CC BY
577
Налоговая политика
Удк 332.1:338.2
мероприятия по пресечению налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами
В статье раскрыты сущность, признаки налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами, а также причины и условия их совершения. Определены основные методы и направления пресечения налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами. Дана оценка уровня налоговой культуры граждан и ее влияния на динамику налоговой преступности в России. Разработаны предложения по повышению эффективности налогового контроля в сфере пресечения налоговых правонарушений и преступлений физическими лицами.
Ключевые слова: налоговые преступления, уклонение от уплаты налогов, налоговый контроль,
Л. В. ПЕРЕКРЕСТОВА, доктор экономических наук, профессор кафедры теории финансов, кредита и налогообложения E-mail: fc@volsu. ru Волгоградский государственный университет
М. В. ВАСИЛЬЕВА, кандидат экономических наук, доцент, генеральный директор E-mail: marinavv2010@maU. ru Автономная некоммерческая организация содействия развитию современной отечественной науки Издательский дом «Научное обозрение»
Г. Я. ЧУХНИНА, кандидат экономических наук, доцент кафедры теории финансов, кредита и налогообложения E-mail: fc@volsu. ru Волгоградский государственный университет
налоговая дисциплина, налоговая оптимизация, налоговая выгода, должная осмотрительность.
налоговые преступления и уклонения от уплаты налогов физическими лицами: признаки, содержание и ответственность
Актуальность проблемы пресечения налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами обусловлена ростом уровня налоговых правонарушений, необходимостью развития теоретических аспектов налогового контроля
финансы и кредит
47
и поиска направлений его совершенствования на основе современных подходов, анализа российского и зарубежного опыта.
Понятие и сущность правонарушения варьируются от эпохи к эпохе в результате развития общества, изменения общественной нравственности, традиций, ценностей права. В настоящий момент то, что правонарушение является разновидностью юридических фактов, не вызывает сомнений. Распространена также концепция, рассматривающая правонарушение как общественно опасное деяние [16, с. 432]. Получила развитие концепция правонарушения как основания юридической ответственности [21]. Однако следует отметить, что в своих основополагающих моментах концепция правонарушения как разновидности юридических фактов тождественна концепции правонарушения как основания юридической ответственности.
При определении вида правонарушения нужно руководствоваться характером совершенного правонарушения, его содержанием. Существует непосредственная связь санкций и правонарушений, и классификация последних по характеру (содержанию) совпадает с классификацией санкций [20].
Исследователь И. С. Самощенко обосновывает наличие таких видов правонарушений, как уголовное, гражданское, административное и дисциплинарное [20, с. 32-33].
Налоговое правонарушение согласно ст. 106 НК РФ — это виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое НК РФ установлена ответственность.
Данное определение содержит следующую совокупность наиболее важных юридических признаков налогового правонарушения:
во-первых, противоправное деяние - это налоговое правонарушение, которое представляет собой деяние, нарушающее нормы законодательства о налогах и сборах. Налоговым правонарушением считается только деяние, предусмотренное законодателем о налогах и сборах (гл. 16 и 18 НК РФ)1;
во-вторых, виновность - это налоговое правонарушение, которое совершается умышленно или по неосторожности. Форма вины является обязательным
1 Противоправное деяние может совершаться в форме действия (например, отказ предоставлять налоговым органам необходимые сведения и т. д.) или бездействия (например, непредставление в налоговые органы отчетов и др.).
признаком налогового правонарушения, поскольку тот или иной ее вид всегда содержится в нормах НК РФ, определяющих состав правонарушений;
в-третьих, это деяние, влекущее вредные последствия (нарушение прав, нанесение ущерба и т. п.), причем между деянием и вредными последствиями должна быть причинно-следственная связь2;
в-четвертых, это наказуемость деяния, т. е. совершение налогового деликта влечет для нарушителя негативные последствия в виде налоговых санкций3.
Указанные признаки свойственны всем правонарушениям налогового законодательства.
Налоговый кодекс РФ определяет круг субъектов налоговых правонарушений, общие условия привлечения надлежащих лиц к налоговой ответственности, а также соответствующие формы вины субъектов налоговых правонарушений при совершении ими того или иного состава налогового правонарушения (ст. 107-108, 110 НК РФ)4.
К ответственности за налоговые правонарушения могут быть привлечены как организации, так и физические лица в случаях, предусмотренных гл. 16 НК РФ. Последние могут быть привлечены к ответственности с 16-летнего возраста.
Налоговый кодекс РФ является не единственным источником, в котором закреплена ответственность за совершение налогового правонарушения. В сфере налогообложения можно выделить три вида налоговых правонарушений:
1) налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена Налоговым кодексом РФ;
2) административные правонарушения в сфере налогообложения (налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена КоАП РФ [9]);
2 Например, для применения п. 1 ст. 112 НК РФ должно быть установлено, что неуплата налога (результат) была вызвана занижением налоговой базы или иным неправомерным деянием (причина).
3 Наказуемость является формальным признаком, поскольку налоговым правонарушением признается противоправное деяние фискально-обязанных лиц, ответственность за которое предусмотрена Налоговым кодексом РФ.
4 Согласно ст. 114 НК РФ налоговой санкцией является мера ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции установлены в виде денежных взысканий (штрафов) гл. 16 НК РФ. Если налогоплательщик совершил два или более налоговых правонарушения, то налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение.
