CC BY
195
ISSN 2311-9381 (Online) Международные стандарты учета и отчетности
ISSN 2073-5081 (Print)
ОБЗОР, ОЦЕНКА И ПЕРСПЕКТИВЫ ПРИМЕНЕНИЯ МСФО ДЛЯ МАЛОГО И СРЕДНЕГО БИЗНЕСА В МИРЕ
Андрей Сергеевич СОЗОНОВ
ассистент, кафедра бухгалтерского учета и аудита,
Воронежский государственный аграрный университет имени императора Петра I,
Воронеж, Российская Федерация
sozonovas@yandex.ru
История статьи:
Принята 15.11.2016 Принята в доработанном виде 23.11.2016 Одобрена 30.11.2016 Доступна онлайн 15.03.2017
УДК 657.1 JEL: М41, М48
Ключевые слова: внедрение, МСФО, малые и средние предприятия, национальный регулятор
Аннотация
Предмет. Проблемы совершенствования международной практики учета на предприятиях микро-, малого и среднего бизнеса в различных странах после изучения вопроса о внедрении МСФО для малых и средних предприятий.
Цели. Критический обзор МСФО для малых и средних предприятий, касающийся как
вопроса отношения к данному стандарту в различных странах, так и проблем его внедрения, а
также изучение вопроса о полезности МСФО для малых и средних предприятий и
практических аспектах использования составленной по нему отчетности.
Задачи. Выявить основные проблемные моменты, возникающие в процессе применения
стандарта.
Методология. Основные положения научных трудов отечественных и зарубежных специалистов, ведущих международных организаций в области современного бухгалтерского учета исследованы с использованием методов абстрагирования, систематизации, обобщения теоретических аспектов.
Результаты. В вопросе применения МСФО для малых и средних предприятий выявлены проблемы, решение которых поможет в будущем преодолеть возникающие трудности в процессе применения стандарта для малого и среднего бизнеса.
Выводы. Дальнейшее развитие МСФО для малого и среднего бизнеса как основы мировой экономики нуждается в корректировках, которые не только поспособствуют формированию отчетности для ряда государственных органов, но и позволят получать экономические выгоды. Уточнение целей составления и конкретизация пользователей являются основными теоретическими направлениями совершенствования, в то время как практическая работа национальных регуляторов должна быть нацелена на внедрение МСФО для малых и средних предприятий в экономическую жизнь каждой страны и последующие разъяснения и популяризацию стандарта как в бизнесе, так и в профессиональном сообществе.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2016
В настоящее время малый и средний бизнес в различных странах привлекает к себе огромное внимание, что и послужило причиной разработки, принятия и перевода на многие языки международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) для предприятий малого и среднего бизнеса (МСБ).
Этот сектор вносит огромный вклад в создание рабочих мест, технологических инноваций и экономического производства по всему миру, в результате чего Советом по МСФО был разработан МСФО для МСБ с целью упрощения полной версии МСФО1.
Совет по МСФО полагает, что принятие МСФО для МСБ обеспечит расширение доступа к международному финансированию на основе унификации и предоставления высококачественной финансовой информации2.
1 About the IFRS for SME's. URL: http://eifrs.ifrs.org/eifrs/sme/en/IFRS%20for %20SMEs_Standard_2015.pdf
Также Совет по МСФО надеется, что внедрение стандарта в глобальный язык финансовой отчетности поднимет международную сопоставимость и глобальное признание МСБ на всей планете. Это будет серьезным прорывом для малого и среднего бизнеса в случае, если предполагаемые выгоды надлежащим образом будут признаны странами и они примут МСФО для МСБ [1].
Еще одной целью Совета по МСФО по внедрению МСФО для МСБ заявлена парадигма повышения полезности в процессе принятия решений. В мире широко распространено мнение, что информация бухгалтерского учета приводит к успешному управлению бизнесом, независимо от его размера. Это подтверждается большим количеством принятых упрощенных стандартов бухгалтерского учета, применяющихся в разных государствах.
2 International Accounting Standards Board (IASB) (2009a). International Financial Reporting Standards (IFRS) for Small and Medium-Sized Entities (SME). URL: http://www.ifrs.org/ifrs-for-smes/Pages/ifrs-for-smes.aspx
281
Также среди причин принятия МСФО для МСБ можно отметить следующие:
1) единообразие способствует повышению уровня прозрачности финансовых отчетов;
2) существует поддержка международных агентств, которые требуют предоставления надежных финансовых отчетов;
3) запросы на стандарты для малого и среднего бизнеса существуют давно и относятся к странам с разным уровнем развития.
Международные исследования в области конвергенции международных стандартов уже на этапе разработки и первого опубликования указывали на ряд проблем, которые актуальны как для внедрения любой версии МСФО, так и лишь для МСФО для МСБ. Среди общих проблем можно выделить следующие:
1) многие бухгалтеры и аудиторы недостаточно подготовлены в области международных стандартов. Зачастую складывается ситуация, когда при достаточной теоретической подготовке слабой оказывается практическая база подготовки ввиду недостаточности опыта;
2) недостаток ресурсов и объектов инфраструктуры для реализации внедрения правил учета и составления отчетности на принципах МСФО в развивающихся и переходных экономиках [2];
3) отсутствие международного механизма, который бы обеспечивал эффективное применение МСФО в отдельных юрисдикциях [3];
4) несоответствия в нормативно-правовой базе и недостаточная правовая поддержка процедур внедрения МСФО на национальном уровне [2].
Среди частных проблем, с которыми и сталкиваются при использовании МСФО для МСБ, следует выделить следующие:
1) недостаточная теоретическая проработанность вопроса: «Какая финансовая отчетность нужна непубличным компаниям?». Многие не уверены, что отчетность, полезная крупным компаниям, настолько же полезна для малых и средних предприятий. Пользователи и их информационные потребности порой существенно различаются [4];
2) формирование двух видов отчетности в границах одной юрисдикции (по МСФО и МСФО для МСБ) ставит вопрос о необходимости составления несопоставимых между собой отчетностей;
3) упрощения стандарта носят не настолько радикальный характер, чтобы профессиональное сообщество сошлось на той точке зрения, что выгоды при принятии МСФО для малого и среднего бизнеса носят
" 3
превалирующий характер над затратами .
