CC BY
8
ЕКОНОМ1ЧНА СТАТИСТИКА. БУХГАЛТЕРСЬКИй ОБЛ1К ТА АУДИТ
УДК 657.37
ОБГРУНТОВАНА ПОПЕРЕДНЯ ОБЛКОВА ОЩИКА ЯК НЕВ1Д'еМИА ОКЛАДОВА 0БЛ1К0В01
П0Л1ТИКИ П1ДПРИСМОТВА
® 2016 МАРЕНИЧ Т. г.
УДК 657.37
Маренич Т. Г.
Обфунтована попередня облiкова оцiнка як невщ'емна складова облшовоТ полiтики тдприемства
Метою cmammi е об(рунтування необх1дност1 зазначення в наказi про обл'шову полтику, кр'ш елемент'в безпосередньо обл'шово!полтики, i попе-реднх обл'шових оцшок, що тдвищить достов'ртсть ф'шансовоi звтностi, а також розробка пропози^й щодо удосконалення цього розпорядчого документа тдприемства. В'дзначено, що значення яшсно! обл'шовоi полтики в останн роки суттево зросло не лише для користувач'в ф'шансовоi звтностi, а й для фей визначення об'екта оподаткування податком на прибуток. Розкрито ктотт вiдмiнностiпри в'дображент в облшу наЫдмв змiни обл'шовоiполтики й обл'шово!оцнки. Узагальнено нформацю до наказу про обл'шову полтику тдприемства щодо обл'шових о^нок. Запропоно-вано передбачити в наказ окремий розд'ш, де сл'д наводити нформацю про перел'шобл'шових оцнок, що прийнят'!, про те, яким чином тдприемства вноситимезмiни до облшово1 полтики, обл'шових оцнок, а також виправляти помилки.
Ключовi слова: обл'шова полтика, обл'шова о^нка, змiна в обл'шов'ш о^н^, положення (стандарт) бухгалтерського облшу, мiжнароднi стандарти. фшансово1 звтностi Ббл.: 19.
Маренич Тетяна rp^opiBHa - доктор економiчних наук, професор, професор, кафедра облшу i аудиту, Харювський нацональний техн'мний утверси-тет сльського господарства iменi П. Василенка (вул. Алчевських, 44, Харщ 61002, Украна) E-mail: [email protected]
УДК 657.37
Маренич Т. Г. Обоснованная предварительная учетная оценка как неотъемлемая составляющая учетной политики предприятия
Целью статьи является обоснование необходимости указания в приказе об учетной политике, кроме элементов непосредственно учетной политики, и предварительных учетных оценок, что повысит достоверность финансовой отчетности, а также разработка предложений по совершенствованию данного распорядительного документа предприятия. Отмечено, что значение качественной учетной политики в последние годы существенно выросло не только для пользователей финансовой отчетности, но и для целей определения объекта налогообложения налогом на прибыль. Раскрыты существенные отличия при отражении в учете последствий изменения учетной политики и учетной оценки. Обобщена информация в приказ об учетной политике предприятия относительно учетных оценок. Предложено предусмотреть в приказе отдельный раздел, где следует приводить информацию о перечне учетных оценок, которые приняты, о том, каким образом предприятие будет вносить изменения в учетную политику, учетные оценки, а также исправлять ошибки. Ключевые слова: учетная политика, учетная оценка, изменение в учетной оценке, положение (стандарт) бухгалтерского учета, международные стандарты финансовой отчетности. Библ.: 19.
Маренич Татьяна Григорьевна - доктор экономических наук, профессор, профессор, кафедра учета и аудита, Харьковский национальный технический университет сельского хозяйства имени П. Василенко (ул. Алчевских, 44, Харьков, 61002, Украина) E-mail: [email protected]
UDC 657.37
Marenych T. H. A Justified Initial Accounting Estimate as an Integral Part of the Enterprise Accounting Policy
The aim of the article is justification of the need to specify in the order on accounting policies not only the elements of the accounting policy itself but also the initial accounting estimates, which will increase the reliability of financial reporting and the development of proposals on improvement of the given administrative documents of the enterprise. It is noted that in recent years the importance of a high-quality accounting policy has increased significantly not only for users of financial reports but also for achieving the purposes of determining the object of levying the profits tax. There revealed significant differences at reflecting in accounting the consequences of changes in the accounting policy and accounting estimate. There has been generalized the information in the order on the enterprise accounting policy with respect to accounting estimates. It is proposed to provide a separate section in the order, where there should be presented information about the list of accounting estimates taken, about how the company will make changes in the accounting policy, accounting estimate as well as correct errors. Keywords: accounting policy, accounting estimate, change in the accounting estimate, provisions (standard) of accounting, international financial reporting standards. Bibl.: 19.