3) уголовные правонарушения (преступления) в сфере налогообложения (налоговые преступления, ответственность за совершение которых установлена УК РФ [17]).
Юридическая ответственность - это общеправовая категория, которая конкретизируется в отдельных отраслях права. Ответственность за совершение налоговых правонарушений, регулируемая нормами НК РФ, установлена в гл. 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение» и гл. 18 НК РФ «Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение».
Согласно ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ административным правонарушением признается противоправное виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое Кодексом или законами субъектов Российской Федерации об административных правонарушениях установлена административная ответственность. Важно отметить, что налоговое правонарушение не является разновидностью административного правонарушения, так как имеет совершенно другой состав.
Уголовная ответственность за совершение налоговых правонарушений предусмотрена в гл. 22 УК РФ «Преступления в сфере экономики». Нормы уголовного права, относящиеся к уголовным преступлениям по неуплате налогов и сборов, существенным образом изменились с 01.01.2010 [12]. В результате этих изменений была выведена из уголовной сферы часть норм, относящихся к вопросам неуплаты налогов и сборов [11]. В действующем УК РФ налоговые преступления рассматриваются в гл. 22 «Преступления в сфере экономической деятельности» разд. 8 «Преступления в сфере экономики». В тексте УК РФ содержатся пять статей, посвященных налоговым преступлениям:
1) ст. 194 «Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица»;
2) ст. 198 «Уклонение от уплаты налога и (или) сбора с физического лица»;
3) ст. 199 «Уклонение от уплаты налогов или сборов с организации»;
4) ст. 199.1 «Неисполнение обязанностей налогового агента»;
5) ст. 199.2 «Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального пред-
принимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов»5.
Толкование нормы, установленной ст. 198 УК РФ, позволяет прийти к выводу, что законодатель устанавливает уголовную ответственность за неуплату в срок установленного законом налога в крупном размере, а не за непредставление декларации о доходах, не за включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах [14].
Употребление термина «уклонение» следует понимать как указание на умышленное удержание в своей собственности денежных средств, которые должны быть уплачены в государственный бюджет [2]. В соответствии с ч. 1 ст. 198 УК РФ уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица характеризуется непредставлением налоговой декларации или иных документов, представление которых, в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, является обязательным, либо включением в налоговую декларацию таких документов, которые содержат заведомо ложные сведения [1]. В части второй этой статьи предусматривается ответственность за квалифицированное уклонение от уплаты налога и (или) сбора в особо крупном размере.
Практически способ уклонения не имеет юридического значения, он свидетельствует лишь о том, что имеет место умысел на неуплату в срок установленного законом налога или страхового взноса. Это же доказывает и указание на крупный и особо крупный размер неуплаты налога и (или) сбора.
Субъектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, может быть физическое лицо (гражданин Российской Федерации, иностранный гражданин, лицо без гражданства), достигшее 16-летнего возраста, на которое в установленном законом порядке возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов (сборов) и по представлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов, необходимых для осуществления налогового контроля, а также иное физическое лицо, осуществляющее представительство в совершении действий, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
Налоговые преступления являются материальными, а не формальными составами преступлений6. В налоговых преступлениях предметом посяга-
5 Уголовный кодекс РФ (принят ГД ФС РФ 24.05.1996).
6 Методические рекомендации по организации прокурорс-
кого надзора за расследованием налоговых преступлений. М.: Генеральная прокуратура РФ, 1999. С. 35.
тельства будут денежные средства, удерживаемые налогоплательщиком, которые должны поступить в бюджет или в государственные внебюджетные фонды. Применительно к предмету доказывания событие преступления (время, место, способ и другие обстоятельства совершения преступления) составляет установление объекта и объективной стороны состава преступления.
Объективная сторона данного преступления состоит в удержании средств физическим лицом-налогоплательщиком и невнесении их в бюджет или в страховые государственные внебюджетные фонды.
Местом совершения преступления в налоговой сфере будет место регистрации налогоплательщика, место его нахождения. Способ совершения налоговых преступлений состоит в удержании средств налогоплательщиком и невнесении их в бюджет и страховые государственные внебюджетные фонды в срок, установленный законом7. Конкретные способы, применяемые преступниками во избежание обязанностей по уплате налогов, достаточно разнообразны и многочисленны. В специальной литературе можно найти их несколько сотен. Но при внимательной оценке большую часть из них можно рассматривать в качестве легальных (т. е. не запрещенных законодательством) способов минимизации налоговых платежей [10].
Однако уклонение от уплаты налогов следует отличать от законной налоговой оптимизации. Основным здесь является степень законности уменьшения налоговых выплат налогоплательщиками. Если при оптимизации (воспользуемся отечественным термином) налогоплательщик использует всю налоговую информацию для уменьшения выплат в бюджет законным способом, то при уклонении налогоплательщик сознательно нарушает законы о налогообложении, скрывая свои налоговые обязательства или представляя в налоговые органы ложную информацию. Разница заключается еще и в том, что в первом варианте, как правило, скрывается часть доходов, а также имеет место неполная уплата налогов, а во втором — часто полностью скрываются доходы от деятельности, подчас носящей откровенно криминальный характер. Данный вывод подтверждается постановлением Конститу-
7 Согласно изменениям, вступившим в силу с 01.01.2010, лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное ст. 198 УК РФ, освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа.
