CC BY
309
Налогообложение
УДК 336.221.264
НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА КАК ФАКТОР ЭКОНОМИЧЕСКОГО РОСТА ПРЕДПРИЯТИЯ*
Б. Х. АЛИЕВ, доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой налогов и денежного обращения
E-mail: [email protected] Ш. М. ИСАЕВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры экономического анализа и статистики
E-mail:[email protected] Дагестанский государственный университет
В статье отмечается, что одной из актуальных проблем является определение налоговой нагрузки предприятия, а также поиск факторов, оказывающих влияние на налоговую базу, в целях выявления его внутренних резервов. Проанализированы показатели налоговой нагрузки, усовершенствована методика определения налоговой нагрузки предприятия.
Ключевые слова: налоговая нагрузка, налоговый анализ, показатели, факторы, прибыль, добавленная стоимость, ставка, затраты.
В экономической литературе в последние годы часто идет речь о налоговой нагрузке, но нет конкретных исследований ее показателей.
У ряда экономистов сложилось мнение, что для понимания налогового бремени максимально подходящей базой являются:
— на макроуровне — валовой внутренний продукт;
— на уровне фирмы — добавленная стоимость.
Налоговая нагрузка — это экономическая категория, которая отражает соотношение общей
* Статья подготовлена в рамках ФЦП «Научные и научно-педагогические кадры инновационной России» 2009—2013 гг.
массы налогов и сборов, уплачиваемых предприятием в фискальные органы, к добавленной стоимости, созданной предприятием в данный отчетный период.
Налоговая нагрузка на макроуровне — это обобщающий показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества. Она определяется как отношение общей суммы взимаемых налогов к величине совокупного национального продукта и показывает, какая часть произведенного общественного продукта перераспределяется в результате действия бюджетных механизмов. Для конкретного хозяйствующего субъекта налоговая нагрузка показывает совокупный доход этого лица, который отчуждается в бюджет. На практике налоговая нагрузка определяется как отношение суммы всех уплаченных налогов и налоговых платежей (иногда сюда включаются и платежи во внебюджетные фонды) к объему реализации продукции (товаров, услуг), включая выручку от прочей реализации (реализация основных средств и иного имущества предприятия: основные и оборотные фонды, нематериальные активы, ценные бумаги и т. д.). Показатель налоговой нагрузки зависит от вида деятельности плательщика.
Например, на предприятиях по производству вин и ликероводочных изделий он достигает 50 %, так как в цене этой продукции велика доля акцизов. Сельскохозяйственные же предприятия, поскольку на них распространяются многие налоговые льготы, несут налоговую нагрузку, не достигающую 15 %.
Анализ налоговой нагрузки хозяйствующих субъектов — сложная задача. Это обусловлено:
— большим разнообразием налогов;
— различиями в объектах и базах исчисления, источниках выплат;
— отсутствием достаточно объективной налоговой информации в отчетности хозяйствующих субъектов.
Поэтому в микроэкономике стало нормой неправомерно обезличенное применение понятия «налоговая нагрузка» — без соотношения суммы налога с конкретным финансово-экономическим показателем — объектом обложения налога или источником уплаты. Термин «налоговая нагрузка» является относительным показателем, так как соотносит налоговые суммы с определенным финансовым показателем.
Именно такое соотношение величин дает возможность провести сравнительный анализ налоговых изъятий за отдельные периоды времени, у отдельных предприятий или предприятий разных отраслей.
Уже отмечалось, что налоговая нагрузка как экономическая категория отражает соотношение общей массы налогов и сборов, уплачиваемых предприятием в фискальные органы, с показателями его деятельности. При этом для анализа необходимы как обобщающие, так и частные показатели налоговой нагрузки (табл. 1). Для их расчета необходимо правильно определить налоговые издержки, которые представляют собой общую сумму всех видов изъятия доходов предприятия в казну государства. Следовательно, они должны включать не только сумму непосредственно налогов и сборов, но и штрафных санкций и пени, дополняющих платежи в казну. При этом важно разделить их и использовать в расчетах налоговой нагрузки в соответствии с поставленными задачами и целями исследования.