В процессе практических процедур внедрения утверждение о приближении МСФО для малых и средних предприятий к полной версии стандартов многим представляется спорным, что и послужило причинами отказов от использования их в ряде стран.
Компания Deloitte отмечает, что многие развивающиеся страны принимают МСФО для МСБ вместе с полной версией МСФО, даже несмотря на то, что стандарт для малого и среднего бизнеса не входит в пакет полных МСФО и возможны проблемы с его применением на практике.
Одновременно с этим развитые страны, принявшие полный набор МСФО (Австралия, Новая Зеландия, страны - члены Европейского Союза) не приняли МСФО для МСБ по причине достаточной сложности в принципах признания и оценки [5].
Новая Зеландия призвала сократить расходы для малых предприятий, а Австралия взяла паузу, заявив, что она будет следить за развитием событий, не внедряя стандарт даже на уровне добровольного применения.
Европейская комиссия полагает, что до сих пор МСФО для МСБ не отвечает целям упрощения и сокращения административного бремени, даже несмотря на то, что будет использоваться один стандарт МСФО для МСБ в 27 странах - членах ЕС вместо национальных, существенно повысив сопоставимость отчетности. Совету по МСФО необходимо стремиться к стимулированию наукоемкого, устойчивого и всеобъемлющего роста в данном секторе в рамках выполнения стратегии развития ЕС к 2020 г.4 Несмотря на данные проблемы, Совет по МСФО продолжает работу по распространению стандарта и его совершенствованию.
3 Revised Differential Reporting Framework. Australian Accounting Standards Board. Exposure Draft (ED) 192. February 2010. Comments to the AASB by 23 April 2010. URL: http://www.aasb.gov.au/admin/file/content105/c9/ED_192_Revise d_Differential_Reporting_Framework.pdf.
4 Proposal for a Directive of European Parliament and of the Council the Annual Financial Statements, Consolidated Financial
Statements and Related Reports of Certain Types of Undertakings No. COM (2011) 684 final 2011/0308 (COD). Brussels: European Commission. 25.10.2011. URL:
http://eurlex. europa. eu/LexUriServ/ LexUriServ.do? uri=C0M:2011:0658:FIN:EN:PDF
В настоящее время, помимо официального текста на английском языке, стандарт опубликован на 22 языках, а именно: албанском, арабском, армянском, боснийском, китайском, хорватском, чешском, французском, итальянском, японском, камбоджийском, литовском, македонском, монгольском, польском, португальском,
румынском, русском, сербском, испанском, турецком, а недавно вышел и на украинском5.
На конец 2016 г. многие страны уже приняли стандарт в национальную учетную практику. Перечень этих стран, выделенных по географическим регионам, приведен в табл. 1.
Как можно заметить, значительная часть стран, принявших МСФО для МСБ, особенно в районе Карибского бассейна, представляют собой карликовые страны с незначительной экономикой, во многом нацеленной на сферу туризма и рыболовства. Также у них часто недостаточно собственных ресурсов для разработки высококачественных бухгалтерских стандартов, что и обусловливает принятие ими МСФО как в полной версии, так и для МСБ.
Однако среди стран, принявших МСФО для МСБ в той или иной степени, встречаются и крупные развитые - Швейцария, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, и развивающиеся страны - Бразилия, Аргентина. Отдельно необходимо рассматривать опыт Украины как страны, наиболее близкой нам в историческом плане. Ее опыт работы с МСФО для МСБ является наиболее ценным для дальнейшего развития МСФО в России.
Из 83 стран, которые требуют или разрешают использование МСФО для МСБ, можно выделить количество стран со следующими правилами их применения (табл. 2).
Особый интерес представляют изменения, которые были сделаны в ряде стран в процессе принятия МСФО для МСБ, а также причины этих изменений. В табл. 3 описывается характер и степень изменений, внесенных рядом стран, которые требуют или разрешают МСФО для МСБ.
Первой страной, которая приняла стандарт в 2009 г., стала ЮАР. Причем заявление о применении стандарта произошло до момента его официального опубликования, то есть еще в процессе разработки стандарта6.
На момент выхода стандарта у компаний из ЮАР было право выбора: применять полную версию
5 Переводы МСФО на не английском языке. URL: http://www.ifrs.org/IFRS-for-SMEs/Pages/Non-English.aspx
6 ЮАР и Австралия внедряют МСФО для малого и среднего бизнеса. URL: http://gaap.ru/news/54494/
МСФО, национальные стандарты или МСФО для МСБ. Однако уже при составлении отчетности за 2012 г. национальные бухгалтерские стандарты не применяются, за исключением случаев учета местных особенностей, не урегулированных в МСФО или МСФО для МСБ7.
В дальнейшем ряд стран Африканского континента приняли у себя МСФО для МСБ. Среди них Нигерия, которая занимает 22-е место в мире по ВВП и 1-е среди африканских стран, и Ботсвана - второе место в Африке по ВВП на душу населения8. В процессе обсуждения вопроса о принятии МСФО для МСБ находится Египет.
Одной из основных причин, по которым Нигерия приняла МСФО для МСБ, явился переход соседних стран на данный стандарт. Большая часть профессионального сообщества
приветствует такой переход, отмечая, что для микро- и малых фирм стоимость затрат на переобучение может быть существенной. Ситуация усугубляется недостаточным уровнем подготовки бухгалтеров. Для решения данной проблемы национальный регулятор обязал учебные заведения пересмотреть учебные планы, а контроль за качеством осуществляется комиссией на национальном уровне. Затраты по переподготовке бухгалтеров малых фирм частично субсидируются.
Одновременно с этим в экспертном сообществе продолжаются исследования по вопросу о целесообразности принятия МСФО для МСБ даже микрокомпаниями и существовании связи между размером компании и эффективностью процесса принятия МСФО [6].