Marenych Tetyana H. - Doctor of Science (Economics), Professor, Professor, Department of Accounting and Auditing, Kharkiv P. Vasylenko National Technical University of Agriculture (44 Alchevskykh Str., Kharkiv, 61002, Ukraine) [email protected]
Постановка проблеми. Важливим елементом сис-теми органiзацi¿ бухгалтерського облiку на будь-якому mAnp^MCTBi е облiкова полiтика. В нiй вiдображаються Bci принциповi питання ведення бухгалтерського облiку суб'екпв господарювання. Тому до i"i розробки та реамзаци необхiдно пiдходити зважено та в^пов^ально. Обираючи методи i процедури для складання та подання фiнансовоi звiтностi, пiдприемства повиннi враховувати вплив обль ковоi полiтики на величину прибутку та iмiдж компани.
Облiкова полiтика мае бути спрямована на досягнен-ня мети бухгалтерського облжу - надання користувачам повно", правдиво" та неупереджено" iнформацii про фшан-сове становище, результати дiяльностi та рух грошових ко-штш пiдприемства. Тривалий час iснуе проблема розумшня ролi якiсного формування та реалiзацii облiковоi полiтики власниками, керiвниками, спецiалiстами пiдприемств. У наказах про облжову полiтику мають розкриватися не пльки елементи облiковоi полiтики, а й попередш облiковi оцiнки. Бухгалтерсьи оцiнки здатнi кардинально вилинути на показники фшансово" звiтностi. Неформальний пгдхгд до розробки облiковоi полiтики дозволить суб'ектам господарювання оргашзувати оптимальну систему ведення бухгалтерського облiку та податкового планування i, як на-слiдок, зробити облiк прозорим, зменшити кiлькiсть мож-ливих помилок.
Аналiз останнгх досмджень i публiкацiй. Питан-ням формування та реалiзацii облiковоi полiтики на тд-приемствах присвячено чимало публжацш вiтчизняних i зарубiжних учених. Серед авторш наукових праць такого спрямування варто в^значити Амбросова В. [1], Житного П. [2], Жука В. [3], Охрамович О. [4], Поливану Л. [5], Сука П. [6] та ш. Науковщ розглядають сутшсть поняття «облiкова полiтика», розкривають вимоги й етапи формування облжово" полiтики, структуру наказу про облжову полiтику, пропонують практичнi рекомендаци з "х удоско-налення. Проте в наукових публiкацiях бiльше уваги при-дiлено безпосередньо саме елементам та оргашзацшним складовим облiковоi полiтики. Позици щодо облiкових оцiнок висвгтлено не в повному обсязг.
Мета стати - обгрунтувати обов'язковгсть зазначен-ня в наказг про облжову полгтику, кргм елементш облжово'" полгтики, i попереднгх облжових оцшок, що пгдвищить до-стовгрнгсть фiнансовоi звиносй, а також сформулювати пропозици щодо удосконалення цього розпорядчого документа тдприемства.
Виклад основного матерiалу. Наказ про облжову по-лгтику фахiвцi називають своерiдною конституцiею, де за-кршлюються методологiчнi засади облжу на гадприемств^ що застосовуються посмдовно вгд одного звггного перiоду до шшого [7, с. 11]. Значення яисно'" облжово'" полгтики в останнi роки (особливо в 2015-2016 рр.) суттево зросло не лише для користувачш фшансово'" звитносп, а й для цкей визначення об'екта оподаткування податком на прибуток. Нехтування правилами ведення бухгалтерського облжу для пiдприемств стае недощльним, осккьки об'ектом оподат-кування податком на прибуток е фшансовий результат, ви-значений за даними бухгалтерського облшу.
