CC BY
40
Учет в некоммерческих организациях
ПРИНЦИПЫ ЭНДАУМЕНТА И ОТРАЖЕНИЕ ЦЕЛЕВОГО КАПИТАЛА В ОТЧЕТНОСТИ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ
УЧРЕЖДЕНИЙ
О. В. КАУРОВА, доктор экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и налогообложения
Е. Н. ПОДСЕВАЛОВА, доцент кафедры бухгалтерского учета и налогообложения Российский государственный университет туризма и сервиса
Рассмотрим принципы формирования и использования средств целевого капитала образовательными учреждениями Российской Федерации, особенности отражения целевых поступлений в бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (НКО), а также зарубежный опыт использования эндаументов.
В 2006 г. Российский союз промышленников и предпринимателей инициировал принятие Федерального закона от 30.12.2006 N° 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций».
Целевой капитал (ЦК) НКО — это сформированная за счет пожертвований, внесенных жертвователем (жертвователями) в виде денежных средств, часть имущества НКО, переданная некоммерческой организацией в доверительное управление управляющей компании для получения дохода, используемого для финансирования ее уставной деятельности.
На этой основе формируется многоканальная модель финансирования учреждений профессионального образования, в которых особая роль отводится целевому капиталу.
Целевой капитал — эндаумент (endowment — от англ. to endow — наделять, одарять, обеспечивать постоянным доходом) — вклад, взнос, определенный объем финансовых средств, предоставляемый в пользу НКО на определенных условиях. Это могут быть пожертвования или специальные целевые взносы, аккумулированные в специальный фонд, средства которого инвестируются и дают регулярный доход.
Эндаумент, как и целевой капитал, формируется и пополняется на протяжении многих лет. Эндау-менты широко распространены в образовательной системе США. По состоянию на 30.06.2005 совокупный объем эндаументов 746 университетов и колледжей США составил 299 млрд долл. США, по состоянию на 01.10.2010 в связи с мировым финансовым кризисом совокупный объем эндау-ментов составил 208 млрд долл. США. Крупнейший эндаумент на протяжении многих лет принадлежит Гарвардскому университету. По состоянию на 30.06.2006 он составлял 29,2 млрд долл. США., на 01.10.2010 — 25,2 млрд долл. США.
Новые законодательные инициативы, открывающие альтернативные источники финансиро-
вания профессионального образования, заставили научную общественность обратить пристальное внимание на новый механизм формирования и управления целевым капиталом, выявить его преимущества и недостатки, скрытые угрозы и трудности реализации.
Поскольку целевой капитал является новым понятием для отечественной экономической науки, он практически не рассматривался в системе профессионального образования.
Государство принимает активные меры по устранению бюрократических препон и налоговых коллизий, связанных с привлечением внебюджетного финансирования. Так, были внесены поправки в Налоговый кодекс РФ, устраняющие двойное налогообложение: благотворитель вносит средства из своей чистой прибыли и платит с них налоги, а затем уже НКО облагается налогом, поскольку получение денежных средств признавалось внереализационным доходом и при фактическом отсутствии внереализационных расходов (так как оно получается безвозмездно) налог на прибыль необходимо уплатить со всей суммы.
Каких-либо льгот для благотворителей (жертвователей) не предусмотрено. В мировой практике сами благотворители—доноры эндаумента имеют налоговые льготы на прибыль: взносы в счет энда-умента вычитаются из сумм, подлежащих налогообложению.
Особенности применения положений нормативных правовых актов при составлении НКО образовательной сферы бухгалтерской отчетности разъяснены в информации Минфина России «Об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ПЗ-1/2011)» (далее—Информация № ПЗ-1/2011). В Информация № ПЗ-1/2011 рассмотрены особенности состава предоставляемой бухгалтерской отчетности НКО, порядка раскрытия информации в формах отчетности (бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о целевом использовании полученных средств), детализации показателей по статьям отчетов, содержания пояснений и так далее, а также порядка заверения отчетности и проведения ее аудита.