Похожим образом действует правительство Уганды. Оно не только проводит работу по популяризации стандарта в профессиональном сообществе в целях повышения осведомленности, но и сделало его обязательным при обращении компаний за кредитами в банки. Кроме того, это, вероятно, приведет к необходимости разработки отдельных стандартов учета для малых и микросубъектов бизнеса [7].
В странах Латинской Америки и Карибского бассейна был проявлен значительный интерес к принятию МСФО для малых и средних предприятий. В этом регионе сосредоточено большинство стран, принявших стандарт по причине недоверия к финансовой отчетности компаний малого бизнеса. Особенно это характерно для отчетности малых островных
7 ЮАР полностью переключается на МСФО. URL: http://gaap.ru/news/126866/
8 Показатели ВВП на основании данных МВФ.
стран, расположенных в Карибском бассейне, желающих получить недорогое финансирование [8].
Малые страны региона в основной массе приняли стандарт без изменений, лишь уточнив количественные параметры малого и среднего бизнеса.
Более крупные страны как, например, Бразилия, наряду с увеличением количественных параметров внесли изменения в ряд положений стандарта. Например, разрешен метод долевого участия для учета инвестиций в дочерние, ассоциированные и совместные предприятия в отдельной финансовой отчетности.
Особо следует отметить, что в Бразилии МСФО обязательны к применению. Малые и средние предприятия должны использовать МСФО для МСБ, если они не используют полные МСФО, за одним исключением: микропредприятия, чей валовой доход меньше 3,6 млн бразильских реалов (~ 1,1 млн долл. США), вправе использовать бразильские стандарты для малых предприятий7.
Другие страны, такие как Аргентина, приняв МСФО для МСБ, разрешают использование местных стандартов бухгалтерского учета, которые обычно и применяются малыми и средними предприятиями.
Бразилия приняла МСФО для МСБ одной из первых и к настоящему времени накопила достаточный практический опыт. Многие компании малого бизнеса не рассчитывают расходы под будущее восстановление или по демонтажу основных средств. Остаточная стоимость исчисляется на основании амортизации без учета ликвидационной стоимости активов, при этом применяются максимальные нормы амортизации для снижения налогооблагаемой базы.
Активы и обязательства в балансе далеко не всегда отражаются по справедливой стоимости. Для ряда активов или обязательств, в расчете стоимости которых должно применяться обесценение, таких как запасы, дебиторская задолженность, оно применяется. В то же время для инвестиций, основных средств, нематериальных активов перерасчет стоимости не производится. Причиной такого расхождения является наработанный практический опыт в Бразилии:
• по обесценению запасов - резерв на устаревание активов;
• по обесценению дебиторской задолженности -резерв по сомнительным долгам.
При отсутствии такого опыта возникают проблемы по выполнению требований МСФО для МСБ.
Проблемы учета выручки в Бразилии имеют место в области налогового учета. До принятия стандарта выручка начислялась на основании выставленных счетов-фактур, а не по принципу переданных рисков и выгод [9].
Основные проблемы проистекают из-за желания бухгалтера максимально увязать правила налогового учета с МСФО для МСБ без учета принципов международных стандартов, нацеленных на предоставление максимально правдивой информации. Также эти проблемы возникают при использовании бухгалтером своего предыдущего опыта и практики ведения учета и отчетности без учета изменившихся правил.
В Азиатско-Тихоокеанском регионе, который на сегодняшний день является наиболее динамично развивающимся в мире, также осуществляется внедрение МСФО для МСБ.
В Сингапуре принятый стандарт претерпел незначительное изменение, заключающееся в замене термина «малый и средний бизнес» на «субъект малого бизнеса». Применение стандарта осуществляется при наличии двух любых критериев:
• годовой доход не более 10 млн сингапурских долл. (чуть больше 7 млн долл. США);
• активы не более 10 млн сингапурских долл. (чуть больше 7 млн долл. США);
• количество сотрудников не более 50.
Изучение применения стандарта на практике не выявило значительных проблем с его внедрением. В то же время лишь немногие фирмы используют этот стандарт до сих пор в связи с переходом на полную версию МСФО.
Бирма приняла МСФО для МСБ и разрешила использовать его в том случае, если компания не пользуется полной версией МСФО, что позволяет существенно снизить расходы по отчетности.
Аналогично поступили и в Гонконге. МСФО для МСБ был принят в качестве национального стандарта финансовой отчетности для непубличных предприятий (Private Entities) в апреле 2010 г. Помимо стандарта для МСБ непубличная компания вправе использовать полные МСФО, и многие этим правом пользуются.
При применении стандарта была выявлена основная проблема применения МСФО для МСБ -проблема образования. Для ее решения
национальный регулятор проводит обучающие семинары.
Таким образом, основным преимуществом МСФО для МСБ в Гонконге является снижение нагрузки на малый и средний бизнес, избавленный от необходимости соблюдать полную версию МСФО в тех случаях, когда такая отчетность не нужна.
В Демократической Социалистической Республике Шри-Ланка стандарт для малого и среднего бизнеса принят без изменений и действует с 2012 г. За это время профессиональное сообщество столкнулось с рядом практических проблем.
Во-первых, вопросы расчета финансовых инструментов затруднены по причине отсутствия общепринятых моделей оценки обесценения. Также возникли сложности с оценкой дебиторской и кредиторской задолженности, в основе которой лежит прогнозирование денежных потоков по причине неразвитости и ненадежности рынка оценки.
Во-вторых, пользователи отмечали, что оценка финансовых инструментов часто оказывала существенное влияние на показатели отчетности, вводя в заблуждение заинтересованные лица.
В-третьих, проблемой стала амортизация, ранее не применявшаяся бухгалтерами, что создало проблемы для тех предприятий, для которых не смогли рассчитать величину данного компонента.
Однако ряд проблем носил разовый характер, а другие были решены путем наработки опыта. МСФО для МСБ успешно применяются на Шри-Ланке.
Институт присяжных бухгалтеров Народной Республики Бангладеш принял МСФО для МСБ для малых и средних предприятий в 2013 г. Однако безоговорочного принятия стандарта не произошло. Исключению подвергся раздел 31 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции».
