CC BY
11
А.В.Ефремов
ОСОБЕННОСТИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ИЗДЕРЖЕК КАЧЕСТВЕННЫХ ИЗМЕНЕНИЙ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ В ПИВОВАРЕННОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ
Аннотация
Рассматривается управленческий учет издержек качественных изменений в пивоваренных предприятиях, который содержит следующие элементы децентрализованных звеньев предприятия: центры возникновения затрат, центры дохода, центры прибыли, центр качественных изменений. Они имеют свое воплощение на основе производственных стадий технологического процесса, оптово-сбытовой базы, фирменного магазина и т.д.
Annotation
The administrative account of costs of qualitative changes in the brewing enterprises which contains following elements the decentralised links of the enterprise is considered: the centres of occurrence of expenses, the income centres, the centres have arrived, the centre of qualitative changes. They have the embodiment on the basis of industrial stages of technological process, wholesale-marketing base, firm shop etc.
2008 № 2
Вестник Ростовского государственного экономического университета «РИНХ»
Ключевые слова
Управленческий учет, качественные изменения, центр ответственности, возникновение затрат, пищевые предприятия, издержки.
Keywords
The administrative account, qualitative changes, the responsibility centre, occurrence of expenses, the food enterprises, costs
Качественное изменение производственной программы было успешным. Виды деятельности ее подразделений ответственности должны быть согласованы. Контроль видов деятельности в центрах ответственности требует измерения не только финансовых, но и нефинансовых показателей функционирования, таких, как: качество и сервис, создающих финансовые результаты. Основная идея состоит в том, что соответствующим образом подобранные нефинансовые показатели предвещают и объясняют финансовые результаты.
В первую очередь, необходимо уточнение содержания и последовательность выполнения технологических операций, анализ их технологических параметров, а также выявление уровня влияния на них качественных характеристик сырья и внешних условий. При необходимости также уточняется номенклатура контролируемых параметров технологического процесса, сам порядок и методы их оценки. В результате исследования процесса производства делаются выводы о том, как за счет улучшения организации технологического процесса повысить эффективность производства.
Выбор конкретного содержания элементов системы управленческого учета издержек качественного изменения производственной программы обусловливается целью управления. Центральным элементом данной системы является учет качественных изменений в технологическом процессе производства пива. Общая цель финансового управления - практическая реализация закрепленных уставом направлений
деятельности. Управленческое решение представляет отдельный акт информационного обмена между субъектом, объектом управления и внешней средой. Таким образом, для определения содержания системы учетно-аналитического обеспечения необходимо определить совокупность типовых управленческих решений, принятие и реализация которых обеспечивают функционирование организации.
Важнейшей составляющей производственного учета затрат на производство пивоваренной продукции является сегментарный учет. М. А. Вахру-шина определяет сегментарный учет как «систему сбора, отражения и обобщения информации о деятельности отдельных структурных подразделений организации».
Значение учета по сегментам бизнеса, производства очень велико, так как данные сегментарного учета удовлетворяют информационные потребности внутрифирменного управления. При этом имеется возможность контролировать затраты и результаты на разных уровнях управления и соответственно строить систему управленческого контроля предприятия. Составляя и анализируя сегментарную отчетность, можно судить об эффективности функционирования того или иного структурного подразделения организации и принимать различные управленческие решения.
Формирование сегментов как учетно-отчетных единиц на предприятии зависит от многих факторов. Главным из них является организационная структура предприятия.
Так, рассматривая ведение производственного учета за рубежом, С. А. Стуков подчеркивает: «Все цехи и отделы предприятия обычно поделены на так называемые центры, представляющие собой чисто учетнокалькуляционные (а не производственные) подразделения. Также он пишет о «ведении производственного учета по отдельным местам возникновения или центром затрат, одновременно именуемым центрами ответственности», объединяющими несколько понятий в одно. П.С. Безруких отмечает, что затраты на производство следует группировать по «местам возникновения расходов (по цехам и другим структурным подразделениям), а затем по объектам учета (фазам, переделам, стадиям и т.д.) и объектам калькулирования».