ционного суда РФ от 27.05.2003 № 9-П8. Первый способ в отличие от второго позволяет законно уйти от судебного преследования (с точки зрения закона он не является преступлением).
Основная проблема в борьбе с уклонением -это сбор веских доказательств обмана, поскольку «псевдооптимизаторы» тщательно планируют и готовят преступление. Однако не стоит забывать, что правоохранительные органы обладают широкими возможностями для раскрытия преступлений.
В отечественную правовую и экономическую науку уклонения от налогов наибольший вклад внесла распространенная в настоящее время неоинституциональная теория. Содержание уклонения от налогов она видит в деформализации налоговых правил, под которой понимается «непрерывная трансформация институтов, в ходе которой формальные правила в значительной мере замещаются неформальными и встраиваются в неформальные отношения» [18].
Нелегальная деятельность реализуется в результате отказа от легальной деятельности (от регистрации предприятия, использования его расчетного счета) или сокрытия части производящих мощностей на легализованных предприятиях, сокрытия легальной деятельности [19]. Главное же отличие между этими видами налоговой минимизации заключается в том, нарушены или не нарушены налогоплательщиком нормы в его стремлении (так или иначе) снизить размер налоговых платежей. В связи с этим можно выделить такие аспекты, как незаконное уклонение от уплаты налогов и легальное снижение налоговых выплат (или правомерное уменьшение налогов) [2].
Некриминальное уклонение от уплаты налогов — это совершение налогоплательщиком действий, направленных на избежание или снижение налоговых выплат в бюджет посредством нарушения законодательства о налогах и сборах, влекущих применение к нарушителю мер налоговой ответственности (налоговых санкций).
Криминальное уклонение от уплаты налогов совершается за счет совершения налогоплательщиком противозаконных действий, направленных на
8 Постановление Конституционного суда РФ от 27.05.2003 № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 УК РФ в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Новиковой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского, Н.И. Таланова» // Собрание законодательства РФ, 16.06.2003, № 24, ст. 2431.
Источник: авторская разработка.
рис. 1. Способы уменьшения налоговых платежей
избежание налога или снижение его размера, нарушающих не только нормы налогового, но и уголовного законодательства. Совершение уклонения от уплаты налогов данным способом влечет наступление для налогоплательщика уголовной ответственности. Данные способы составляют состав уголовных преступлений по ст. 198, 199, 199.1 УК РФ (рис. 1).
Основным отличием оптимизации от уклонения, что влечет за собой неуплату установленного налога в бюджет, является ее законность. В то же время в налоговом законодательстве много неясностей и противоречий, к тому же оно быстро меняется, поэтому возникает проблема — правильная квалификация своих действий с правовой точки зрения. Оценка носит вероятностный, предположительный характер; окончательный же вывод о законности делают только судебные органы. Это означает, что оптимизируя налоговые платежи, можно незаметно для себя не уплатить законно установленный налог.
Таким образом, факт уклонения от уплаты налогов можно воспринимать одновременно и как нарушение закона, и как вполне легальное действие. Разница состоит лишь в том, какие цели преследует субъект при уклонении от уплаты налогов: оптимизировать уплату налогов законными способами или скрыть доходы нелегально. Основными причинами, способствующими уклонению от налогов, являются:
— несовершенство законодательства;
— воля налогоплательщика скрыть доходы;
— большая налоговая нагрузка (в некоторых случаях);
— «слабость» налогового контроля за уплатой налогов и др.
Для выделения и совершенствования контрольных мероприятий, направленных на пресечение налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами, необходимо определить, что понимать под понятием «пресечение» [4].
Несмотря на декриминализацию в 2003-2011 гг. целого ряда преступлений в сфере экономической деятельности, удельный вес налоговых преступлений устойчиво держится на уровне 10 % от всех официально зарегистрированных экономических преступлений на протяжении последних лет. В свою очередь ущерб, наносимый государству в результате совершения налоговых преступлений, превышает ущерб от всех иных преступлений экономической направленности (существенную долю преступлений (более 1/3 налоговых преступлений (35,6 %) составляет уклонение от уплаты налогов физических лиц (ст. 198 УК РФ)9.
Предупреждение налоговых правонарушений предполагает, с одной стороны, защиту интересов государства и общества в целом от нестабильности в сфере экономики, с другой, защиту стабильности функционирования бюджетной системы. В связи с этим вырабатывались и постоянно совершенство-
9 Данные МВД России. URL: http://www. mvd. ru/pressce№ter/ statistics/reports/ (дата обращения: 11.05.2012).
вались меры не только карательного, но и предупредительного характера.
Систему профилактики экономических преступлений можно представить в виде следующих элементов:
1) основные формы и методы профилактики правонарушений и преступлений в сфере экономики;
2) система оперативно-профилактических мероприятий, осуществляемых на конкретных объектах экономики;
3) меры индивидуальной профилактики преступлений в сфере экономики (специальные профилактические меры в отношении конкретного лица, замышляющего либо подготавливающего преступление экономической, налоговой или коррупционной направленности; профилактика преступлений, осуществляемая в рамках возбужденного уголовного дела);
4) контроль за исполнением ранее внесенных представлений и информации по профилактике преступлений в сфере экономики.
Эффективная система налогового контроля, с одной стороны, должна обеспечить достижение такого уровня налоговой дисциплины, при котором исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно, а с другой стороны, должна иметь современные аналитические инструменты налогового контроля, позволяющие обеспечить выявление скрытой налоговой базы и пресечь практику уклонения от налогообложения [5].