Несмотря на то, что МСФО для МСБ был принят, его применения на практике не произошло по причине отсутствия обязательств перед каким-либо регулирующим органом, обладающим правом требования данной отчетности в отношении малых и средних предприятий. Это привело к ситуации, когда бизнес должен самостоятельно оценить соотношение доходов, полученных от формирования отчетности по МСФО для МСБ и расходов, понесенных на ее составление.
В процессе анализа применения стандарта в Азиатско-Тихоокеанском регионе ряд
исследователей отмечали особенности, на которые было необходимо обратить внимание заранее.
1. Углубленное изучение проблем в каждой юрисдикции до принятия МСФО для МСБ, с которыми придется столкнуться практическим бухгалтерам при реализации стандарта. Это также повысило бы дискуссию об инте рнационализации стандартов бухгалтерского учета9.
2. Культурные особенности стран, такие как, например, неформальная занятость. В Восточной Азии 50,1% зарегистрированных предприятий заявили, что они конкурируют с незарегистрированными фирмами или неформальными частными лицами.
3. Несмотря на схожесть основных принципов учета, они могут существенно отличаться на уровне восприятия, ценностей и практики, что на фундаментальном уровне подорвет практику применения [10].
Из стран Ближнего Востока и Средней Азии изучен опыт Израиля, где принятие МСФО для МСБ произошло в 2011 г., но в связи с отличиями стандарта от полной версии предприятиям было предоставлено право выбора между четырьмя вариантами: полные МСФО, МСФО для МСБ, US GAAP и национальные стандарты Израиля.
В то же время национальный израильский регулятор оставил за собой право на обязательное применение МСФО для МСБ в случае приближения норм к полной версии МСФО.
По результатам четырехлетней практики разрешения на применение стандарта компания Deloitte провела опрос среди своих клиентов о том, какие компании и почему используют или не используют стандарт. В результате опроса никто из опрошенных не подтвердил, что использует МСФО для МСБ.
Основная причина заключается в том, что налоговый орган в Израиле не принимает ни МСФО, ни МСФО для МСБ. А так как основной причиной для подготовки финансовой отчетности для частных компаний является определение налогооблагаемого дохода, то его применение не ожидается и в ближайшем будущем, если только
9 Doing business 2013: Smarter Regulations for Small and Medium-Size Enterprises. Washington, USA: International Bank for Reconstruction and Development. The World Bank 2012. October 23, 2012. URL:
https://openknowledge.worldbank.org/bitstream/handle/10986/118 57/DB13_Full%20report.pdf
государство не обяжет компании к применению стандарта.
В Пакистане МСФО для МСБ находится в стадии рассмотрения для его последующего принятия. В качестве переходных положений национальный регулятор Пакистана выпустил два отдельных вида стандартов.
Один предназначен для средних компаний и называется «Стандарт бухгалтерского учета и финансовой отчетности для средних предприятий» (SSE's). Другой используется небольшими компаниями и называется «Стандарт бухгалтерского учета и финансовой отчетности для малых предприятий» (MSE's).
В основе этих стандартов лежат рекомендации международной рабочей группы по международным стандартам учета и отчетности -ЮНИТАД (ISAR of UNCTAD - Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting of United Nations Conference on Trade and Development).
МСФО для МСБ по итогам его рассмотрения должен заменить стандарт MSE's [11].
В Европейском союзе в 2010 г. Европейская комиссия изучала вопрос признания МСФО для МСБ. Основной целью признания декларировалось полное согласование учета и отчетности в 28 странах - членах ЕС и одновременное уменьшение административного бремени.
По мнению Еврокомиссии, самые маленькие фирмы несут самые большие расходы в связи с выполнением правил, и поэтому необходимо дать микропредприятиям возможность осуществлять свои бизнес-цели без ненужного регулирования.
В ходе консультации с заинтересованными сторонами были получены мнения, как за внедрение стандарта, так и против10 (табл. 4).
В ходе принятия решения по МСФО для МСБ Еврокомиссия исходила из положения - сначала думать о малом (бизнесе). В результате стандарт не был принят в Европейском союзе.
Исследования, проводимые в ЕС на тему принятия МСФО для МСБ, предлагают в рамках решения проблемы по снижению административного бремени выделить 3 уровня предприятий (табл. 5) [12].
10 Report from the Commission to the Council and the European Parliament Minimizing Regulatory Burden for SMEs Adapting EU Regulation to the Needs of Micro-Enterprises. European Commission (Brussels, 23.11.2011 COM (2011) 803 final). URL: http://ec.europa.eu/transparency/regdoc/rep/1/2011/EN/1-2011-803-EN-F1-1.Pdf
Несмотря на отказ Еврокомиссии в принятии стандарта, в Европейском тоюзе существуют страны, осуществляющие разработку национальных GAAP на основе МСФО для МСБ.
Принятие МСФО для МСБ в Эстонии прошло довольно гладко. Основная причина заключалась в том, что МСФО для МСБ следуют основным принципам полных МСФО, которые были заложены национальным регулятором почти два десятилетия назад. По мнению ряда исследователей, возможный уровень схожести Estonia GAAP с МСФО для МСБ составляет около 95% [13].
Действующий с 2013 г. эстонский GAAP для малого и среднего бизнеса в настоящее время дополнен несколькими положениями:
• выбор учетной политики в отношении затрат на разработку в соответствии с МСФО для МСБ или полными МСФО;
• выбор учетной политики в отношении государственных субсидий в соответствии с МСФО для МСБ или полными МСФО;
• различия в требованиях к раскрытию информации.
Совет по стандартам бухгалтерского учета Эстонии указывает на то, что он не рассматривает МСФО для МСБ в настоящее время, поскольку стандарт не был принят Европейским союзом, но он рассмотрит вопрос о его принятии, если это будет разрешено положениями ЕС.