Результаты анализа налоговой нагрузки и налогового потенциала должны прилагаться к бизнес-плану для принятия решений об использовании элементов налогового планирования, а также в целях учета налоговой нагрузки при определении финансового положения предприятий. Зная планы
предприятия на будущее, ставки налоговых отчислений, можно прогнозировать выручку, прибыль.
Причина, по которой налоговый фактор может выделяться из иных разделов анализа, состоит в специфике налогов как обязательного платежа, а также в том, что налоги присутствуют в элементах затрат, финансовых результатах и имуществе предприятий.
Абсолютные показатели целесообразно использовать для налогового планирования отдельного предприятия в краткосрочном периоде. Это важно при подсчете денежных потоков предприятия, при оценке ликвидных активов. Сумма уплаченных налогов в бюджет покажет, какой объем средств был отвлечен из оборота для уплаты налогов. Сумма начисленных за период, но еще не уплаченных налогов (что есть либо задолженность перед бюджетом, либо ситуация, когда срок платежа по налогу еще не наступил) плюс оценка сумм налоговых выплат на предыдущий период даст бухгалтеру сумму денежных средств, которую необходимо отвлечь из денежного оборота следующего периода. Однако ее величина не дает полного, представления о степени воздействия налогов на результаты деятельности предприятия, так как налоги и сборы различаются между собой по источникам уплаты и другим признакам. Это различие учитывает относительные показатели налоговой нагрузки. Такие показатели отражают уровень налогов и сборов всех видов независимо от структуры налоговой системы, характера и содержания самих налогов, используемых финансовых ресурсов, степени давления налогового пресса на основные финансово-экономические показатели хозяйствующего субъекта:
— выручку от реализации продукции;
— балансовую и чистую прибыль;
— издержки производства и обращения.
То есть дает не только количественную, но и качественную характеристику воздействия налоговой системы на хозяйствующий субъект.
Классификация факторов, оказывающих влияние на деятельность предприятия, на внутренние, зависящие от уровня развития предприятия, и внешние, определяемые внешней по отношению к предприятию экономической средой, является общепризнанной. Внешние факторы не зависят от организации деятельности предприятия и определяются, с одной стороны, реализацией Правительством Российской Федерации политики по обеспечению исполнения бюджета и финансовой стабилизации в стране, с другой, — выполнением государством
Таблица 1
Обобщающие и частные показатели, характеризующие налоговую нагрузку хозяйствующего субъекта
Показатель Формула расчета Экономическое содержание
Обобщающие показатели
Соотношение налоговых обязательств НО и добавленной стоимости ДС Н НОН Ндс ДС Характеризует долю налогов в добавленной стоимости
Соотношение налоговых обязательств НО и валовой прибыли ВП И Я°н Нвп ВП Характеризует налоговую нагрузку на валовую прибыль
Соотношение налоговых обязательств НО и выручки от реализации ВР за минусом НДС и акцизов Ак НО Н - н дп ВР - НДС - Ак Характеризует налоговую нагрузку на доходы предприятия
Соотношение налоговых обязательств НО и среднегодовой суммы баланса ВБср НО Н - н фрп ВБ ср Характеризует налоговую нагрузку на финансовые ресурсы предприятия
Частные показатели
Доли различных налоговых платежей НО. в общем объеме налоговых выплат ОП Н Р- НО Р ОП Характеризует структуру налоговых выплат
Соотношение суммы косвенных налогов НОк н и валовой выручки НО НР- Ен Р ВР + НДС + Ак Характеризует налоговую нагрузку по косвенным налогам
Соотношение суммы прямых налогов НОп н и валовой выручки Н - НОпн Р ВР - НДС - Ак Характеризует налоговую нагрузку по прямым налогам
Соотношение суммы налогов и сборов, взимаемых с финансового результата НОф и балансовой прибыли ВП НО Н - фр вп ВП Характеризует налоговую нагрузку на финансовые результаты деятельности предприятий
Соотношение налоговых обязательств НО н и собственного капитала СК ср НО Н - н ск СК ср Характеризует налоговую нагрузку на собственный капитал
Соотношение суммы налогов и сборов, включаемых в себестоимость НО , и величины з' себестоимости СС р. п Н - НОЗ сс СС р.п Характеризует налоговую нагрузку на себестоимость
Соотношение пеней и штрафов, связанных с исполнением налоговых обязательств ПШ и валовой выручки ВР к -ПШ пш ВР Характеризует эффективность работы предприятия по исполнению налогового законодательства
своих обязательств перед бюджетополучателями (факторы на макроэкономическом уровне).