Бухгалтери вггчизняних пiдприемств за багато роив вже набули практичного досвгду складання наказу про облжову пол1тику. При цьому деяи намагаються включити
до наказу безлiч деталей, iмперативнi норми положень на-цюнальних стандартов тощо. I це не дивно, адже тривалий час змкт розпорядчого документа про облжову полiтику для вйх укра!нських тдприемств регламентувався листом Мiнiстерства фiнанdв Укра!ни вiд 21.12.2005 р. [8], в якому зафжсовано перелiк питань, за якими П(С)БО допускають можливiсть вибору мiж рiзними облiковими методами. I ткьки в 2013 роцi наказом Мшктерства фiнансiв Укра!ни вiд 27.06.2013 № 635 затверджено Методичш рекомендаци щодо облжово! полiтики пiдприeмства (щоправда, реко-мендацiйного характеру) [9].
Зпдно з методрекомендацiями у розпорядчому документ про облжову полiтику тдприемство визначае:
■ принципи, методи i процедури, якi використову-ються тдприемством для ведення бухгалтерського облжу, складання i подання фшансово! звпнос-тi, щодо яких нормативно-правовими актами з бухгалтерського облжу передбачено бкьше одного варiанта (тобто облжову полiтику);
■ попереднi оцiнки, яи використовуються тдпри-емством з метою розподку витрат мiж звiтними перюдами [9].
Справа у тому, що у процеа ведення бухгалтерського облжу в силу невизначеностей, яи притаманш тдприем-ницькiй дiяльностi, не ва статтi фiнансових звiтiв можна оцшити зi стовiдсотковою точнiстю. Для таких статей ро-блять припущення, яи актуальнi лише в конкретний момент часу i в конкретних обставинах. При цьому попередш оцшки Грунтуються на професiйному судженш бухгалтерш i доступнiй у кожний момент часу шформацп. З часом ця шформащя може змiнюватися або уточнюватися, тому може виникати необхiднiсть перегляду облжових оцiнок iз урахуванням обставин чи подш, що змiнилися.
Отже, в наказi про облiкову полiтику Мiнiстерство фiнансiв Укра!ни рекомендуе вказувати й елементи обль ково! полiтики, i попереднi облiковi оцiнки, особливо !х не видкяючи. Як св^чить практика, друга складова положень наказу про облжову полiтику тдприемств майже зовйм вiдсутня, не розкрита. Варто зазначити, що змши облжово! полiтики та облiкових оцiнок мають рiзнi на-слiдки в облжу. Змши облжово! полiтики не можуть в^-буватися часто. Наслiдки змши облжових оцшок потре-бують менших трудовитрат бухгалтерiв. Вони впливають лише на фшансову звiтнiсть поточного i наступних звп-них перiодiв. У разi неможливостi розрiзнити змiну обль ково! полiтики та змiну облжових оцшок це розглядають та в^ображають як змшу облiкових оцiнок [10]. У цьому питанш можливий суб'ективiзм, який реалiзуеться через професiйне судження в^носно вибору найбiльш дощль-ного варiанта. Якщо бухгалтер знайде аргументи на ко-ристь того, що та чи шша ознака е не облжовою оцiнкою, а облжовою полiтикою, то такий пiдхiд ускладнить його роботу, буде св^чити про його професшну в^пов^аль-нiсть перед користувачами фшансово! звiтностi. Скорис-татися щею ситуацiею - це право, а не обов'язок бухгалтера тдприемства.
Розглянемо бкьш докладно в1дмшносй облжово! полiтики i облжово! оцшки.
Зпдно з Законом Укра!ни «Про бухгалтерський облж та фiнансову звггшсть в УкрашЬ облiкова полiтика - це су-
купшсть пpинципiв, методiв i пpоцедyp, що викоpистовy-ються пiдпpиeмством для складання i подання фшансово'1 звпност [11]. Одним iз основниx пpинципiв пpи фоpмy-ваннi та застосуванш облiковоï полiтики e послiдовнiсть, тобто постшне, з pокy в pk, застосування обpаноï облжово'1 полiтики. Змiни в облiковiй полiтицi можливi тiльки y випадкаx, пеpедбачениx нащональними положеннями (стандаpтами) бyxгалтеpського облiкy, i повинш бути об-rpyнтованi й обов'язково pозкpитi y пpимiткаx до фшансово'1 звiтностi.
Облкова политика, як пpавило, pозpобляeться пpи ство-pеннi пiдпpиeмства. Надалi вона може бути змшена, якщо:
■ змшилися вимоги нацiональниx стандаpтiв, що, y свою чеpгy, потягло за собою змшу пpавил оцш-ки активгв або зобов'язань;
■ змiнилися статутш вимоги;
■ змiни забезпечать достовipнiше вiдобpаження гос-подаpськиx опеpацiй y фшансовш звiтностi [10].