Аналогичным путем пошли Ирландия и Великобритания, которые в 2013 г. выпустили национальный стандарт бухгалтерской финансовой отчетности, основанный на МСФО для МСБ, но с рядом существенных изменений:
• переоценка основных средств и нематериальных активов осуществляется одними и теми же способами;
• минимальный срок списания деловой репутации уменьшен с 10 до 5 лет;
• предприятие само вправе выбирать способ капитализации затрат по займам, в то время как МСФО для МСБ не разрешает относить их на квалифицируемые активы;
• требуется обязательная консолидация предприятий, находящихся под общим контролем;
• выплаты собственникам не нужно пересчитывать по справедливой стоимости;
• разрешено оценивать биологические активы по первоначальной стоимости без оценки справедливой цены и другие изменения.
Исследования выявили еще одну проблему, с которой столкнулись бы малые и средние предприятия в странах ЕС при внедрении стандарта - оценка по справедливой стоимости.
Баланс между выгодами и затратами означает, что доходы от предоставления информации по справедливой стоимости должны превышать затраты на получение информации и выгоды от предоставления информации. Поэтому в районах, где справедливую стоимость можно без труда установить, информация будет предоставляться по справедливой стоимости, в других случаях будет использоваться историческая стоимость [12].
На основании закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» № 996-XIV от 16.07.1999 ст. 12-1 разрешено применение МСФО на Украине, если они не противоречат закону и официально обнародованы на веб-сайте. Минфин Украины опубликовал МСФО для МСБ в редакции от 2013 г., то есть стандарт имеет законодательную силу и может быть применен украинскими субъектами хозяйствования.
В то же время финансовую отчетность по международным стандартам финансовой отчетности составляют только те предприятия, которые обязаны их применять, а также те, которые приняли такое решение самостоятельно. Применение МСФО для МСБ не допускается предприятиями, на которые не распространяется сфера его применения. Таким образом, по национальному законодательству МСФО для МСБ могут использовать предприятия, которые вошли в перечень обязательного применения МСФО. Это существенным образом ограничивает сферу применения стандарта [14].
В рамках изучения международного опыта применения МСФО для МСБ Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants (IFAC) в 2013 г. опубликовала данные опроса, с какими проблемами сталкивается малый и средний бизнес, а также профессиональное бухгалтерское сообщество в мире.
В качестве основной проблемы бизнес выделяет чрезмерное административное регулирование, о чем заявили 23%, а 11% респондентов назвали трудности доступа к финансированию. Предприятия, оказывающие профессиональные услуги в области бухучета, отмечают трудности с соблюдением новых правил и стандартов - 25%.
Сюда же можно отнести постоянные изменения стандартов и правил регулирования [15].
Общие выводы
В результате семилетней работы (2009-2016 гг.) Совета по МСФО в части продвижения стандарта для малых и средних предприятий можно с уверенностью говорить о том, что данная работа не была напрасной и многие страны уже идут по пути его практического применения.
В то же время к МСФО для МСБ накопилось огромное количество претензий, без решения которых нельзя рассчитывать на его признание во многих странах мира, что нанесет самой идее такого стандарта очень серьезный урон.
1. Страны во всех регионах мира отмечают сложность применения стандарта, выражающуюся как в повышении административного бремени при сравнении с используемыми, так и в виде запрета на вариативность выбора метода учета. Применение оценки только по справедливой стоимости в малом и среднем бизнесе допустимо при развитом рынке и сравнительно легком способе получения информации. При отсутствии доступа к информации по любой причине резко возрастают затраты и возникает вопрос о его полезности.
2. Существенной проблемой является и отсутствие знаний в силу неразвитости бухгалтерской профессии, сомнительность использования профессионалов в области учета и составления отчетности в любом бизнесе. Многие малые предприятия предпочитают обращаться к услугам специалистов лишь по необходимости, ведя учет самостоятельно.
3. Отсутствие связи между финансовой отчетностью и налоговым законодательством в большинстве стран приводит к ситуации формирования отчетов по трем направлениям -МСФО, налоговая, управленческая, что невозможно ввиду значительности затрат.
4. Полностью проигнорированы культурные, нормативные и экономические условия различных стран мира. Развивающиеся страны не были в достаточной степени представлены в дискуссиях, которые велись при разработке МСФО для МСБ, хотя имели (пусть и ограниченные) возможности высказывать свои пожелания и предложения. Это привело к созданию стандарта, базирующегося на правилах развитых стран, хотя эти страны мало представлены как принявшие его.
5. Без указания, где отчетность по МСФО для МСБ будет использоваться, одно только законодательное внедрение может стать неуместным и привести к бесполезности данных отчетов.
6. Применение стандарта предприятиями, находящимися на его различных полюсах, носит диаметрально противоположный характер. Нагрузка на микропредприятия в относительных величинах самая значительная, а выгоды от составления отчетности не конкретизированы, в то время как средний бизнес может не затратить значительных усилий и получить существенные выгоды от сформированной отчетности. Это ставит вопрос об уточнении круга лиц, подпадающих под действие МСФО для МСБ.
7. Стандарт слабо раскрывает вопрос, зачем его необходимо применять бизнесу, если он социально или культурно ориентирован, не сосредоточен на глобальной или хотя бы трансграничной торговле, не нуждается в заимствованиях на международном рынке.
8. Практических испытаний МСФО для МСБ в развивающихся странах по всему миру было явно недостаточно.
Поэтому дальнейшая работа должна быть направлена как на решение перечисленных проблем, так и на концептуальное переосмысление стандарта по следующим вопросам.
1. Насколько целесообразно декларировать цель доступа к капиталу как основную для МСФО для МСБ? Возможно, движение в сторону конвергенции управленческой и финансовой отчетности понизит бремя, а работа в каждой отдельной юрисдикции существенно облегчит признание стандарта в качестве основы налоговой базы, выдвинув стандарт на первый план в формировании отчетности.
2. Какая финансовая информация необходима предпринимателям в малых и средних предприятиях? Микро- и малый бизнес создается в первую очередь как возможность заработать, что закладывает предпосылки для формирования отчета о финансовых результатах в тесной взаимосвязи с операциями связанных сторон (учредитель, управляющий, выгодополучатель в одном лице).
3. Кто являются пользователями отчетности и каковы их потребности? Кому после формирования отчетов руководству и налоговым органам, а также финансовым институтам (они и декларируются в МСФО для МСБ), может быть полезна информация на взаимовыгодной основе?