Внутренние факторы зависят от масштабов производства и рационального управления финансовыми ресурсами предприятия.
Основные факторы, оказывающие влияние на размер налогового бремени хозяйствующего субъекта:
1) элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения;
2) льготы и освобождения, в том числе от исполнения обязанностей налогоплательщика;
3) основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов;
4) получение бюджетных ссуд, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам;
5) размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в офшорах, в том числе в свободных экономических зонах, действующих на территории России
Следующим этапом анализа являются расчет и оценка относительных показателей налоговой нагрузки.
Налоговую нагрузку можно определить как для экономики страны в целом, так и для конкретных хозяйствующих субъектов.
Методика налогового анализа деятельности предприятий состоит из трех основных этапов.
1. Анализ абсолютной налоговой нагрузки на предприятие.
2. Анализ относительной нагрузки на предприятие.
3. Анализ задолженностей предприятий по налогам и сборам.
При анализе абсолютной налоговой нагрузки на предприятие необходимо провести:
— временной анализ налогов и сборов, уплачиваемых предприятием за исследуемый период. Здесь выясняются те налоги, в динамике которых произошли наиболее значительные изменения. Предварительно определяют причины, вызвавшие их;
— пространственный анализ налогов и сборов, уплачиваемых предприятием за исследуемый период. Здесь выявляются платежи, имеющие наибольший удельный вес в общей совокупности налогов.
Предварительно определяются причины динамики налоговой структуры. Проводят факторный анализ динамики и структуры налоговых платежей, где выявляются факторы, под влиянием которых произошли наиболее значительные изменения в динамике и структуре налогов и сборов. Проведение факторного анализа требует от аналитика познаний в смежных областях: в налоговом и хозяйственном праве, в производственной технологии.
Анализ относительной налоговой нагрузки на предприятие включает в себя:
— анализ структуры общей налоговой нагрузки на предприятие, где все платежи сгруппированы по критерию источника уплаты налога;
— анализ общих аналитических коэффициентов налоговой нагрузки;
— анализ частных аналитических коэффициентов налоговой нагрузки, специфических для конкретных отраслей экономики.
На третьем этапе исследуется задолженность предприятия по налогам и сборам. Проводится анализ:
— динамики задолженности предприятия по налогам и сборам;
— структуры задолженности предприятия по налогам и сборам;
— факторный анализ возникших задолженностей предприятия.
Проведем анализ состава и структуры налогов ООО «Каспийвинпром» (табл. 2).
Анализ данных табл. 2 показывает, что в 2011 г. большую часть в налоговых издержках составляет НДС — 84,4 % (увеличение по сравнению с прошлым периодом на 3,8 %). Второе место в составе налоговых издержек занимает налог на прибыль — 11,52 % (по сравнению с 2010 г. уменьшение на 1,48 %). Налоги, возмещаемые через себестоимость продукции, в 2011 г. по сравнению с предыдущим периодом увеличились на 8 тыс. руб., или на 10,5 %. Доля этих налогов в общем объеме всех налоговых издержек снизилась. Среди них наибольший удельный вес имеют страховые платежи (увеличение на 3,2 %). Основную нагрузку создают косвенные налоги — 84,4 %, т. е. налоги, возмещаемые потребителями.
Следующим шагом налогового анализа является исследование обобщающих и частных показателей налоговой нагрузки предприятия по платежам в бюджет и внебюджетные фонды и структуры этой задолженности по годам (табл. 3, 4).
Анализ налоговой нагрузки, приходящейся на конкретных плательщиков, необходим руководителям и владельцам предприятий для принятия управленческих решений.
Таблица 2
Анализ состава и структуры налогов ООО «Каспийвинпром» за 2010—2011 гг.