Не вважаeться змiною облiковоï полiтики встанов-лення ïï для подiй або опеpацiй, якi вiдpiзняються за змк-том вГд попеpеднix, або якi не вГдбувалися pанiше.
Згiдно з П(С)БО б «Випpавлення помилок i змши y фшансовж звiтаx» облiкова оцшка - це попеpедня оцш-ка, що викоpистовyeться пiдпpиeмством iз метою pозпо-дiлy доxодiв i витpат мiж вiдповiдними звiтними пеpiода-ми [10]. З цього визначення випливаe, що облiковi оцiнки e частиною облiковоï полiтики пiдпpиeмства. Як видно, оцшка пов'язана з майбутшми звпними пеpiодами, що шд-кpеслюe ÏÏ попеpеднiй xаpактеp.
Облiкова оцiнка може пеpеглядатися, якщо змшю-ються обставини, на якж вона базувалася, або ж пiдпpиeм-ство отpимало додаткову iнфоpмацiю, накопичило досвiд.
Гpyпа вченж зазначаe, що xоча пpоцес оцшювання буде piзним на piзниx пiдпpиeмстваx або для piзниx оцiнок на одному пiдпpиeмствi, за суттю пpоцеси мipкyвання на пiдпpиeмстваx, пов'язанi з облжовими оцiнками, однаковi y всix випадкаx. Цi пpоцеси такi:
1. Визначення сyттeвиx фактоpiв, якi, за очжуванням,
можуть значно впливати на попеpедню оцiнкy. Фактоpи, якi пiдпpиeмство може pозглядати пpи визначеннi облжовж попеpеднix оцiнок, оxоплю-ють фiнансовi та виpобничi плани i полiтикy, змь ни в дiяльностi та галуз^ минyлi тенденцп, поточнi опеpацiï та економiкy.
2. Побудова пpипyщень пpо доpечнi фактоpи. ^ипу-
щення являють собою судження yпpавлiнського пеpсоналy щодо найiмовipнiшиx обставин i подш, що стосуються сyттeвиx фактоpiв.
3. Застосування пpипyщень i бyдь-якиx доpечниx да-ниx для визначення суми оцiнки [1S, с. 57].
Складшсть пpоцесy попеpедньоï оцiнки, як пpавило, змiнюeться пpопоpцiйно:
а) наявностi та достовipностi доpечниx даниx, на якж базyeться попеpедня оцiнка;
б) илькост пpипyщень, якi слiд зpобити;
в) ступеня невпевненостi, пов'язано'1 з пpипyщення-ми [1S, с. 57].
Нащональними П(С)БО пеpедбаченi iстотнi вГдмш-ност пpи вiдобpаженнi в облiкy насл^кш змiни облiковоï полiтики й облжово! оцшки. НайголовнМ з ниx таи: пpи
змiнi облiковоï полiтики опеpацiï вiдобpажаються в об-лiкy pетpоспективно, а пpи змiнi облiковоï оцшки - rnp-спективно [12, с. 25]. ^и pетpоспективномy вiдобpаженнi в облжу пiдпpиeмство, складаючи фiнансовy звпшсть, по-винне застосовувати новi методи i до опеpацiй, здiйснениx y минулж пеpiодаx. Зокpема, згiдно з П(С)БО змiна обль ково'1 полiтики y звiтностi вiдобpажаeться шляxом:
■ коpигyвання сальдо неpозподiленого пpибyткy на початок звггного pокy;
■ повтоpного надання поpiвняльноï iнфоpмацiï щодо попеpеднix пеpiодiв y частинi змш.
Тобто показники вск статей звпностГ якж стосува-лися щ змши, повинш бути вiдобpаженi так, як шби новГ пpавила облжово'1 полГтики дГяли завжди.
Пеpспективне вiдобpаження в облжу означаe, що таи змши не впливають на вiдобpаження опеpацiй минулж пе-piодiв, а застосовуються тГльки з дати внесення змш.
Як випливаe з п. 3.2 Методична pекомендацiй № б35, змши в облжовш полГтищ застосовуються, як пpави-ло, з початку наступного звпного pокy, а змши в облжовш оцшщ дшть Гз будь-яко'1 дати. I xоча щ методpекомендацiï не e обов'язковими для виконання, застосування ново'1 облжово'1 полГтики з початку наступного pокy, на думку екс-пеpтiв, зpyчне для бyxгалтеpiв: pетpоспективно вiдобpажа-ти опеpацiï все ж таки доpечнiше за повш звпш пеpiоди, що доpiвнюють календаpномy pокy [12, с. 25].