Ответы на поставленные вопросы требуют, прежде всего, тесного взаимодействия в работе национальных регуляторов и профессиональных сообществ малого и среднего бизнеса. От того, насколько эффективно будет проделана эта работа, и зависит будущее стандарта.
Таблица 1
Страны, которые приняли или планируют принять МСФО для МСБ
Table 1
Countries that have adopted or plan to adopt IFRS for SMEs
Регион Принявшие страны (требуют или разрешают)11 Планируют принять12
Америка Аргентина, Ангилья, Антигуа и Барбуда, Багамские Острова, Барбадос, Белиз, Бермуды, Бразилия, Каймановы острова, Чили, Колумбия, Коста-Рика, Доминика, Доминиканская Республика, Эквадор, Сальвадор, Гренада, Гватемала, Гайана, Гондурас, Ямайка, Монтсеррат, Никарагуа, Панама, Перу, Сент-Люсия, Сент-Китс и Невис, Сент-Винсент и Гренадины, Суринам, Тринидад и Тобаго, Уругвай, Венесуэла Парагвай, Боливия
Африка Ботсвана, Гамбия, Гана, Кения, Малави, Маврикий, Намибия, Нигерия, Руанда, Сьерра-Леоне, Южная Африка, Танзания, Уганда, Замбия, Зимбабве, Лесото, Либерия, Мадагаскар Египет
Азия и Океания Армения, Азербайджан, Бангладеш, Бутан, Камбоджа, Фиджи, Гонконг, Малайзия, Мальдивы, Мьянма, Пакистан, Филиппины, Сингапур, Шри-Ланка Монголия, Таиланд
Ближний Восток и Средняя Азия Бахрейн, Грузия, Ирак, Израиль, Иордания, Палестина, Катар, Саудовская Аравия, Объединенные Арабские Эмираты, Йемен Оман
Европа Босния и Герцеговина, Ирландия, Косово, Македония, Сербия, Швейцария, Украина, Великобритания Албания, Норвегия, Голландия, Лихтенштейн, Исландия, Венгрия, Дания
Всего 83 13
Источник: данные IFRS. URL: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx; http://www.ifrs.org/Use-around-the-world/Pages/Jurisdiction-profiles.aspx
Source: IFRS data. Available at: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx; http://www.ifrs.org/Use-around-the-world/Pages/Jurisdiction-profiles.aspx
Таблица 2
Выбор системы учета и отчетности для предприятий малого и среднего бизнеса Table 2
Adoption of the accounting and reporting system for small and medium-sized enterprises
Условия использования МСФО для МСБ Количество стран
Бизнес обязан использовать МСФО для МСБ без права пользования полными МСФО 4
Бизнес самостоятельно выбирает между МСФО для МСБ и полными МСФО 56
Бизнес самостоятельно выбирает между МСФО для МСБ, полными МСФО или национальными стандартами для малых и средних предприятий 22
Бизнес самостоятельно выбирает между МСФО для МСБ и национальными стандартами для малых и средних предприятий 1
Всего 83
Источник: данные IFRS. URL: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx Source: IFRS data. Available at: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx
11 Analysis of the IFRS Profiles for IFRS for SMEs. URL: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx
12 Обзор профилей стран, принявших или сотрудничающих в области МСФО. URL: http://www.ifrs.org/Use-around-the-world/Pages/Jurisdiction-profiles.aspx
Таблица 3
Принятие МСФО для МСБ как есть или с внесением в них изменений
Table 3
Adoption of IFRS for SMEs as is or with modifications
Изменения в МСФО для МСБ Кол-во стран Какие страны
Не сделано никаких изменений в МСФО для МСБ 75 Кроме указанных ниже
В стандарт добавлены правила, не указанные в МСФО для МСБ, но применяемые в рамках полных МСФО 2 Ирландия и Великобритания
Не принят раздел 31 «Гиперинфляция», поскольку она не является проблемой на внутреннем рынке 1 Бангладеш
Не требует отчетов о движении денежных средств или изменениях в капитале в отдельной финансовой отчетности 1 Босния и Герцеговина
Модифицированные требования к учету деятельности в области развития недвижимости 1 Малайзия
Допускает капитализации затрат по займам 2 Пакистан и Уругвай
Модификации находятся в стадии рассмотрения. Скорее всего, этими модификациями будут ограничены требования по раскрытию 1 Саудовская Аравия
Источник: данные IFRS. URL: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx Source: IFRS data. Available at: http://www.ifrs. org/Use-around-the-world/Pages/Analysis-of-SME-profiles.aspx
Таблица 4
Мнения и стороны о применении МСФО для МСБ в ЕС Table 4
Opinions and parties on the application of IFRS for SMEs in the EU
Предмет обсуждения За Против
Кому было бы выгодно (невыгодно) Средний бизнес. Международный бизнес. Дочерние компании. Компании группы. Компании, не работающие на рынке Микробизнес - предлагалось исключить из сферы действия стандарта. Малый бизнес
Страны, выступающие за то или иное решение Эстония, Великобритания, Чехия, Дания, Нидерланды, Польша, Кипр Германия, Франция, Италия, Бельгия, Финляндия
Плюсы и минусы от применения стандарта Иностранное финансирование. Сопоставимость отчетности Сложность для микро- и малых компаний. Увеличение административного бремени. Увеличение стоимости услуг бухгалтеров и аудиторов
Источник: http://ec.europa.eu/transparency/regdoc/rep/1/2011/EN/1-2011-803-EN-F1-1 .Pdf Source: Available at: http://ec.europa.eu/transparency/regdoc/rep/1/2011/EN/1-2011-803-EN-F1-1 .Pdf
Таблица 5
Ведение учета на различных предприятиях в ЕС Table 5
Accounting at different enterprises in the EU
Уровень Тип учета Вид предприятия
1 Полные МСФО Публичные компании
2 МСФО для МСБ Непублично ответственные компании
3 Национальные правила Микро- и малые предприятия
Источник: [12] Source: [12]
Список литературы
1. Dinuja Perera, Parmod Chand. Issues in the Adoption of International Financial Reporting Standards (IFRS) for Small and Medium-Sized Enterprises (SMES). Advances in Accounting, incorporating Advances in International Accounting. URL: http://novintarjome.com/wp-content/uploads/2015/06/Issues-in-the-adoption-of-international-financial-reporting.pdf.