Показатель 2010 2011
Сумма, тыс. руб. Удельный вес, % Сумма, тыс. руб. Удельный вес, °%
Налоги, возмещаемые потребителями (косвенные налоги), всего В том числе налог на добавленную стоимость, акцизы 8 160 80,6 19 069 84,4
8 160 100 19 069 100
Налоги, возмещаемые через себестоимость, всего В том числе: — земельный налог — транспортный налог — страховые платежи 490 4,84 677 3,0
76 15,5 84 12,4
126 25,7 174 25,7
288 58,7 419 61,9
Налоги, относимые на прочие операционные расходы, всего В том числе: — налог на имущество и т. д. — платежи за сверхнормативные выбросы в окружающую среду и т. д. 154 1,52 246 1,1
100 64,9 190 77,2
54 35,1 56 22,8
Налоги, возмещаемые за счет прибыли (налог на прибыль) 1 316 13,0 2 603 11,52
Налоговые издержки, всего 10 120 100 22 595 100
Роль различных групп налоговых издержек зависит от специфики производства, отрасли деятельности и других факторов. Но общая картина структуры характерна для большинства из них.
Для анализа обобщающих и частных показателей налоговой нагрузки было также выбрано ООО «Каспийвинпром».
Анализируя данные табл. 3 и 4, можно определить влияние каждого фактора на налоговую нагрузку предприятия.
Изучение обобщающих и частных показателей налоговой нагрузки показало, что увеличение источника возмещения, т. е. прибыли предприятия, вызвало два положительных процесса: снижение налоговой нагрузки предприятия на 24,2 % и увеличение поступления налогов в бюджет на 152,2 %.
То есть увеличение источника возмещения, (например прибыли) вызывает два положительных процесса: снижение налоговой нагрузки на пред-
приятия и одновременно увеличение поступления налогов в бюджет и т. д.
Опережающий рост выручки с продаж, прибыли, собственного капитала и финансовых ресурсов по сравнению с ростом налоговых издержек способствует снижению налоговой нагрузки на прибыль.
Разработанная методика позволяет провести комплексный анализ совокупности налогов и сборов, уплачиваемых конкретным предприятием в разные годы, выявить наиболее значимые факторы, вызвавшие изменения в динамике и структуре налоговой совокупности. Предлагаемые характеристики абсолютной и относительной налоговой нагрузки на предприятие достаточно полно отражают уровень воздействия системы налогообложения на конечные результаты деятельности хозяйствующего субъекта. Следовательно, данная методика позволяет сопоставить и провести факторный анализ налоговой нагрузки любой сложности и детализации.
Таблица 3
Исходные данные для анализа обобщающих и частных показателей налоговой нагрузки ООО «Каспийвинпром» за 2010—2011 гг., тыс. руб.
Показатель 2010 Аналитические показатели 2011 Отклонение
Всего В процентах
Валовая выручка с учетом косвенных налогов 20 355 49 644 49 644 29 289 142
Выручка за минусом косвенных налогов 17 662 43 075 43 075 25 413 143
Себестоимость 10 841 349 01 34 901 24 060 221
Валовая прибыль 6 821 8 174 8 174 1 353 19,8
Прочие операционные доходы 13 207 301 301 —12 906 —97,7
Прибыль до налогообложения 1 441 6 321 6 321 4 880 338
Чистая прибыль 930 4 804 4 804 3 874 416
Сумма валюты баланса 114 557 224 217 224 217 109 660 57,2
Собственный капитал предприятия 29 691 46 188 46 188 16 497 55,5
Налоговые издержки, всего В том числе: 10 120 10 120 22 595 12 475 123
— возмещаемые за счет потребителей 8 160 8 160 19 069 10 909 133,6
— возмещаемые за счет себестоимости 490 490 677 187 38,2
— возмещаемые за счет прочих операционных расходов 154 154 246 92 59,7
— возмещаемые за счет прибыли 1 316 1 316 2 603 1 287 97,8
Таблица 4
Анализ обобщающих показателей налоговой нагрузки ООО «Каспийвинпром»
за 2010—2011 гг., в процентах
Показатель 2010 Аналитические данные 2011 Отклонение
Всего За счет
суммы налогов источников покрытия
Налоговая нагрузка на прибыль предприятия 148 123,8 276 128 152,2 —24,2
Налоговая нагрузка на доходы предприятия 49,7 20,4 45,5 —4,2 24,8 —29,3
Налоговая нагрузка на собственный капитал предприятия 34,1 21,9 48,9 14,8 27 —12,2
Налоговая нагрузка на финансовые ресурсы предприятия 8,8 4,5 10,1 1,3 5,6 4,3
Удовлетворение постоянно растущих потребностей общества возможно на основе экономического роста, повышения эффективности производства. В свою очередь эффективность производства характеризуется определением круга экономических показателей. На каждый показатель оказывает влияние целая система факторов. Знание этих факторов, умение определить их количественное влияние на общий результирующий показатель позволяют воздействовать на уровень показателей посредством управления, определить механизм поиска резервов экономического роста.