У мiжнаpодниx стандаpтаx фшансово'1 звпност не визначено поняття «облжова оцшка». ^оте викоpистання облiковиx оцшок пеpедбачаe МСБО S «ОблжовГ полГтики, змши в облжовж оцiнкаx та помилки» [13]. Зпдно з цим стандаpтом унаслГдок невизначеносп, властивш госпо-даpськiй дГяльносп, багато статей y фiнансовиx звиж не можна оцшити точно, а можна оцшити лише попеpедньо. Попеpедня оцшка пов'язана з судженням, що базyeться на найостанншш наявнш достовipнiй iнфоpмацiï. Змша в облжовш оцшщ - це коpигyвання балансово'1 ваpтостi активу або зобов'язання чи суми пеpiодичного споживання активу, яке e pезyльтатом оцшки тепеpiшнього статусу активгв s зобов'язань та пов'язанж з ними очiкyваниx майбyтнix виид i зобов'язань. Змши в облжовж оцiнкаx e наслГдком ново'1 iнфоpмацiï або новиx pозpобок та, вГдповГдно, не e випpавленням помилок.
ВГдповГдно до МСБО S вплив змши облжово'1 оцшки визначають пеpспективно, включаючи його y пpибyток або збиток:
■ y rnp^i, коли вГдбулася змша, якщо змша впли-ваe лише на цей пеpiод;
■ y rnp^i, коли вГдбулася змша, та y майбyтнix пе-piодаx, якщо змша впливаe на ния pазом.
Тieю мipою, якою змша в облжовш оцшщ пpиводить до змш в активаx i зобов'язанняx або стосyeться статт власного катталу, ïï визнають шляxом коpигyвання балансово'1 ваpтостi вГдповГдного активу, зобов'язання або статт власного кашталу в œp^i, коли вГдбулася змша [13].
Таким чином, змши облжово'1 оцшки не вимагають як коpигyвання сальдо неpозподiленого пpибyткy, так i по-втоpного пеpеpаxyнкy поpiвняльноï iнфоpмацiï.
^м того, МСБО 1 «Подання фшансово'1 звпностЬ вимагаe pозкpиття iнфоpмацiï пpо ключовГ облжовГ оцшки y пpимiткаx до фшансово'1 звпносп [19]. Так, y паpагpафi
125 МСБО 1 зазначено: суб'ект господарювання повинен розкривати iнформацiю про зроблеш ним припущення, що стосуються майбутнього, та iншi основнi джерела невизна-ченостi оцiнки на инець звiтного перiоду, якi становлять значний ризик спричинити суттеве коригування балансо-во! вартостi активiв i зобов'язань у наступному фшансово-му рощ. Стосовно таких активш та зобов'язань примаки повиннi мiстити докладну шформащю про:
а) !хнш характер;
б) !хню балансову вартiсть на инець званого перiоду.
Припущення та iншi джерела невизначеностi оцiнок,
iнформацiя про як розкриваеться вiдповiдно до параграфа 125, пов'язаш з попереднiми оцшками, що потребують най-важчих, суб'ективних чи складних суджень управлшсько-го персоналу. Осккьки кiлькiсть змiнних величин i при-пущень, якi впливають на можливе майбутне вирiшення невизначеностей, зростае, то таи судження стають бкьш суб'ективними та складними, ^ вiдповiдно, зростае потен-цiал подальшого суттевого коригування балансово! вар-тост активш i зобов'язань [19].
Предметом дискусш у наукових публiкацiях висту-пае iдентифiкацiя змiн облжово! полiтики i змiн облiкових оцiнок, осккьки облiковi оцiнки й облiкова полiтика тiсно взаемопов'язанi.