2. Alp A., Ustundag S. Financial Reporting Transformation: The experience of Turkey. Critical Perspectives on Accounting, 2009, no. 20(5), pp. 680-699.
3. Chand P., Patel Ch., Patel A. Interpretation and Application of 'New' and 'Complex' IFRS: Implications for Convergence of Accounting Standards. Advances in Accounting, 2010, no. 26(2), pp. 280-289.
4. Evans L., Gebhardt G., Hoogendoorn M., Marton J., Pietra R.D., Mora A. et al. Problems and Opportunities of an International Financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized Entities: The EAA FRSC's Comment on the IASB's Discussion Paper. Accounting in Europe, 2005, no. 2(1), pp. 23-45.
5. Samujh H., Devi S.S. Implementing IFRS for SMEs: Challenges for Developing Economies. International Journal of Management and Sustainability, 2015, no. 4(3), pp. 39-59. URL: http://www.pakinsight.com/pdf-files/bus/11/386-IJMS-2015-4(3)-39-59.pdf.
doi: 10.18488/journal.11/2015.4.3/11.3.39.59
6. Owolabi Folashade, Onyinye Oyeoka Ifeoma. International financial reporting standards (IFRS) for SME's adoption process in Nigeria. European Journal of Accounting Auditing and Finance Research, 2014, vol. 2, no. 4, pp. 33-38. URL: http://www.eajoumals.org/wp-content/uploads/Intemational-Financial-Reporting-Standards-IFRS-For-SMEs-Adoption-Process-in-Nigeria.pdf.
7. Muwanika Philip, Anok Patrick, Kaggwa Dennis S. et al. Assessing the Challenges of Adopting IFRS by SME's in Uganda. March 2011. URL: https://ru.scribd.com/doc/58438353/Assessing-the-Challenges-of-SMEs-in-Adopting-IFRS-in-Uganda.
8. Hernan Pablo Casinelli. The Use of IFRS for SMEs in Latin America and the Caribbean: Summary Analysis. August 5, 2015. URL: https://www.ifac.org/global-knowledge-gateway/business-reporting/discussion/use-ifrs-smes-latin-america-and-caribbean.
9. Ricardo Julio Rodil. Implementing IFRS for SMEs - Lessons from Brazil. January 5, 2015. URL: https://www.ifac.org/global-knowledge-gateway/business-reporting/discussion/implementing-ifrs-smes-lessons-brazil.
10. Mir M.Z., Rahaman A.S. The Adoption of International Accounting Standards in Bangladesh: An Exploration of Rationale and Process. Accounting, Auditing & Accountability Journal, 2005, no. 18(6), pp. 816-841. URL: http://b_sundari.staff.gunadarma.ac.id /Downloads/files/29752/JURNAL-9.pdf.
11. Syed Asad Ali Shah. Accounting and Financial Reporting Needs of SMEs. Workshop material: Deloitte UNCTAD-ISAR and IFRS Foundation joint workshop. IFRS for SMEs Adoption & Implementation in Asia. 5 October 2013. URL: http://unctad.org/meetings/fr/Presentation/ciiisar30_WS1_SAAShah_en.pdf.
12. Bohusova H., Svoboda P. What Does the Implementation of IFRS for SMEs Bring for Agricultural Enterprises? Acta Universitatis Agriculturae et Silviculturae Mendelianae Brunensis, 2011, vol. LIX, no. 7, pp. 81-90. URL: https://acta.mendelu.cz/media/pdf/actaun_2011059070081.pdf.
13. Lehte Alver, Jaan Alver, Liis Talpas. Implementation of IFRSs and IFRS for SMEs: The case of Estonia. Tallinn University of Technology Accounting and Management Information Systems, 2014, vol. 13, no. 2, pp. 236-258. URL: http://www.cig.ase.ro/revista_cig/ Fisiere/13_2_3.pdf.
14. МСФО для МСП в Украине: для кого? // ВСЕ про МСФО. 2014. № 11. С. 10. URL: http://amsfo.com.ua/wp-content/uploads/2014/12/vypusk_111 .pdf.
15. Thompson P. Accounting and Financial Reporting Needs of SMEs. Workshop material: Lessons learned from the implementation of the IFRS for SMEs. UNCTAD-ISAR and IFRS Foundation Joint Forum: Accounting for SME's. 5 October 2013. URL: http://unctad.org/meetings/en/Presentation/ciiisar30_WS2_PThompson_en.pdf.
Информация о конфликте интересов
Я, автор данной статьи, со всей ответственностью заявляю о частичном и полном отсутствии фактического или потенциального конфликта интересов с какой бы то ни было третьей стороной, который может возникнуть вследствие публикации данной статьи. Настоящее заявление относится к проведению научной работы, сбору и обработке данных, написанию и подготовке статьи, принятию решения о публикации рукописи.
ISSN 2311-9381 (Online) International Standards of Accounting and Reporting
ISSN 2073-5081 (Print)
IFRS FOR SMALL AND MEDIUM-SIZED BUSINESSES IN THE WORLD: A REVIEW, EVALUATION, AND PROSPECTS OF APPLICATION
Andrei S. SOZONOV
Voronezh State Agricultural University named after Emperor Peter the Great, Voronezh, Russian Federation sozonovas@yandex.ru
Article history:
Received 15 November 2016 Received in revised form 23 November 2016 Accepted 30 November 2016 Available online 15 March 2017
JEL classification: M41, M48
Keywords: implementation, challenges, IFRS, IFRS for SMEs, national regulatory authority
Abstract
Importance The article discusses the problems of improving the international accounting practices in micro-, small and medium-sized businesses in various countries after studying the question of the implementation of IFRS for small and medium-sized enterprises (IFRS for SMEs). Objectives The article aims to provide a critical review of IFRS for small and medium-sized enterprises, concerning both the attitude towards the standard in different countries, and the problems of its implementation, as well as a study on usefulness of IFRS for small and medium-sized enterprises and the practical aspects of using prepared statements on it. The article also seeks to identify the main issues that arise in the application of the standard.
