CC BY
20
8. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.07.2017 №№ А70-10963/2016, Ф04-2077/2017.
ПРАКТИЧЕСКИЕ ПРОБЛЕМЫ РЕАЛИЗАЦИИ ДЕОФШОРИЗАЦИОННОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Андрианова Н.Г. Email: [email protected]
Андрианова Наталья Геннадьевна - студент магистратуры, кафедра правовых дисциплин, Высшая школа государственного аудита (факультет), Московский государственный университет им. М.В. Ломоносова, г. Москва
Аннотация: в статье раскрываются основные изменения, внесенные в Налоговый кодекс Российской Федерации в рамках деофшоризации российской экономики. Анализируются нормы о контролируемых иностранных компаниях, о лицах, имеющих фактическое право на доход, а также усовершенствованные критерии налогового резидентства юридических лиц, принятые в Российской Федерации в рамках деофшоризационного законодательства. В статье выявляются проблемы, а также предлагаются возможные пути совершенствования российского законодательства в данной сфере.
Ключевые слова: деофшоризация, Налоговый кодекс Российской Федерации, контролируемая иностранная компания, контролирующее лицо, бенефициарный собственник, налоговое резидентство.
PRACTICAL PROBLEMS OF REALIZATION OF DEOFFSHORIZATION LEGISLATION IN THE RUSSIAN FEDERATION Andrianova N.G.
Andrianova Natalia Gennadievna - Master Student,
DEPARTMENT OF LEGAL DISCIPLINES, HIGHER SCHOOL OF STATE AUDIT (FACULTY), LOMONOSOV MOSCOW STATE UNIVERSITY, MOSCOW
Abstract: the article shows the main legislative changes in the Tax Code of the Russian Federation aimed at deoffshorization of the Russian economy. The article proposes the analysis of provisions about controlled foreign companies, beneficiary owners and criteria of tax residence for legal entities enacted in Russian Federation as a part of deoffshorization legislation. The article reveals the problems of the Russian deoffshorization legislation, provides the possible ways of improvement of Russian legislation in this sphere. Keywords: deoffshorization, Russian Tax Code, controlled foreign company, controlling person, beneficiary owner, tax residence.
УДК 336.221
По данным исследовательской организации Global Financial Integrity из России с 2002 по 2011 годы было вывезено более 880 млрд долларов США [1]. Вопрос о возвращении вывезенного капитала и пресечении дальнейшего вывода капитала из России был одним из главных при разработке норм о деофшоризации и внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации [2, 3].
В Российской Федерации в 2014 году был принят ряд законов, основными целями которых стало противодействие использованию офшорных компаний для вывода капитала из Российской Федерации, а также раскрытие реальных владельцев имущества-бенефициаров.
Федеральный закон от 24 ноября 2014 года № 376-ФЗ [4] и Федеральный закон от 8 июня 2015 года № 150-ФЗ [5] ввели положения о контролируемых иностранных компаниях в российское законодательство. Контролируемой иностранной компанией считается иностранная организация или иностранная структура без образования юридического лица, не являющаяся резидентом Российской Федерации, однако контролируемая физическим или юридическим лицом, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации. Контролирующим лицом признается физическое лицо или организация, являющиеся резидентами Российской Федерации, если доля их участия в иностранной компании составляет более 25% или доля участия составляет более 10%, в случаях, если доля участия резидентов Российской Федерации в данной иностранной компании составляет более 50%. Контролирующим может быть признано лицо и не отвечающее данным критериям, однако имеющее возможность оказывать определяющее влияние на распределение прибыли компанией.
В Налоговый кодекс Российской Федерации также были внесены изменения о лицах, имеющих фактическое право на доход (бенефициарных собственниках). Такими лицами признаются лица, которые в силу прямого или косвенного участия в организации, осуществления контроля над организацией или по иным причинам имеют право пользоваться или распоряжаться доходом, или лицо, в интересах которого иное лицо вправе распоряжаться доходом.