От эффективности налогового контроля зависят экономическое благополучие и финансовая безопасность государства [6].
Общая сумма доначисленных платежей в бюджетную систему РФ по результатам налоговых проверок в 2011 г. составила более 450,0 млрд руб. (8 % налоговых доходов бюджета России).
Налоговый контроль соблюдения законодательства, своевременной и полной уплаты налогов физическими лицами - это неотъемлемая составляющая развитой налоговой системы, требующая поиска новых подходов и методов контрольной деятельности. Совершенствование налогового контроля физических лиц должно осуществляться в рамках модернизации всей налоговой системы, расширения практического отечественного опыта проведения камеральных и выездных проверок, а также обобщения и обоснованного использования зарубежной практики налогового контроля за физическими лицами [8, с. 31—35].
Однозначное легальное определение понятия «пресечение правонарушений» в настоящее время отсутствует, как, впрочем, не раскрывается и на законодательном уровне содержание дефиниции «предупреждение» административных правонарушений.
Самый ранний вид предупреждения правонарушений - это профилактика. Предупреждение правонарушений включает в себя (помимо профилактики) такие виды, как предотвращение, пресечение, да и саму меру взыскания за какое-то уже совершенное правонарушение. Следующим видом предупреждения правонарушений является предотвращение [3]. Разновидностью предупреждения правонарушений является пресечение, которое характеризуется воспрепятствованием продолжению уже начатого правонарушения с помощью применения к правонарушителю необходимых мер. Такая характеристика пресечения соответствует и этимологической природе этого понятия10. Контрольные мероприятия, проводимые в целях пресечения налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами, проводятся в период уже начатой противоправной деятельности [7].
С принятием Федерального закона от 06.12.2011 № 407-ФЗ «О внесении изменений в статьи 140 и 241 Уголовно-процессуального кодекса РФ» органы внутренних дел фактически отстранены от выявления налоговых преступлений. Конечно, за ними сохранена функция по раскрытию этих преступлений, однако результативность данной деятельности в отсутствие функции по выявлению налоговых преступлений, которая и определяет в конечном счете статистические показатели деятельности органов внутренних дел, вызывает сомнение. Сведения о налоговых преступлениях, выявленных в 2009—2012 гг., представлены в табл. 1.
При этом важно отметить, что налоговые проверки по всем налогам проводятся исключительно налоговыми органами. Если обратиться к официальной статистике, то она свидетельствует о том, что не более 8 % налоговых преступлений выявляются по результатам проверок налоговыми органами.
В 2010 г. лишь за I квартал было раскрыто 717 преступлений (ст. 198 и 199 УК). В 2011 г. за первые полгода было выявлено 104 таких преступления, а за первое полугодие 2012 г. — лишь 91 преступление (однако многие дела закрыты по нереабилитиру-
10 В современном русском языке пресечение понимается как прекращение чего-то, остановка силой, резким вмешательством, недопущение развития какого-то процесса.
Таблица 1
сведения о налоговых преступлениях, выявленных в 2009-2012 гг.*
Год Следственный комитет при Прокуратуре рФ Органы внутренних дел таможенные органы
2009 26 22 136 133
2010 8 14 363 64
2011 20 8 557 82
2012 (январь-апрель) 11 2 382 26
* Общие сведения о состоянии преступности за 2009-2012 гг. URL: http://www. mvd. ru/pressceN°ter/statistics/reports/show_105633/ (дата обращения: 12.05.2012).
ющим обстоятельствам (к примеру, если истек срок давности). По мнению авторов, необходимо исправлять ситуацию, ведь результатов мало не только по возбуждению дел, но и по доведению их до приговора. Один из сотрудников налоговых органов считает, что даже если десять дел будут доведены до приговора, то уклонистов от налогов станет меньше11. Все указанное свидетельствует о наличии большой проблемы.
Эта проблема заключается в нравственно-психологическом состоянии налогоплательщиков, характеризующемся негативным отношением к существующей системе налогообложения. Такое отношение в немалой степени объясняется низким уровнем их налоговой культуры. Принимая это во внимание, главным направлением деятельности по предупреждению налоговой преступности следует признать повышение уровня налоговой культуры населения.
Налоговая культура - это часть общенациональной культуры страны, связанная с деятельностью участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах и государством, отражающая уровень знания и соблюдения налогового законодательства, правильность исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов, сборов и иных обязательных платежей, знание своих прав, исполнение своих обязанностей, складывающаяся из понимания всеми гражданами важности для государства и общества уплаты налогов12.
Налоговая культура представляет собой систему ценностей, норм, установленных правил и
11 Раскрываемость налоговых преступлений значительно понизилась // Тверская, 13. 06.09.2012. URL: http://tver13. org/business/20249-raskryvaemost-nalogovyx-prestuplenij-znach-itelno-ponizilas. html
12Создаева О. Ю. Повышение уровня налоговой культуры
как основа предупреждения налоговой преступности. URL:
http://sisupr. mrsu. ru/2009-2/pdf/14.22_sozdaeva. pdf (дата обращения: 27.11.2012).
принципов в сфере налоговых отношений; некую модель, которая включает в себя правомерные действия как налогоплательщиков, так и налоговых органов. В качестве налогоплательщиков выступают как рядовые граждане, так и индивидуальные предприниматели, собственники малого, среднего и крупного бизнеса13.
