых органов по исчислению НИФЛ за 2015 и 2016 гг. 8 показало, что подобные ситуации далеко не редкость. Основными причинами, по которым Н1 оказывается меньше Н2, являются: незначительное увеличение КС относительно ИС имущества, уменьшение КС на налоговые вычеты, падение уровня налоговых ставок.
В-четвертых, формула не может применяться в отношении новых объектов недвижимости, инвентаризационная стоимость которых не определялась вообще.
Таким образом, законодательные нововведения в части исчисления сумм НИФЛ, безусловно, будут оказывать значительное влияние на налоговые поступления в бюджеты: налоговые вычеты будут оказывать отрицательное воздействие, увеличивающие коэффициенты — положительное. Для налоговой нагрузки физических лиц указанные обстоятельства будут иметь обратный эффект.
Налоговые льготы
Традиционно данный элемент налога оказывает значительное отрицательное воздействие на налоговые поступления в бюджеты (рис. 7 и 9).
Категории льготников в результате реформирования практически не претерпели изменений, существенно изменились правила предоставления льгот. Согласно пп. 3 и 4 ст. 407 НК РФ налоговая льгота предоставляется по выбору налогоплательщика в отношении одного объекта каждого вида: 1) квартира или комната; 2) жилой дом; 3) помещение или сооружение, используемые для профессиональной твор-
15 10 5 0
а 24,4 ^-♦28,2
о. с ■"5л" д
^ 21,6
5 18,2
1 6,8 1 1 1 1 1 1 1
2006
2008
2010
2012
2013
2014
2015
2016
Рис. 7. Сумма налога, не поступившая из-за льгот (освобождений) (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 годы (форма 5-МН))
8 Изучено более 100 налоговых уведомлений за 2015 и 2016 гг., направленных налогоплательщикам Омской области, Москвы, Самары, Томска, Бердска (Новосибирская область) и Нижневартовска.
27
26
25
3 24
с
е; 93
2 22
21
20
19
2006 2008 2010 2012 2013 2014 2015 2016 Количество льготников
2014 2015 2016
Доля пенсионеров всех категорий среди льготников, %
Рис. 8. Лица, пользующиеся налоговыми льготами (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (форма 5-МН))
Рис. 9. Отношение непоступивших сумм к исчисленному налогу из-за льгот, % (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (форма 5-МН))
ческой деятельности; 4) хозяйственное строение или сооружение до 50 кв. м; 5) гараж или машино-место.
Указанное новшество объясняется попыткой законодателя прекратить массовую практику минимизации своих налоговых платежей через оформление права собственности на имущество на льготников, как правило, пенсионеров, доля которых среди остальных льготников остается самой высокой и после реформы (рис. 8).
Надо признать, что мера оказалась весьма эффективной, на рис. 9 видно, что в 2015 г. сумма налога, не поступившая из-за льгот (освобождений), сократилась почти на 3 млрд рублей по сравнению с 2014 г. Несмотря на значительное увеличение данного показателя (почти на 7 млрд рублей) в 2016 г., отношение непоступивших сумм к исчисленному налогу, снизилось с 70,3% в 2014 г. до рекордно низкого значения в 45,8% в 2016 г.
Именно это значительное падение — есть главный успешный результат реформирования налоговых льгот для местных бюджетов с фискальной точки зрения. Законодателю успешно удалось решить две главные задачи: сократить количество льготников (рис. 8) и значительно уменьшить эффект влияния льгот на налоговые начисления (рис. 9).
Итоги
По мнению Минфина России, справедливость налогообложения недвижимости физических лиц обеспечивается появлением в НК РФ налоговых вычетов (необлагаемой части кадастровой стоимости объекта недвижимости), сохранением налоговых льгот в виде освобождения от уплаты налога для отдельных категорий населения, введение коэффициентов, постепенно увеличивающих нагрузку на налогоплательщиков.
Внимательный анализ положений главы 32 НК РФ, практики проведения кадастровой оценки недвижимости позволяет усомниться в эффективности обозначенных выше мер социальной поддержки. Например, налоговые вычеты предоставляются всем категориям обеспеченных и необеспеченных граждан, современный вариант налоговых льгот значительно ухудшает материальное положение самой массовой категории льготников — пенсионеров. Очевидно, что никакие меры социальной поддержки не исправят несоразмерность проведенной кадастровой оценки.
Рост налоговых поступлений смогут обеспечить себе далеко не все муниципальные образования. Связано это, прежде всего, с тем, что большая часть облагаемых объектов недвижимости относит-
Рис. 10. Суммы налога, поступившие в бюджеты (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (форма 1-НМ))
Рис. 11. Отношение поступивших сумм к исчисленному налогу, % (составлено по данным статистической отчетности ФНС России за 2006, 2008, 2010, 2012-2016 гг. (формы 5-МН, 1-НМ))
ся к жилому фонду, в отношении которых действующим законодательством предусмотрены пониженные налоговые ставки.