Серед фiнансових аналiтикiв i спецiалiстiв немае едино! думки з приводу того, що можна назвати облжо-вою полiтикою, а що - облжовою оцiнкою. Зпдно з МСБО 8 об'ектом попереднк оцiнок можуть бути: безнадiйнi борги; старшня запасш; справедлива вартiсть фшансових активш або фiнансових зобов'язань; строки корисно'1 екс-плуатаци активш, що амортизуються, чи очiкувана модель споживання економiчних вигiд, уткених у них; гарантшш зобов'язання [13]. Голов С. Ф. i Костюченко В. М. додають до цього перелiку перюд вiдстрочення витрат i доходiв [14, с. 145]. Бернстайн Л. А. стверджуе, що використання умовних оцшок впливае на: очжуваш продажш цши й об-сяг реалiзацil за видами товарiв; витрати, якi необхкш для виконання довгострокових контрактiв, податковi ви-плати, резервування вимiрюваних втрат [15, с. 30]. Iншi автори до перелжу облiкових оцiнок вкносять вiдсотки, компенсацiйнi та iнфляцiйнi ставки для пенсшних виплат, виплат з охорони здоров'я та шших виплат при звкьненш [16]. Самим розповсюдженим предметом дискусiй е визна-чення вартюних характеристик основних засобш i '1х використання (строки експлуатаци, методи амортизаци) [17, с. 81]. При цьому в одних кра'нах змшу методу нарахуван-ня амортизаци розглядають як змiну в облжовш полiтицi, а в iнших - як змшу в облжових оцшках [14, с. 147]. Згiдно з МСБО 8 у таких випадках змшу визначають як змшу облжових оцшок [13].
Аналiз дшчих нормативно-правових актш у сферi бухгалтерского облiку та Методрекомендацiй № 635 дае тдстави узагальнити iнформацiю до наказу про облжову полiтику щодо облжових оцшок. Так, на сьогодш облжо-вою оцiнкою можна вважати таи позицп: вартiснi ознаки предмепв, що входять до складу малоцшних необоротних матерiальних активш; межа суттевост вiдхилення залиш-ково'1 вартостi об'екта основних засобш вiд його справедливо'' вартост для проведення переоцшки; межа суттевостi пiд час проведення переоцшки нематерiальних активш пе!
групи, об'екти яко'1 вже переоцiнювалися; ильисш крите-рЦ та якiснi ознаки суттевост шформацп про господарськi операци, поди та статтi фiнансовоl звггносп; строки корис-ного використання, визначення лжвкацшно! вартостi необоротних активш; величина рiзних резерв1в (гарантiйного обслуговування, сумншних боргiв тощо) та ш.
Без зазначення в наказi про облжову полiтику попе-редн1х облжових оцшок не можна говорити про грамотну i яисну облiкову полiтику пiдприемства. Необхiдно перед-бачити в наказi окремий роздiл «Облiковi оцшки та коригування у фшансовш звiтностi», де наводити iнформацiю про перелж облiкових оцiнок, що прийняп, про те, яким чином тдприемство вноситиме змiни до облiковоl полiти-ки, облiкових оцiнок, а також виправляти помилки.
МетодрекомендацЦ № 635 та iншi нормативнi акти вимагають включити до наказу про облжову полiтику й шшу iнформацiю, яка, на нашу думку, стосуеться орга-шзаци бухгалтерського облiку на тдприемств^ а не облi-ково! полiтики чи облiкових оцiнок. Це: склад i структура бухгалтерсько! служби; графж документооб1гу; застосуван-ня робочого повного або спрощеного Плану рахунив бухгалтерського облжу; складання окремого балансу фшями, представництвами, вiддiленнями та шшими вiдокремле-ними пiдроздiлами пiдприемства; перюдичшсть та об'екти проведення iнвентаризацil та ш. Таку iнформацiю доцiльно оформляти окремим наказом про оргашзащю бухгалтерського облжу на пiдприемствi або зазначати у додатку до наказу про облжову полiтику.
Висновки. Застосування обгрунтовано! попередньо! оцiнки е важливою частиною складання фшансових звь тш, що покращуе доречнiсть i достовiрнiсть фiнансовоl звiтностi суб'екта господарювання. Вй питання облiковоl оцiнки повиннi обов'язково розкриватися у примггках до фшансово! звiтностi таким чином, щоб ця шформащя була максимально прозорою i зрозумiлою.
Облiкова полiтика, як показуе аналiз законодавчих актiв з питань ведення бухгалтерського облжу, е бкьш ре-гламентованою. Яисть облiковоl оцшки залежить вк про-фесiоналiзму головного бухгалтера тдприемства, який го-товий до прийняття обгрунтованих ршень i спроможний до формування професiйного судження.