Methods For the study, I used methods of abstraction, systematization, and generalization of theoretical aspects.
Results The article presents the problems, the solution of which will help overcome the difficulties encountered in the application of IFRS for small and medium-sized businesses. Conclusions Further development of IFRS for small and medium-sized businesses, as the foundation of world economy, needs adjustment that will contribute to the formation of reporting for a number of public bodies and receive economic benefits. The main theoretical trends to improve are the clarification of the purpose of reporting formation and the determination of users. While the practical work of national regulatory bodies should focus on the implementation of IFRS for small and medium-sized enterprises in the economic life of each country and the subsequent explanation and popularization of the standards both in business and the professional community.
© Publishing house FINANCE and CREDIT, 2Q16
References
1. Dinuja Perera, Parmod Chand. Issues in the Adoption of International Financial Reporting Standards (IFRS) for Small and Medium-Sized Enterprises (SMEs). Advances in Accounting, incorporating Advances in International Accounting. Available at: http://novintarjome.com/wp-content/uploads/2015/06/Issues-in-the-adoption-of-international-financial-reporting.pdf.
2. Alp A., Ustundag S. Financial Reporting Transformation: The experience of Turkey. Critical Perspectives on Accounting, 2009, no. 20(5), pp. 680-699.
3. Chand P., Patel Ch., Patel A. Interpretation and Application of 'New' and 'Complex' IFRS: Implications for Convergence of Accounting Standards. Advances in Accounting, 2010, no. 26(2), pp. 280-289.
4. Evans L., Gebhardt G., Hoogendoorn M., Marton J., Pietra R.D., Mora A. et al. Problems and Opportunities of an International Financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized Entities: The EAA FRSC's Comment on the IASB's Discussion Paper. Accounting in Europe, 2005, no. 2(1), pp. 23-45.
5. Samujh H., Devi S.S. Implementing IFRS for SMEs: Challenges for Developing Economies. International Journal of Management and Sustainability, 2015, no. 4(3), pp. 39-59. Available at: http://www.pakinsight.com/pdf-files/bus/11/386-IJMS-2015-4(3)-39-59.pdf.
doi: 10.18488/journal.11/2015.4.3/11.3.39.59
6. Owolabi Folashade, Onyinye Oyeoka Ifeoma. International financial reporting standards (IFRS) for SME's adoption process in Nigeria. European Journal of Accounting Auditing and Finance Research, 2014, vol. 2, no. 4, pp. 33-38. Available at: http://www.eajournals.org/wp-content/uploads/International-Financial-Reporting-Standards-IFRS-For-SMEs-Adoption-Process-in-Nigeria.pdf.
7. Muwanika Philip, Anok Patrick, Kaggwa Dennis S. et al. Assessing the Challenges of Adopting IFRS by SME's in Uganda. March 2011. Available at: https://ru.scribd.com/doc/58438353/Assessing-the-Challenges-of-SMEs-in-Adopting-IFRS-in-Uganda.
8. Heman Pablo Casinelli. The Use of IFRS for SMEs in Latin America and the Caribbean: Summary Analysis. August 5, 2015. Available at: https://www.ifac.org/global-knowledge-gateway/business-reporting/discussion/use-ifrs-smes-latin-america-and-caribbean.
9. Ricardo Julio Rodil. Implementing IFRS for SMEs - Lessons from Brazil. January 5, 2015. Available at: https://www.ifac.org/global-knowledge-gateway/business-reporting/discussion/implementing-ifrs-smes-lessons-brazil.
10. Mir M.Z., Rahaman A.S. The Adoption of International Accounting Standards in Bangladesh: An Exploration of Rationale and Process. Accounting, Auditing & Accountability Journal, 2005, no. 18(6), pp. 816-841. Available at: http://b_sundari.staff.gunadarma.ac.id /Downloads/files/29752/JURNAL-9.pdf.
11. Syed Asad Ali Shah. Accounting and Financial Reporting Needs of SMEs. Workshop material: Deloitte UNCTAD-ISAR and IFRS Foundation joint workshop. IFRS for SMEs Adoption & Implementation in Asia. 5 October 2013. Available at: http://unctad.org/meetings/fr/Presentation/ciiisar30_WS1_SAAShah_en.pdf.
12. Bohusova H., Svoboda P. What Does the Implementation of IFRS for SMEs Bring for Agricultural Enterprises? Acta Universitatis Agriculturae et Silviculturae Mendelianae Brunensis, 2011, vol. LIX, no. 7, pp. 81-90. Available at: https://acta.mendelu.cz/media/pdf/actaun_2011059070081.pdf.
13. Lehte Alver, Jaan Alver, Liis Talpas. Implementation of IFRSs and IFRS for SMEs: The case of Estonia.
Tallinn University of Technology Accounting and Management Information Systems, 2014, vol. 13, no. 2, pp. 236-258. Available at: http://www.cig.ase.ro/revista_cig/ Fisiere/13_2_3.pdf.
14. IFRS for SMEs in Ukraine: who for? VSE pro MSFO, 2014, no. 11, p. 10. (In Russ.) Available at: http://amsfo.com.ua/wp-content/uploads/2014/12/vypusk_111 .pdf.
15. Thompson P. Accounting and Financial Reporting Needs of SMEs. Workshop material: Lessons learned from the implementation of the IFRS for SMEs. UNCTAD-ISAR and IFRS Foundation Joint Forum: Accounting for SME's. 5 October 2013. Available at: http://unctad.org/meetings/en/Presentation/ciiisar30_WS2_PThompson_en.pdf.
Conflict-of-interest notification
I, the author of this article, bindingly and explicitly declare of the partial and total lack of ac-tual or potential
conflict of interest with any other third party whatsoever, which may arise as a result of the publication of this
article. This statement relates to the study, data collection and interpretation, writing and preparation of the
article, and the decision to submit the manuscript for publication.