Содержательной частью анализа налоговой нагрузки является факторный анализ обобщающих показателей налоговой нагрузки. Рассмотрим методику факторного анализа коэффициента покрытия налоговых обязательств по обобщающему показателю «добавленная стоимость». Авторы его расширили и получили следующую факторную систему
ФОТ+П ФОТ п
_ _п^ _ _|__пр _
д-с" но ~ НО но
н н н
= £ФОТна 1 руб. налогов +
П^на 1 руб. налогов .
Таким образом, коэффициент покрытия налоговых обязательств является показателем, аддитивно зависящим от двух факторов:
— суммы фонда оплаты труда ФОТ, приходящейся на 1 руб. налогов;
— суммы прибыли, приходящейся на 1 руб. налогов.
Чем выше их значение, тем лучше значение коэффициентов покрытия налоговых обязательств.
В предлагаемой системе обобщающих и частных показателей, характеризующих налоговую нагрузку хозяйствующих субъектов, центральное место занимает соотношение налоговых обязательств и добавленной стоимости или коэффициент налоговой нагрузки по добавленной стоимости. При этом следует иметь в виду, что его положительная динамика обусловлена не столько снижением суммы налоговых обязательств, сколько увеличением добавленной стоимости. Это означает, что доводы по поводу уменьшения абсолютных сумм налоговых обязательств неубедительны. Приоритет имеет увеличение добавленной стоимости хозяйствующих субъектов.
Например, для выявления факторов изменения коэффициента налоговой нагрузки по добавленной стоимости применим метод удлинения факторной
системы и умножим числитель и знаменатель исходной формулы на показатель прибыли от основной деятельности — прибыль от продаж
НО • П НО П
Н __н_пр __^ ф пр _
д.с " ДС • П ~ П ' ДС~
пр пр
_ Доля НО в П • Рентабельность ДС .
г 1 н пр г 1
Положительная динамика коэффициента налоговой нагрузки обусловлена снижением доли налоговых обязательств в прибыли от продаж и суммы прибыли на 1 руб. добавленной стоимости.
Анализ проводится по результатам деятельности налогоплательщика в целях определения динамики налоговой нагрузки и выявления факторов, влияющих на увеличение или снижение налоговой нагрузки по конкретному платежу или совокупности всех налогов и сборов. Основные экономические показатели соответствуют балансу и годовому отчету. При этом сумму доходов при расчете налоговой нагрузки (выручка от реализации продукции и иные виды доходов) необходимо определить с учетом косвенных налогов. Анализ позволяет найти соотношение суммы полученных доходов и налоговых платежей в целом и по видам платежей, сопоставлять суммы налогов, относимые на конечных потребителей, на себестоимость, на собственный капитал предприятия, на добавленную стоимость и др.
Оценка налоговой составляющей в себестоимости продукции показывает, какая часть обязательных платежей, вносимых предприятием в бюджет, относится на затраты по производству продукции. В этом разделе могут выделяться данные об отнесении на себестоимость налоговых платежей, сборов во внебюджетные фонды. Затем определяется доля изъятия налогов за счет прибыли предприятия и т. д. Этот раздел наиболее важен для инвесторов, так как многие предприятия не обеспечивают достаточного уровня рентабельности, необходимого для расчета по платежам в бюджет. Естественно, что в таких условиях вопросы получения дивидендов и роста курсовой стоимости акций являются весьма проблематичными.
Список литературы
1. Богачева О. В. Налоговая нагрузка и региональные счета // Финансы. 2008. № 2.
2. Богачева О. В. Налоговая нагрузка и региональные счета // Финансы. 2009. № 3.
3. Михайлова И. Н. Оценки налоговой нагрузки на предприятия // Финансы. 1999. № 8.