Практика показывает, что нельзя воспитать добропорядочного налогоплательщика, если не показывать примеров четкого и правильного применения налогового законодательства. Поэтому в первую очередь нужно создавать службы, ответственные за налоговое консультирование и его непосредственное осуществление. Также нужно формировать и развивать налоговую культуру населения.
Известно, что налоговая культура складывается из понимания гражданами всей важности для государства и общества уплаты налогов и знания своих прав и обязанностей по их уплате. Законопослушный налогоплательщик полностью осознает, что на его деньги государство содержит армию, флот, милицию, образование, здравоохранение и т. д. В современном российском обществе налоговой культуры практически нет либо она находится на стадии зарождения, так как существует целый ряд препятствующих ее развитию факторов, которые заключаются:
1) в недоверии населения правительству и налоговым органам;
2) в высоких налогах, подрывающих заинтересованность налогоплательщиков в хозяйственной деятельности;
3) в акценте только на личную, а не общественную прибыль абсолютного большинства налогоплательщиков;
4) в стремительном развитии теневой экономики;
5) в отсутствии основ налоговой грамотности среди населения;
13 Скоблова Е. М. Налоговая культура в современном российском обществе. URL:http://filosofika. ги/2011/05/213.Ыт1.
6) в коррумпированности;
7) в несовершенстве и нестабильности налогового законодательства Российской Федерации;
8) в недостаточном уровне информирования и консультирования граждан, рекламно-информационных мероприятий, использования каналов СМИ;
9) в неудовлетворительном качестве исполнения налоговых процедур;
10) в проблеме взаимной социальной ответственности гражданина, бизнеса и государства;
11) в процессе глобализации (как причины роста конкуренции между фирмами), что приводит к постоянному поиску хозяйственными субъектами способов минимизации налоговых платежей14.
Процесс формирования и развития налоговой культуры сталкивается с проблемами, одной из которых является сама налоговая система страны. Существующая налоговая система нарушает основные принципы налогообложения. Она нестабильна, сопряжена с высокими транзакционными издержками для государства и для налогоплательщиков. Все это оказывает отрицательное влияние на рост доверия граждан к налоговой системе, а также на развитие налоговой культуры.
Рекламно-информационные мероприятия, проводившиеся в нашей стране, оказались малоэффективны по причине недоверия населения к органам государственной власти. В России неуплата налогов практически не влияет на имидж и деловую репутацию. Многие считают нынешнюю налоговую систему неэффективной, неконкурентоспособной и не ожидают улучшения налоговых условий для развития предпринимательства в ближайшей перспективе.
Население Российской Федерации довольно лояльно относится к практике неуплаты налогов, и поэтому так тяжело искоренить случаи налоговых преступлений в России.
Очевидно, что незнание и низкий уровень информированности о налогах могут приводить к невольному уклонению от выплат. Данные проводимых опросов показывают, что следует лучше информировать рядовых граждан о налоговой системе и выплатах, которые они должны делать, а также о правилах и возможностях перечисления налогов.
Все перечисленное подтверждает, что масштабы налоговой преступности в России в настоящий момент представляют собой реальную угрозу эконо-
14 Петросян О. Ш. Характеристика налоговых преступлений. Теория и практика. М.: Юнити-Дана, 2011. 72 с.
мической безопасности государства. Это обусловливается все возрастающим проникновением в сферу налогообложения организованной преступности и коррупции, увеличивающимся влиянием криминальных элементов на деятельность коммерческих банков, внешнюю экономику, на деятельность кредитно-финансовых учреждений и других структур, занимающих ключевые позиции в экономике страны.
В 2012 г. 6 % россиян признались о своем полном неведении относительно налогов, но при этом сумму налога, которую нужно уплатить, точно знают около 2/3 части населения страны (64,7 %). 59 % работников признались, что их работодатели уклоняются от полной уплаты налогов и платят зарплату «в конвертах». 26 % россиян в настоящее время не готовы самостоятельно уплачивать налоги из своего заработка15.
Если провести сравнение с 2009 г., когда 18 % признавались в полном неведении о том, какие налоги им необходимо платить, а 23 % опрошенных были убеждены, что им налоги платить не надо16, то становится очевидным, что уровень культуры российского населения постепенно повышается. Это сразу сказалось на количестве налоговых преступлений. Если рассмотреть данные опроса, то ситуация с налоговой культурой россиян в 2011 г. по сравнению с 2009 г. улучшилась. Если рассмотреть динамику налоговых преступлений за последние 3 года, то можно наблюдать, что произошло резкое снижение зарегистрированных налоговых преступлений, если в 2009 г. было зарегистрировано 14 642 налоговых преступления, то в 2010 г. - 6 802, а в 2011 г. - 3 36717. Такое резкое снижение (более чем на 10 тыс.) не могло произойти без влияния такого фактора, как налоговая культура граждан страны.
Это не означает, что уже все сделано в вопросе повышения уровня налоговой культуры. По мнению авторов, необходимо дополнительно реализовать следующие мероприятия, которые заключаются: — в упрощении налогового законодательства РФ и в совершенствовании механизма разрешения налоговых споров;
15 Реальность и виртуальность - 5 вопросов про налоги для всех. URL:http://sevruk. livejoumal. com/245488.html (дата обращения: 30.11.2012).
16 Налоговая культура россиян: ключевые проблемы // Доминанты. 2009. № 29. 2009 (Фонд «Общественное мнение»). 46 с.