Теорiя i практика свiдчить, що в деяких випадках неможливо вiдрiзнити змшу облжових оцшок вк змши облiковоl полiтики. Iдентифiкацiя облiкових оцшок е до-ц1льною у зв'язку з необхкшстю розмежування '1х вк без-посередньо облiковоl полiтики. Змши суджень, яи вiдно-сяться до сфери облжово! оцiнки, вiдображаються в облжу простше пор1вняно зi змшами в облiковiй полiтицi. Для вкображення iнформацil про обранi облiковi оцшки та '1х змiну в наказi про облiкову полiтику пiдприемства слк пе-редбачити окремий роздiл.
Л1ТЕРАТУРА
1. Амбросов В. Я. Oблiкова полiтика в агроформуваннях / В. Я. Амбросов, Т. Г. Маренич // Економта АПК. - 2004. - № 7. -С. 96-99.
2. Житний П. Оргаызацшно-методолопчы засади формування облковоТ полiтики тдприемства / П. Житний // Бухгалтерський облт i аудит. - 2006. - № 3. - С. 3-10.
3. Облкова полiтика пiдпри£мства : навч. поабник / За ред. В. М. Гаврилюка, В. М. Жука, М. Г. Михайлова. - К. : Юр-Агро-Веста, 2007. - 326 с.
4. Охрамович О. Теоретичн та практичш аспекти форму-вання облтовоТ полiтики пщпри£мств в сучасних умовах господарювання / О. Охрамович // Актуальн проблеми економки. -2013. - № 5. - С. 190-194.
5. Поливана Л. Оргаыза^я облтовоТ полiтики пщпри-£мства / Л. Поливана, А. Губар // Бухгалтерський облк i аудит. -2015. - № 5. - С. 45-53.
6. Сук П. Облкова полита пщпри£мства / П. Сук // Бухгал-терiя в стьському господарствi. - 2005. - № 1. - С. 2-4.
7. Кушина О. Облтова полiтика - 2016: у новий рт з но-вим наказом? / О. Кушина // Бухгалтерiя. - 2016. - № 1 (1196). -С. 11-15.
8. Облкова полiтика пщпри£мства : Лист Мiнiстерства фн нансiв УкраТни вiд 21.12.2005 № 31-34000-10-5/27793 [Електрон-ний ресурс]. - Режим доступу : http://minfin.kmu.gov.ua/control/ uk/publish/article/main?art_id=58984&cat_id=34931&search_para m=%E2%B3%E4%F1&searchPublishing=1
9. Методичнi рекомендацГТ щодо облковоТ полiтики пщ-при£мства, затверджен Наказом Мiнiстерства фiнансiв УкраТни вщ 27.06.2013 № 635 [Електронний ресурс]. - режим доступу : http:// www.profiwins.com.ua/uk/letters-and-orders/treasury/3971-635.html
10. Положення (стандарт) бухгалтерського обл^ 6 «Виправ-лення помилок i змiни у фiнансових звиах» [Електронний ресурс]. -Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0392-99
11. Про бухгалтерський облт та фшансову звiтнiсть в УкраТн : Закон УкраТни вiд 16.07.1999 № 996-XIV [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://zakon5.rada.gov.ua/laws/ show/996-14
12. Гужел Ю. Коригу£мо варткний критерш, або чи можна вносити змн до облiковоТ полiтики / Ю. Гужел // Баланс-агро. -2015. - № 35 (455). - С. 24-26.
13. Мiжнародний стандарт бухгалтерського облку 8 «Об-лiковi полiтики, змiни в облжових оцiнках та помилки» [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://zakon0.rada.gov.ua/laws/ show/929_020
14. Голов С. Ф. Бухгалтерський облт за мiжнародними стандартами: приклади та комет^ : практ. посiбник / С. Ф. Голов, В. М. Костюченко. - К. : Лiбра, 2001. - 840 с.
15. Бернстайн Л. А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация / Л. А. Бернстайн ; [пер. с англ. ]. - М. : Финансы и статистика, 2002. - С. 30.
16. Stickney C. P. Financial Reporting and Statement Analysis: A Strategic Perspective / Clyde P. Stickney. - The Dryden Press, 1996. - 174 p.
17. Чалый И. Что оценивает учетная оценка / И. Чалый // Исправление ошибок в бухгалтерском учете: секреты мастерства : сборник систематизированного законодательства / Сост. Е. Б. Кушина. - К. : Блиц-Информ, 2008. - Вып. 12. - С. 78-83.
18. Войнаренко М. П. Мiжнароднi стандарти фЫансовоТ звт носп та аудиту : навч. поабник / М. П. Войнаренко, Н. А. Пономарьо-ва, О. В. Замазм. - К. : Центр учбовоТ лгератури, 2010. - 488 с.