По нашему мнению, при разработке НКО, действующей в системе образования, формы бухгалтерского баланса, ей целесообразно разд. 3 «Капитал и резервы» переименовать в «Целевое финансирование».
Вместо показателей «Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады то-
варищей)», «Собственные акции, выкупленные у акционеров», «Добавочный капитал», «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» НКО включает показатели «Паевой фонд», «Целевой капитал», «Целевые средства», «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества», «Резервный и иные целевые фонды» (в зависимости от формы НКО и источников формирования имущества) (приложение 1 к приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»).
По статье «Целевой капитал» раскрывается информация о величине сформированного на отчетную дату целевого капитала НКО (п. 14 Информации № ПЗ-1/2011).
Учитывая, что некоммерческие образовательные учреждения не могут направлять полученную прибыль (в том числе и от предпринимательской деятельности) на выплату дивидендов или иным образом распределять ее между учредителями, у этих организаций не формируется финансовый результат.
Таким образом, у НКО отсутствует нераспределенная прибыль (убыток). Доходы, полученные образовательным учреждением, учитываются как средства целевого финансирования. Статьи, на которые организация вправе направлять полученные доходы, утверждает орган управления НКО.
Использование средств целевого финансирования, полученного некоммерческой образовательной организацией в виде инвестиционных средств на приобретение и (или) создание основных средств, включая общего пользования, раскрывается как уменьшение по группе статей «Целевые средства» и соответственно как увеличение статьи «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества». Информация о целевом использовании НКО полученных средств (по форме, структуре, составу источников поступления и направлениям использования) раскрывается в отчете о целевом использовании полученных средств.
По группе статей «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества» отражаются средства целевого финансирования, полученного НКО в виде инвестиционных средств на приобретение и (или) создание основных средств, включая общего пользования, в том числе выделенных в неделимый фонд.
В этой группе статей также отражаются средства фонда финансовой взаимопомощи, созданного в установленном порядке кредитным потребитель-
ским кооперативом граждан. Указанная информация раскрывается обособленно по статье, именуемой, например, «Фонд финансовой взаимопомощи».
Пополнения уже сформированного НКО целевого капитала в соответствии с условиями договора пожертвования или завещания, а также использование и распределение дохода от целевого капитала отражаются по статье «Денежные средства и денежные эквиваленты»
Рассмотрим формирование показателей отчета о прибылях и убытках. Негосударственная образовательная организация, взимающая плату за образовательные услуги и осуществляющая приносящую доход деятельность в соответствии с Законом РФ от 10.07.1992 № 3266-1 «Об образовании», информацию о полученных доходах и расходах раскрывает в соответствии со следующими документами:
• Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н;
• Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н. По статье «Прочие доходы» отражаются причитающиеся (полученные) НКО доходы от предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование объектов недвижимости, доходы от продажи активов, иные доходы, связанные с предпринимательской и иной уставной деятельностью.
Некоммерческая организация, формирующая целевой капитал, в составе прочих доходов раскрывает доходы от использования имущества, составляющего целевой капитал и размещаемого НКО самостоятельно и через доверительных управляющих, признаваемые и учитываемые в порядке, установленном ПБУ 9/99 для признания и отражения в бухгалтерском учете и отчетности прочих доходов (п. 20 Информации № ПЗ-1/2011).
По статье «Прочие расходы» НКО раскрываются расходы, связанные с доверительным управлением имуществом, составляющим целевой капитал, и вознаграждение управляющей компании, осуществляемые за счет доходов от целевого капитала в соответствии с законодательством Российской Федерации, в частности:
• возмещение необходимых расходов, связанных с доверительным управлением имуществом, составляющим целевой капитал;
• вознаграждение управляющей компании (п. 21 Информации № ПЗ-1/2011).