17 Налоговые и иные экономические преступления // Pravo. ru. URL: http://blog. pravo. ru/blog/fvlaw/6235.html (дата обращения: 30.11.2012).
— в повышении информирования (и в развитии налогового консультирования) граждан, рекламно-информационных мероприятий, использования каналов СМИ, пропаганды налоговой культуры, дисциплины и ответственности;
— в существенном повышении эффективности взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками, прежде всего с помощью информационных технологий;
— в повышении качества исполнения налоговых процедур за счет введения стандартов обслуживания налогоплательщиков, модернизации информационных систем, улучшения качества социального обеспечения граждан;
— в повышении имиджа и престижа работы в налоговых органах (для чего необходимо противодействовать коррупции в налоговых органах, а также повышать квалификацию, финансовую и правовую защищенность сотрудников налоговой службы).
Следует отметить, что указанные мероприятия, конечно, будут малоэффективны без принятия соответствующих законодательных актов по повышению налоговой культуры.
Для достижения финансовой стабильности государства и обеспечения экономической безопасности страны совершенствование налогового администрирования необходимо проводить во взаимосвязи с формированием налоговой культуры общества. Главным показателем нового уровня сотрудничества государства и налогоплательщиков должны стать профессионализм и взаимная ответственность, высокая налоговая культура и налоговая дисциплина.
совершенствование налогового контроля в сфере пресечения налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов на основе совершенствования
механизмов выявления незаконных способов снижения налоговой нагрузки налогоплательщиками
Характерной чертой налоговой преступности в России является ее высокая скрытность. Учитывая этот признак, невозможно осуществить выявление налоговой преступности без проведения оперативно-розыскных мероприятий и проведения выездных и камеральных налоговых проверок. Поэтому несвоевременное начало уголовного преследования
вследствие недостаточно активного и быстрого реагирования на заявления и сообщения о налоговых преступлениях (либо необоснованно длительной их проверки) может привести к серьезным отрицательным последствиям.
Государственный контроль за налоговыми правонарушениями в Российской Федерации осуществляется ведомственным подразделением Министерства финансов РФ — Федеральной налоговой службой в лице ее территориальных органов. Это закреплено в постановлении Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» 18.
Согласно этому нормативному акту Федеральная налоговая служба (ФНС России) осуществляет функции по контролю и надзору:
1) за соблюдением законодательства о налогах и сборах;
2) за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов в случаях, предусмотренных законодательством РФ;
3) за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.
До 01.01.2011 предварительное следствие по уголовным делам о преступлениях, предусмотренных ст. 198 — 199.2 УК РФ, производилось следователями органов внутренних дел Российской Федерации. На основании Федерального закона от 29.12.2009 № З8З-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» предварительное следствие по указанным уголовным делам было передано следователям Следственного комитета Российской Федерации19.
В настоящий момент отношения Министерства внутренних дел РФ и Федеральной налоговой службы урегулированы приказом МВД России № 495, ФНС России № ММ-7-2-347 от 30.06.2009 «Об
18 Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 № 506 (ред. от 04.06.2012) «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе». Доступ из справ. -правовой системы «КонсультантПлюс».
19 Федеральный закон от 29.12.2009 № 383-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской
Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 2010. № 1; Петренко А. В. Предупреждение преступлений, совершаемых в экономической сфере, органами внутренних дел // Российский следователь. 2011. № 7.
финансы и кредит
55
утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений».
В связи с принятием Федерального закона от 07.02.2011 № 3-ФЗ «О полиции» и Федерального закона от 28.12.2010 № 403-ФЗ «О Следственном комитете Российской Федерации» целесообразно, чтобы Следственный комитет РФ, Министерство внутренних дел РФ и Федеральная налоговая служба определили порядок их взаимодействия и утвердили совместный приказ по вопросам предупреждения, выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах (в том числе налоговых правонарушений, административных правонарушений в области налогов и сборов и налоговых преступлений), что будет способствовать успешному раскрытию налоговых преступлений, их пресечению и предупреждению средствами и методами уголовного и налогового процесса, укреплению законности и налоговой дисциплины.
Как известно, в прошлом неэффективность работы Федеральной службы налоговой полиции, прежде всего в части возмещения причиненного ущерба и пополнения доходной части бюджета, а также сокращения «теневого» сектора экономики, была обусловлена именно законодательной неурегулированностью в отношении взаимодействия Федеральной службы налоговой полиции и налоговых органов20.
В современных условиях в первую очередь нужно заниматься предупреждением нарушений, своевременно реагировать на признаки возможных нарушений законодательства о налогах и сборах, выявлять нарушения на основе показателей, для расчета которых нет необходимости проводить проверку. К сожалению, в настоящий момент органы внутренних дел в основном работают по фактам уже совершенных правонарушений или преступлений.
В связи с отменой прав ОВД на самостоятельные проверки налогоплательщиков необходимость проведения выездных налоговых проверок с участием полиции будет возникать гораздо чаще. Эти проверки характеризуются достаточно высокой эффективностью. В этой связи совершенствование
20 Борисов А. М. К вопросу о направленности уголовной политики на защиту налоговых интересов государства // Налоги (федеральный научно-практический журнал). 2006. № 1. С. 18-19;ХарисовИ. Ф. Эволюция подследственности налоговых преступлений, предусмотренных ст. 198—199 Уголовного кодекса Российской Федерации // Налоги. 2012. № 2.