Для оценки степени единства и различия этих понятий необходимо рассмотреть их место в производственном учете, так как в реальных условиях производства существуют отличия мест возникновения затрат от центров затрат четким местом в структуре предприятия, экономической характеристикой (хозяйственный расчет) и социальным содержанием.
В. Ф. Палий отмечает, что «места возникновения затрат — это структурные подразделения, по которым организуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов и углубления хозяйственного расчета».
Образование мест возникновения затрат, номенклатура которых закрепляется руководителем предприятий, обусловлено сложностью организационных структур, разнообразием типов и видов производства, высоким уровнем концентрации и специализации, а их аналитическая детализация зависит от целесообразности выделения отдельных объектов с точки зрения эффективности использования получаемой информации
и трудоемкости учета, при этом аналитический учет по местам возникновения затрат целесообразно вести по иерархическому принципу, так как между структурными подразделениями существует определенная соподчиненность.
Р. Энтони, Дж. Рис выделяют четыре типа центров ответственности -«это центры доходов, центры расходов, центры прибыли, центры инвестиций»;
Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, кроме центра прибыли и центра инвестиций, называет центр затрат и центр продаж.
При совпадении мест возникновения затрат и центров ответственности не требуется специального аналитического учета. Однако когда функциональная структура несет ответственность за уровень затрат в нескольких производственных структурных подразделениях, затраты всех цехов, входящих в центр ответственности, группируются на едином аналитическом счете высшего уровня: когда отдельные функцио-
нальные и обслуживающие службы несут ответственность только за определенные направления затрат - необходимы отдельные счета - экраны или организация группировки затрат вне системы счетов. Необходимо также выделять контролируемые и неконтролируемые затраты на каждом структурном уровне.
Детализировать ответственность внутри мест возникновения затрат, вплоть до каждого работника, помогут центры ответственности, группирующие отклонения от норм затрат по признакам и виновникам, оперативно выяв-леннм с помощью нормативного учета затрат. При этом одно место возникновения будет охватывать несколько таких центров ответственности.
В зарубежной экономической литературе «учет по центрам ответственности предъявляет тип управленческого учета для управленческого контроля. Управленческий контроль сосредоточивает свое внимание на элементах
организации, называемых центрами ответственности».
Т.П. Карпова отмечает, что «построение учета затрат в соответствии с организационной структурой позволяет связать деятельность каждого подразделения с ответственностью конкретных лиц (рабочих, бригадиров, мастеров, начальников участков и т. д.), оценить результаты каждого подразделения и определить их вклад в общие результаты деятельности предприятия».
По ее мнению, в практике работы предприятий выделяются три подхода к построению аналитического управленческого учета:
- по центрам возникновения затрат - обособленным структурным подразделениям предприятия, представляющим собой отдельные объекты аналитического учета, где в целях наблюдения, контроля, управления затратами производственных ресурсов и оценки их использования организуется планирование и учет издержек производства;
- по центрам ответственности за возникающие затраты, где совмещаются в одном учетном процессе места возникновения затрат с ответственностью возглавляющих их руководителей, целью чего является анализ данных о затратах и доходах с отнесением отклонений от заданного на конкретное лицо;
- по центрам рентабельности производства отдельно взятого продукта, где «доход есть денежное выражение выпущенной продукции; расход — денежное выражение использованных ресурсов, а прибыль - разница между доходом и расходом».
В.Б. Ивашкевич указывает на необходимое разделение затрат по центрам ответственности и местам формирования внутри организации. Основываясь на опыте зарубежных предприятий, автор проводит более детальную классификацию центров ответственности по объему полномочий и обязанностей менеджеров (центры затрат, инве-
стиций, продаж и прибыли), а также функциям, выполняемым каждым центром (основные и обслуживающие центры ответственности). При этом он определяет то, что «по центрам ответственности учитывают все расходы данного подразделения предприятия; по местам затрат - только прямые (единичные) расходы. В разрезе мест формирования целесообразно учитывать только те расходы, которые нельзя отнести на конкретный вид продукции».