Следующим существенным изменением стало усовершенствование критериев налогового резиденства для юридических лиц. После внесенных изменений юридическими лицами - налоговыми резидентами стали признаваться наряду с российскими организациями иностранные организации, признаваемые резидентами в соответствии с международным договором Российской Федерации для целей этого международного договора, а также иностранные организации, местом фактического управления которыми является Российская Федерация. Местом фактического управления иностранной организации признается Российская Федерация, если исполнительный орган такой организации регулярно осуществляет свою деятельность из Российской Федерации, а также, если руководящие лица организации осуществляют свою деятельность по управлению организацией преимущественно в Российской Федерации.
В Налоговый кодекс Российской Федерации в 2015 и 2016 годах федеральными законами от 6 апреля 2015 г. № 85 -ФЗ [6], от 15 февраля 2016 г. № 32 -ФЗ [7] были внесены поправки относительно совершенствования норм деофшоризационного законодательства.
Следует особо остановиться на цели введения законодательства о контролируемых иностранных компаниях. Так, в большинстве стран, установивших в своем законодательстве правила о контролируемых иностранных компаниях, главной целью введения указанных норм является предотвращение размывания доходов контролирующего лица в юрисдикции, на территории которой указанное контролирующее лицо является налоговым резидентом. При этом при налогообложении прибыли контролируемой иностранной компании учитывается источник получения средств данной иностранной компанией, а впоследствии и контролирующим лицом. Так, если прибыль контролируемой иностранной компании сформировалась преимущественно за счет деятельности за рубежом, то данная компания не будет по законодательству большинства государств считаться контролируемой, а ее участники контролирующими лицами для целей налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании, так как указанная иностранная компания добросовестно осуществляет не запрещенную
законом деятельность на территории другой юрисдикции и извлекает доход из осуществления такой деятельности. В случае если иностранная компания используется физическим или юридическим лицом-резидентом определенной юрисдикции для уменьшения налогооблагаемого дохода на территории данной юрисдикции, то иностранную компанию признают контролируемой и физическое или юридическое лицо - резидент должны уплатить налог как контролирующие лица такой иностранной структуры. В Российской Федерации в законодательстве реализован иной подход при введении правил о контролируемых иностранных компаниях. В Российской Федерации преследовалась в большей степени фискальная цель при введении правил о контролируемых иностранных компаниях. В нормах о контролируемых иностранных компаниях предусматривается, что налогообложению и декларированию подлежат все доходы контролируемой иностранной компании вне зависимости от источника их возникновения (получены ли они от источников в Российской Федерации или за рубежом). Поэтому целесообразным является введение нормы о том, что иностранная компания будет считаться контролируемой, а российское физическое или юридическое лицо будут признаваться контролирующими лицами такой иностранной структуры только в случае, если преимущественная часть прибыли такой иностранной компании (более 50%) получена из российских источников. Введение данной нормы позволит усовершенствовать контроль налоговых органов за налогообложением прибыли контролируемых иностранных компаний, а также устранит необходимость в получении информации обо всех зарубежных активах российских налоговых резидентов.
При применении введенных правил о контролируемых иностранных компаниях ввиду установленного в законодательстве низкого порога владения иностранными компаниями - 25% или 10%, в случае, если компанией владеют в общей сложности 50 и более процентов российских резидентов - возникает угроза того, что обязанность по предоставлению информации об осуществлении контроля над иностранной компанией и сведений об отчетности такой компании возникнет у лиц, фактически не осуществляющих контроль над иностранными компаниями. Поэтому, необходимо повысить порог доли участия физических и юридических лиц в иностранной организации для целей признания их контролирующими лицами или дополнить указанную норму дополнительными критериями, позволяющими исключить необоснованное признание лица контролирующим лицом иностранной организации.
В новых нормах налогообложению по разным ставкам подлежит нераспределенная и распределенная прибыль иностранных компаний, так, если прибыль иностранной компании, признаваемой российским налоговым резидентом, распределена, то налогообложение происходит по ставке в 13%, нераспределенная прибыль контролируемой иностранной компании облагается по значительно более высокой ставке в 20%. Возможно, эта норма направлена на стимулирование распределения прибыли контролируемыми иностранными компаниями и возвращение этой прибыли в Российскую Федерацию. Однако подобные правила могут вызвать и обратную реакцию. Для разрешения данного вопроса следует предложить введение в российское законодательство о контролируемых иностранных компаниях дополнительных критериев, обуславливающих необходимость и обоснованность налогообложения нераспределенной прибыли иностранной организации в Российской Федерации.