взаимодействия налоговых органов и полиции в первую очередь следует осуществлять на основе разработки ежегодных планов совместных выездных налоговых проверок.
Мероприятия налогового контроля в исследуемой сфере необходимо направить:
— на ликвидацию пробелов, создающих возможности «ухода» от налогообложения;
— на снижение рисков, связанных с неоднозначной трактовкой налогового законодательства;
— на четкое разграничение правомерной практики налоговой оптимизации и практики противоправного уклонения от уплаты налогов;
— на сближение систем налогового и бухгалтерского учета (сближение налоговой базы), указанных в декларациях налогоплательщиков, с налоговой базой, рассчитанной по уровню экономической активности.
В частности, все варианты уклонения от уплаты налогов противоречат действующим нормам налогового, уголовного и административного права. Такие явления рассматриваются не только как противоправные, антиконституционные, но и как нарушающие интересы граждан, материальное обеспечение которых должно полностью или частично осуществляться обществом и государством.
Исследователь А. Курбатов придерживается мнения, что нужно просто разделять несвоевременную и неполную уплату налогов и случаи умышленного уклонения от уплаты налогов с использованием внешне легальных конструкций. Однако налоговая оптимизация не должна перерастать в уклонение от уплаты налогов (налоговые органы призваны осуществлять контроль за налоговыми поступлениями в бюджет, поэтому они вправе обращать внимание на виды договоров, применяемых налогоплательщиками, тем самым вторгаясь в сферу частных правоотношений).
В качестве налоговой оптимизации выступает и деятельность индивидуального предпринимателя по управлению налоговыми потоками, направленная на получение налоговой выгоды в целях увеличения конечного финансового результата.
Провести грань между законными вариантами снижения налогов и попыткой уклониться от их уплаты довольно сложно. Долгое время Минфин России и ФНС России пытались оперировать понятием «недобросовестный налогоплательщик»21.
21 Впервые это понятие использовал Конституционный Суд РФ в 1998 г. (см. определение Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-О).
В конце 2006 г. абстрактное понятие «недобросовестность» было заменено более конкретным понятием «необоснованная налоговая выгода», с выделением ряда признаков, наличие которых может свидетельствовать о необоснованности выгоды, полученной предприятием. Оценочность понятий «недобросовестность», «налоговая выгода» ставит налогоплательщика в зависимость не от положений действующего законодательства о налогах и сборах, а от конкретного решения правоприменительного органа.
По мнению авторов, следует внести определение «налоговой выгоды» в НК РФ и более четко прописать данное явление.
Налоговая выгода - это величина экономии по налогам, полученная в процессе налоговой оптимизации, основанной на использовании законных прав налогоплательщика и всех возможных условий применения налогового законодательства. Налоговая выгода уменьшает размер налоговой нагрузки и рассматривается как следствие экономически оправданных действий добросовестного налогоплательщика. С учетом постановления Пленума ВАС
Признаки необоснова
РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» целесообразно включить в НК РФ признаки, указывающие на получение необоснованной выгоды. Однако данный перечень таких признаков, действующий в настоящий момент, фактически дублирует давно применяемые в налоговой практике признаки недобросовестности налогоплательщика. По мнению авторов, необходимо выделить три группы признаков (табл. 2).
К первой группе прямых признаков авторы отнесли осуществление операций, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (операции не имеют делового характера).
В настоящее время в России не узаконено понятие «деловая цель», хотя оно фактически используется и в гл. 25 НК РФ (определено, что расходами для целей налогообложения признаются только экономически обоснованные затраты), и в постановлении Пленума ВАС РФ № 53 при характеристике налоговой выгоды и признаков ее необоснованности.
Вместе с тем, на взгляд авторов, следует четко определить данное понятие и внести его наряду с
Таблица 2
юй налоговой выгоды
Параметр Описание признака
Прямые признаки (однозначно могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды) Нереальность операций, показанных налогоплательщиком, с точки зрения здравого смысла. Нереальность операций в связи с необоснованностью временных и материальных затрат (либо операция (сделка) невыполнима с учетом фактора места нахождения нужного для ее проведения имущества)
Отсутствие технических либо кадровых условий для осуществления операций, показанных в учете (т. е. у фирмы недостаточно персонала, оборудования, складов, транспорта, прочих основных средств)
Выборочный учет, когда фиксируются только операции, необходимые для снижения налогов
Наличие сделок с товаром, который не выпускался или не мог быть произведен в указанных налогоплательщиком объемах
Косвенные признаки (требуют исследования на предмет определения экономической цели) Особые формы расчетов, свидетельствующие о групповой согласованности (к примеру, все участники расплачиваются векселями)
Сроки платежей, свидетельствующие о групповой согласованности (например, выполняемые в один день расчеты между несколькими фирмами)
Вторичные (дополнительные) признаки (не являются нарушениями, используются в совокупности или если имеются другие подозрительные обстоятельства) Создание компании незадолго до совершения операции
Взаимозависимость участников сделок
Неритмичный характер операций
Наличие ранее допущенных налоговых нарушений
Разовый характер сделки
Осуществление операции не по месту нахождения компании
Выполнение операций через один банк
Сотрудничество с посредниками
Контрагент налогоплательщика не исполняет своих обязанностей, нарушает налоговое законодательство
Источник: авторская разработка.