Управленческий учет качественных изменений продукции пищевых предприятий, по нашему мнению, представляет перспективную стратегию интенсивного развития и оптимизации деятельности предприятия на основе новых информационных и коммуникационных технологий.
Разработанная система, используемая на предприятиях пивоваренной промышленности Волгоградской области, направлена на дальнейшее развитие производственного учета как функции управления, способствует объединению интересов субъектов управления на базе информационного, учетно-
аналитического обеспечения.
Накапливание первичной информации, использование источников возникновения информации, непрерывное обновление данных, поиск и выдача групповых суммарных данных по наборам признаков эффективно обеспечиваются в системе, благодаря вводу с терминальных устройств. Первостепенной задачей предложенной структуры является достоверность регистрации первичной документации, юридическое подтверждение и сохранность данных.
Управленческий учет издержек качественных изменений в пивоваренных предприятиях содержит следующие элементы: децентрализованные звенья предприятия, центры ответственности, центры возникновения затрат, центры дохода, центры прибыли, центр качественных изменений. Они имеют свое во-
площение на основе производственных стадий технологического процесса, оптово-сбытовой базы, фирменного магазина и т. д.;
На технологических стадиях производства появляется информация о затратах на производство продукции, производится распределение затрат по статьям учета, анализируется количество произведенной продукции, затраты на качественные изменения, затем заполняются сводки (ежедневные, еженедельные), в которых содержатся сведения об отклонениях расхода сырья, перевыполнении плана.
Далее информация фиксируется в специально разработанном модуле системы управленческого учета издержек, и вся информация передается по сети на следующий уровень системы. Каждая стадия производственного процесса является центром возникновения затрат и центром ответственности, так как там находится лицо, ответственное за контроль, соблюдение норм и своевременную передачу информации.
Вся полученная информация аккумулируется, анализируется, сравнивается с плановыми показателями и передается на следующий уровень.
- Центр принятия управленческих решений, где находится центральный (главный) компьютер предприятия
- сервер, где собирается вся информация о хозяйственной деятельности предприятия, и на ее основе принимаются те или иные управленческие решения.
- Современные компьютерные технологии, обладающие технологией поддержки системы, то есть в любой период времени возможностью подключения и передачи информации на сервер.
- Разнообразные схемы передачи информации.
Постоянное повышение объемов учетной информации о затратах делает необходимым внедрение специальных
операций по фильтрации и регламентации. В процессе деятельности системы учетно-аналитического обеспечения
управления технологическими процессами происходит отбор данных для каждого уровня управления и выдача их в наиболее удобной форме.
Благодаря этому происходит установление состава и сроков в представлении информации по уровням и объектам управления. Для этого необходимо распределить весь объем сведений в зависимости от сферы их применения на уровнях управления, а в пределах каждого уровня - по функциональным, линейным службам и конкретным пользователям.
Существование специализированных центров качества (центров управления и учета качества) также уже обосновано и занимает равнозначное место среди остальных центров ответственности. Мы согласны с мнением Б.И. Валуева о том, что «учетная модель должна быть шире калькуляционной». Если ранее существовали варианты, когда функциональная структура несла ответственность за уровень затрат в нескольких производственных структурных подразделениях, в нашем случае -учет издержек качественных изменений на каждом этапе его формирования, или когда отдельные функциональные и обслуживающие службы несли ответственность только за определенные направления затрат без выделения учета издержек качественных изменений, то с появлением центра качества функции организации учета качественных изменений не будут разбросаны и дублированы по другим центрам ответственности. Причем центр учета качественных изменений может существовать как самостоятельный центр наравне с центрами затрат, доходов, прибыли и инвестиций, так и находиться в каждом из вышеперечисленных центров, как аналитический центр.