19. Мiжнародний стандарт бухгалтерського облту 1 «По-дання фшансовоТ звтостЬ [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/en/929_013/page
REFERENCES
Ambrosov, V. Ya., and Marenych, T. H. "Oblikova polityka v ahroformuvanniakh" [The accounting policy in agricultural holdings]. Ekonomika APK, no. 7 (2004): 96-99.
Bernstayn, L. A. Analiz finansovoy otchetnosti: teoriya, praktika i interpretatsiya [Financial statement analysis: theory, practice and interpretation]. Moscow: Finansy i statistika, 2002.
Chalyy, I. "Chto otsenivayet uchetnaya otsenka" [That evaluates the account rating]. Ispravleniye oshibok v bukhgalterskom uchete: sekrety masterstva, no. 12 (2008): 78-83.
Huzhel, Yu. "Koryhuiemo vartisnyi kryterii, abo chy mozhna vnosyty zminy do oblikovoi polityky" [Corrected cost criteria, or is it possible to make changes in accounting policies]. Balans-ahro, no. 35 (455) (2015): 24-26.
Holov, S. F., and Kostiuchenko, V. M. Bukhhalterskyi oblik za mizhnarodnymy standartamy: pryklady ta komentari [Accounting according to international standards: examples and comments]. Kyiv: Libra, 2001.
Kushyna, O. "Oblikova polityka - 2016: u novyi rik z novym nakazom?" [Accounting policies - 2016: in the new year with a new order?]. Bukhhalteriia, no. 1 (1196) (2016): 11-15.
[Legal Act of Ukraine] (2005). http://minfin.kmu.gov. ua/control/uk/publish/article/main?art_id=58984&cat_ id=34931&search_param=%E2%B3%E4%F1&searchPublishing=1
[Legal Act of Ukraine] (2013). http://www.profiwins.com.ua/ uk/letters-and-orders/treasury/3971-635.html
[Legal Act of Ukraine] (1999). http://zakon5.rada.gov.ua/ laws/show/996-14
"Mizhnarodnyi standart bukhhalterskoho obliku 8 «Oblik-ovi polityky, zminy v oblikovykh otsinkakh ta pomylky»" [International accounting standard 8 «Accounting policies, changes in accounting estimates and errors»]. http://zakon0.rada.gov.ua/laws/ show/929_020
"Mizhnarodnyi standart bukhhalterskoho obliku 1 «Podan-nia finansovoi zvitnosti»" [International accounting standard 1 «Presentation of financial statements»]. http://zakon2.rada.gov.ua/ laws/show/en/929_013/page
Okhramovych, O. "Teoretychni ta praktychni aspekty for-muvannia oblikovoi polityky pidpryiemstv v suchasnykh umovakh hospodariuvannia" [Theoretical and practical aspects of formation of accounting policies of enterprises in modern conditions of managing]. Aktualni problemy ekonomiky, no. 5 (2013): 190-194.
Oblikova polityka pidpryiemstva [Accounting policy]. Kyiv: Yur-Ahro-Vesta, 2007.
Polyvana, L., and Hubar, A. "Orhanizatsiia oblikovoi polityky pidpryiemstva" [Organization of accounting policy]. Bukhhalterskyi oblik i audyt, no. 5 (2015): 45-53.
"Polozhennia (standart) bukhhalterskoho obliku 6 «Vyprav-lennia pomylok i zminy u finansovykh zvitakh»" [Regulation (standard) accounting 6 «Correction of errors and changes in financial reports»]. http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0392-99
Stickney, C. P. Financial Reporting and Statement Analysis: A Strategic Perspective. The Dryden Press, 1996.
Suk, P. "Oblikova polityka pidpryiemstva" [Accounting policy]. Bukhhalteriia vsilskomu hospodarstvi, no. 1 (2005): 2-4.
Voinarenko, M. P., Ponomaryova, N. A., and Zamazii, O. V. Mizhnarodni standarty finansovoi zvitnosti ta audytu [International financial reporting standards and auditing]. Kyiv: Tsentr uchbovoi literatury, 2010.
Zhytnyi, P. "Orhanizatsiino-metodolohichni zasady formu-vannia oblikovoi polityky pidpryiemstva" [Organizational and methodological principles of formation of accounting policy]. Bukhhalterskyi oblik i audyt, no. 3 (2006): 3-10.