Ведущие американские университеты обладают эндаументами на десятки миллиардов долларов, позволяющими самостоятельно финансировать перспективные научные разработки, повышать квалификацию профессорско-преподавательского состава, выплачивать стипендии одаренным студентам и т. д. Согласно исследованию National Association of College and University Business Officers (NACUBO):
— 56 университетов владеют эндаументами, превышающими 1 млрд долл. США;
— 334 университета и колледжей имеют эн-даументы свыше 100 млн долл. США каждый, и сотни университетов распоряжаются эндаументами в десятки миллионов долларов
Всего в исследовании приняло участие 746 университетов, из которых 231 государственный и 515 частных университетов. Самый большой эндаумент принадлежит Гарвардскому университету. Каждое из учебных подразделений (факультеты, колледжи, бизнес-школа), входящее в состав Гарвардского университета, реализует собственную программу по привлечению финансовой помощи. Анализ американского опыта управления эндаументами позволил авторам сформулировать принципы управления целевым капиталом:
• принцип долгосрочного управления — полученные от благотворителей средства «ориентированы» на долгосрочное использование, получение дохода от инвестирования;
• целевое использование. Если не оговорено жертвователем, то полученные средства от инвестирования целевого капитала могут быть потрачены исключительно на цели, связанные с образовательной деятельностью;
• принцип «порционных трат» или «невозможность единовременной траты» — естественно следует из принципов долгосрочного управления и целевого использования.
Следует указать на проблему определения оптимального размера той части эндаумента, которую можно тратить ежегодно. Так, в Гарварде на различные университетские программы ежегодно расходуют 4—5 % эндаумента;
• принцип «разумного инвестирования». Каждый университет, формируя целевой капитал, сталкивается с проблемой разработки метода инвестирования. Помимо этого возникают дополнительные вопросы, связанные с регламентом принятия решений, порядком проведения инвестиционных мероприятий, распределе-
нием ответственности за принятое решение, проблемами взаимодействия со сторонними организациями, в частности профессиональными управляющими.
Надежность инвестирования целевого капитала поддерживается законодательно закрепленным перечнем вложений. Как уже было отмечено, установленные ограничения направлены на минимизацию риска. Чем меньше риск, тем меньше доходность. Университет заинтересован в максимизации доходов от целевого капитала. Действуя в рамках разрешенного перечня вложений, университет вынужден искать «золотую середину» между инвестициями в менее доходные инвестиционные инструменты (те, что разрешены законом) и проблемой ежегодного увеличения целевого капитала.
Выполняя роль общественных институтов, университеты не могут позволить себе игнорировать проблему социальной ответственности. Социальная ответственность может проявляться в отказе от инвестиций в акции табачных и алкогольных компаний, предприятий, загрязняющих окружающую среду, использующих детский труд и т. д. Право определять, этична или неэтична инвестиционная деятельность университетов, принадлежит обществу, от которого, собственно, и поступают финансовые средства в целевой капитал.
Список литературы 1. Иванова М. А. Использование целевого капитала некоммерческих организаций в управлении
современным интеграционным процессом // Вестник РАЕН. 2009. № 13(4).
2. ИвановаМ. А. Кузьмин А. В. Особенности интеграции и формирования экономической политики образовательных учреждений всех уровней РФ в условиях изменения нормативно-правовой базы / под ред. Н. П. Литвиновой. Курганский государственный университет, 2009.
3. Каурова О. В., Подсевалова Е. Н. Развитие фондов целевого капитала некоммерческой организации в системе профессионального образования Российской Федерации // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2012. № 37 (127).
4. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
5. О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций: Федеральный закон от 30.12.2006 № 275-ФЗ.
6. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н.
7. Об образовании: Федеральный закон от 10.07.1992 № 3266-1.
8. Об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ПЗ-1/2011): информации Минфина России.
9. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н.
10. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.
ИЗДАТЕЛЬСКИЕ УСЛУГИ
Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» выпускает специализированные финансово-экономические и бухгалтерские журналы, а также оказывает услуги по изданию монографий, деловой и учебной литературы.
Тел./факс (495) 721-8575 e-mail: [email protected]