При анализе статьи 25.13-1 Налогового кодекса Российской Федерации [2] можно заметить, что прибыль контролируемой иностранной компании освобождается от налогообложения в частности в случае, если контролируемая иностранная компания образована в соответствии с законодательством государства - члена Евразийского экономического союза и имеет постоянное местонахождение в этом государстве. Данная норма может породить существенный рост количества зарегистрированных на данной территории компаний, контролирующими лицами
которых будут являться российские налоговые резиденты, однако прибыль таких контролируемых иностранных компаний будет освобождаться от налогообложения в Российской Федерации.
В качестве главных инструментов борьбы с уменьшением налогооблагаемой базы российских налоговых резидентов являются признание налоговыми резидентами Российской Федерации иностранных организаций и не обладающих статусом юридических лиц иностранных структур, фактически управляемых с территории Российской Федерации, также введено понятие фактического получателя доходов для целей применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения. При этом в тексте закона не содержится четких критериев разграничения указанных понятий. Разграничение порядка применения норм о контролируемой иностранной компании и иностранной организации, признаваемой налоговым резидентом Российской Федерации, происходит по критериям места фактического управления данной компанией, места деятельности исполнительного органа, а также места осуществления деятельности в виде руководящего управления главными должностными лицами организации. Лицо, осуществляющее контроль над иностранной организацией в своих интересах, также в большей или меньшей степени участвует в управлении этой организацией. Поэтому возможны случаи возникновения коллизий при применении указанных правил. Следует законодательно разграничить порядок и случаи применения указанных норм.
Спорным является вопрос о порядке установления и подтверждения величины прибыли контролируемой иностранной компании. Одним из способов определения величины прибыли является предоставление налогоплательщиком данных финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год, в отношении которой представлено аудиторское заключение, не содержащее отрицательного мнения или отказа от выражения мнения. Однако это потребует от налоговых инспекторов Российской Федерации наличия специальных знаний о порядке составления отчетности организациями в зарубежных юрисдикциях.
Сложности вызывает также получение уведомлений об участии в иностранных организациях и уведомлений о контролируемых иностранных компаниях от российских налоговых резидентов. В отсутствии эффективной международной системы обмена информацией получение данных сведений, кроме как от российских налоговых резидентов, является затруднительным. Присоединение Российской Федерации к автоматическому обмену налоговой информацией запланировано на 2018 год. При этом, даже после присоединения Российской Федерации к указанной системе могут возникнуть сложности при осуществлении автоматического обмена информацией, например, с островными офшорными государствами. Российская Федерация начнет процесс международного автоматического обмена информацией с 2018 года, что позволит получать информацию от компетентных органов иностранных государств.
Таким образом, принятое деофшоризационное законодательство требует совершенствования ввиду наличия некоторых противоречивых положений, которые могут оказать влияние на его практическое применение.
Список литературы /References
1. Kar Dev and LeBlanc Brian. Illicit Financial Flows from Developing Countries: 20022011. December 2013. [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://iff.gfintegrity.org/iff2013/Illicit_Financial_Flows_from_Developing_Countries_20 02-2011-HighRes.pdf/ (дата обращения: 27.10.2017).
2. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 31.07.1998 № 146-ФЗ. «Собрание законодательства РФ». № 31, 03.08.1998. Ст. 3824.
3. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 № 117-ФЗ. «Собрание законодательства РФ», 07.08.2000, № 32. Ст. 3340.
4. Федеральный закон от 24.11.2014 № 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)». «Собрание законодательства РФ», 01.12.2014. № 48. Ст. 6657.
5. Федеральный закон от 08.06.2015 № 150-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3 Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)», «Собрание законодательства РФ», 15.06.2015. № 24. Ст. 3377
6. Федеральный закон от 06.04.2015 № 85-ФЗ «О внесении изменений в статью 219 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 4 Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)», «Собрание законодательства РФ», 06.04.2015. № 14. Ст. 2025.
7. Федеральный закон от 15.02.2016 № 32-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)», «Собрание законодательства РФ», 15.02.2016. № 7. Ст. 920.