Благодаря большому количеству дорогостоящей недвижимости в городах федерального значения (Москва, Санкт-Петербург) увеличится объем поступлений налога на имущество физических лиц в бюджет этих муниципальных образований. В других городах также будет замечен рост поступлений денежных средств, но не такой значительный, как в городах федерального значения.
Что касается налогоплательщиков-собственников недвижимости, то рост налогового бремени ожидает не всех [8, с. 16]. Владельцы дорогостоящей недвижимости ощутят реформирование налога в полной мере, владельцы недвижимости эконом-класса, особенно собственники недорогого жилья, имеют шанс даже снизить размер налоговых обязательств за счет налоговых вычетов и падения уровня налоговых ставок.
Если совокупно оценивать влияние реформы на налоговые поступления в местные бюджеты, то оно, конечно, в целом положительное. Тенденция прироста поступивших в бюджеты сумм налога исключительно положительная (рис. 10).
Однако значительный рост начисленных налоговых обязательств повлек обострение проблемы с соби-
раемостью налога — произошло резкое снижение доли поступивших сумм к исчисленному налогу (рис. 11). За первые два года реформы разрыв увеличился на 20 процентных пунктов, что не может не вызывать серьезных опасений относительно продолжения такой негативной тенденции в ближайшие годы.
Еще более неутешительной выглядит ситуация с размерами недоимок по налогу, которые имеют свойство ежегодно накапливаться: к задолженностям прошлых лет добавляются недоимки текущего года. Как видно из данных, представленных на рис. 12, за два года реформирования НИФЛ сумма налоговой задолженности увеличилась с 18,53 мрлд рублей до 31,01 млрд рублей. А если сравнить суммы поступлений НИФЛ (рис. 10) с размерами накопившихся недоимок (рис. 12), то по итогам 2016 г. эти значения практически сравнялись.
Справедливости ради стоит отметить, что значительное увеличение размеров недоимок наблюдается в последние годы по всем налогам. Однако по НИФЛ можно наблюдать не просто рост недоимок, но и ежегодное увеличение их доли в общей сумме задолженности (рис. 12).
Усугубление проблемы недоимок по НИФЛ, конечно же, нельзя объяснять только ростом налогового бремени, обусловленного реформой самого налога. Свой вклад вносит правоприменительная практика, полно-
2010 2012 2013 2014 2015 2016
■ Размер недоимок по налогу, числящихся на конец года
Рис. 12. Недоимки по налогу (составлено по данным статистической отчет
2010 2012 2013 2014 2015 2016
♦ Доля недоимок по НИФЛ в общей задолженности, %
имущество физических лиц
сти ФНС России 2010-2016 гг. (форма 4-НМ))
стью исключающая возможность привлечения к налоговой ответственности физических лиц за неуплату имущественных налогов. Нетрудно спрогнозировать, что в ближайшие годы с учетом реформирования налога на имущество физических лиц доля самой массовой категории налогоплательщиков в создание задолженности перед бюджетами будет увеличиваться [9, с. 40].
Таким образом, реформирование налогообложения имущества физических лиц лишь абстрактно связано с реализацией справедливости налогообложения, совершенно не гарантирует увеличение фискальной составляющей для всех местных бюджетов и рост налоговой нагрузки на основную часть населения.
Список литературы
1. Беликов Е. Г. Налогообложение имущества физических лиц в свете введения в действие главы 32 НК РФ // Налоги. 2015. № 3.
2. Турбина Н. М. Перспективы и экономические последствия введения налога на недвижимость // Социально-экономические явления и процессы. 2013. № 4.
3. Косенкова Ю. Ю, Турбина Н. М, Зобова Е. В. Социальные и экономические последствия введения налога на недвижимость физических лиц в Российской Федерации // Социально-экономические явления и процессы. 2016. Т. 11. № 9.
4. Бастрыкин В. В., Бирюкова Л. Л., Болотских В. В. Анализ результатов судебного оспаривания кадастровой стоимости земельных участков в Кемеровской и Новосибирской областях // Имущественные отношения в Российской Федерации. 2014. № 11.
5. Липски С. А. Изменение подходов федерального законодателя к определению налоговой базы недвижимого имущества // Налоги. 2017. № 1.
6. Богачев С. В. Налог на недвижимость: зарубежный опыт // Имущественные отношения в Российской Федерации. 2017. № 4(187).
7. Пинская М. Р., Алавердян О. А., Богачев С. В., Оганян Г. К. Методологические подходы к налогообложению недвижимости и их реализация в налоговых системах России и Армении // Финансовый журнал. 2017. № 4.
8. Федорцова Р. П., Артемьева О. И. Налог на имущество физических лиц в формировании муниципальных бюджетов // Налоги. 2015. № 3.
9. Клоков Е. А. Неуплата (неполная уплата) налога: «вольности» трактовки деяния // Налоги и налогообложение. 2017. № 2.