При разработке предлагаемых центров ответственности на исследуемых предприятиях мы столкнулись с проблемой выделения этих центров для закрепления ответственности руководителей подразделений, так как принимать дополнительную ответственность, помимо той, что предусмотрена должностными инструкциями и трудовым законодательством, теоретически никто не соглашался. Здесь же необходимо заметить, что, несмотря на безработицу в небольших городах, грамотных специалистов найти не просто, так что при внедрении системы необходимо пересматривать должностные инструкции, включая в них дополнительные функциональные обязанности. При разработке мы придерживались основных принципов, существующих в международной практике организации центров затрат и центров ответственности:
- каждый центр затрат должен быть отдельной сферой ответственности, возглавляемой ответственным лицом, которое должно участвовать в планировании и контроле затрат;
- каждый центр затрат должен объединять производственные фонды, которые обусловливают издержки приблизительно одного вида. Это облегчает определение совокупности факторов, оказывающих влияние на величину издержек данного центра затрат и выбор базы распределения издержек;
- все затраты по их видам должны списываться на центры затрат без особых сложностей;
- определение центров возникновения затрат следует осуществлять на основе изучения и анализа организационных технологических особенностей предприятия.
Нами выделены и проклассифицированы места возникновения затрат и центры ответственности, а также определены места возникновения издержек качественных изменений (центры ответственности), что обусловлено разнообразием технологических стадий и спецификой организационных структур (рис.1).
Таким образом, с появлением центра учета качественных изменений функции организации не будут разбросаны и дублированы по другим центрам ответственности.
Нами разработана и внедрена система учета по центрам ответственности на пивоваренных предприятиях Волгоградской области, функционирующая параллельно с традиционной системой бухгалтерского учета, но при этом четко определенная как сфера, позволяющая конкретизировать ответственность руководителей подразделений за качественные изменения.
Такой учет позволяет оперативно осуществлять контроль на разных стадиях и этапах процесса производства и переработки продукции, при этом оценивать деятельность руководителей подразделений, технологов, получать дополнительную информацию для контроля и учета затрат.
Центр принятия реше-
ний
ч г
Центр учета качественных изменений
Центр
инве-
стиций
І Центр качественного изменения продукта]
Рис. 1. Организация центров ответственности за качественными изменениями производственной программы * Авторская разработка
Библиографический список
1.Безруких П.С. Учет и контроль себестоимости продукции. - М.: Финансы, 1999. - 153с.
2.Валуев Б.И. Проблемы развития учета в промышленности. - М.: Финансы и статистика, 1984. - 97с.
3.Вахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Сегментарный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы.-М.: «АКДИ Экономика и жизнь», 2000.192с.
4. Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Юристъ, 2003. -618с.
5.Карпова Т.П. Основы управленческого учета: учеб. пособие. М.: ИНФРА, 1997. - 290с.
6.Палий В.Ф. Основы калькулирования.
- М.: Финансы и статистика, 1987. -288с.
7.Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. - М.: Финансы и статистика, 1988. - 223с.
8.Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект/ Пер. с англ.; под ред. Я.В. Соколова. -М.: Финансы и статистика, 1995. - 416с. 9.Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ./ Под ред. и с. предисл. А.М. Петрачкова. - 2-е изд., стереотип. - Ф. Финансы и статистика, 1996. - 560 с.
Bibliographical list
1.Bezrukih P.S.Account and the control of the cost price of production. - M.: the Finance, 1999. - 153p.
2.Valuev B.I.Problem of development of the account in the industry. - М.: the Finance and statistics, 1984. - 97p.
3. Vahrushina M.A. Intraindustrial the account and the reporting. The segmentary account and the reporting. The Russian
practice: problems and perspectives.-M.: Economy and a life », 2000.-192p.
4. Ivashkevich V.B.Accounting the administrative account. - M., 2003. - 618p.
5. Karpova T.P.. Bases of the administrative account: studies. The grant. M.:, 1997. -290p.
6. Paliy V.F.The basis of calculation. - M.: The finance and statistics, 1987. - 288p.
7. Stukov S.A.System's Knocks of the industrial account and the control. - M.: the Finance and statistics, 1988. - 223p.
8. Horngren CH. T/, Foster D. Book keeping: Administrative aspect /Tr.to English; under the author. A.V. Sokolov. - M.: The Finance and statistics, 1995. - 416p.
9.Anthony R. The account: situations and examples: T. to eng./Under the author. A.M.Petrachkova. - 2 book, a stereotype. -F.Finansy and statistics, 1996. - 560 p.