понятием «налоговая выгода» в НК РФ. Практика показывает, что в настоящее время сформировалось несколько подходов к толкованию упомянутого термина арбитражными судами: — связь с деятельностью, направленной на извлечение дохода (пусть и не приносящегося положительного результата); положительная экономическая выгода, в том числе возможность получения дохода в будущем;
производственная целесообразность (экономический эффект может быть выражен не только в получении дохода, но и в уменьшении расходов, трудозатрат, временных затрат и т. п. (оптимизация производственного процесса). Вторичными или дополнительными признаками являются обстоятельства, которые только в совокупности и взаимосвязи с иными признаками, в частности, с указанными ранее, могут свидетельствовать о получении компанией или предпринимателем необоснованной налоговой выгоды. Основываясь на анализе арбитражной практики, дополнительным обстоятельством, свидетельствующим о получении необоснованной налоговой выгоды, может служить и факт, когда контрагент налогоплательщика не исполняет своих обязанностей, нарушает налоговое законодательство и т. п.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что индивидуальный предприниматель-налогоплательщик действовал без должной осмотрительности
и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. При этом рамки «должной осмотрительности и осторожности» не определены. Перечень претензий к контрагентам организаций со стороны налоговых органов включает в себя следующие основные признаки проблемного контрагента: — контрагент не зарегистрирован на территории осуществления деятельности; контрагент не представил в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность либо сдал нулевую декларацию; сведения о контрагенте отсутствуют в ЕГРЮЛ; ИНН контрагента меняется в разных документах (договорах, счетах, счетах-фактурах); контрагент не платит налоги в бюджет; контрагент отсутствует по адресу регистрации;
контрагент не представил ответы по результатам встречной проверки;
контрагент проводит расчеты по сделкам внутри одного банка;
контрагент имеет особые формы расчетов (использование векселей, предоставление рассрочки);
у контрагента отсутствуют производственные возможности и мощности для выполнения условий договора.
Система проверочных действий организации по проявлению должной осмотрительности представлена на рис. 2.
Источник: авторская разработка.
Рис. 2. Проявление должной осмотрительности
Рассмотрим подробнее приведенную систему проверки контрагента.
Во-первых, осуществляется проверка самого контрагента, определяются критерии, при наличии которых контрагент подлежит проверке. Причем проверяются только контрагенты, которые могут попасть в категорию сомнительных. При установлении критериев следует учитывать сумму сделки как показатель суммы налоговых рисков. Чем выше сумма договора, тем выше будут потери организации, в случае, если контрагент окажется сомнительным. Также следует определить объем проводимой проверки в зависимости от степени «подозрительности» контрагента, а также периодичность обновления данных.
Во-вторых, осуществляется сбор информации из внешних источников. На каждого сомнительного контрагента должно быть заведено дело (досье), где будут представлены отчеты сотрудников, ответственных за сбор информации о контрагенте. Отчет должен быть выполнен в бумажном варианте (как доказательство осмотрительности организации). В рамках данного мероприятия можно проверить:
— общедоступные данные о контрагенте (СМИ, Интернет, сайт контрагента);
— адрес контрагента (это не должен быть адрес массовой регистрации либо место, где не может находиться организация (нежилое здание, строение, церковь и т. д.);
— основные регистрационные данные на сайте ФНС России (необходимо сравнить данные на сайте с данными, которые представил контрагент);
— наличие рекомендательных писем от постоянных контрагентов в случае работы с конкретным контрагентом по чьей-то рекомендации.
В-третьих, получение информации от налоговых органов и органов статистики с помощью запросов. В налоговой инспекции можно заказать выписку из ЕГРЮЛ (обычно для судов получения выписки из ЕГРЮЛ достаточно, чтобы признать, что компания проявила должную осмотрительность) [13]. В органах статистики можно получить выписку из отчетности, чтобы оценить финансовое состояние контрагента.
В-четвертых, необходимо получить информацию от самого контрагента, например:
— приказы о праве подписи документов (договоров, счетов-фактур);
— копии лицензий, если контрагент занимается
лицензируемым видом деятельности;
— сведения о наличии ресурсов и возможностей, необходимых для выполнения условий договора (основных средств, штата сотрудников), и т. д.;
— выписку из книги продаж о сделке между компаниями, свидетельствующую о том, как сделка отражена в налоговых регистрах;
— заверенную копию устава.
В-пятых, оценив контрагента на сомнительность, следует сделать подбор судебных решений, в которых рассматривается аналогичная ситуация.
На последнем этапе осуществляется проверка правильности оформления документов по сделке с контрагентом. В документах должны быть отражены сведения, соответствующие действительности (ИНН, КПП, адрес, банковские реквизиты), документы должны быть подписаны должностными лицами, имеющими на это право.
На взгляд авторов, для более эффективной государственной политики в борьбе с налоговой преступностью необходимо:
1) совершенствовать законодательную и нормативную базы, что в итоге поможет ликвидировать «лазейки», используемые для уклонения от уплаты налогов;
2) ужесточить санкции против нарушителей налогового законодательства;
3) сформировать современный комплекс организационных и правовых мер предупреждения и пресечения ухода от налогообложения.
Авторы считают, что меры, принимаемые Правительством РФ в настоящий момент в части решения проблемы уклонения от уплаты налогов, являются крайне недостаточными. На современном этапе развития международных отношений появилась потребность в правовом сотрудничестве России с европейскими странами в борьбе с этим явлением.
Всем известно, что налоговые преступления уже давно вышли за пределы одного государства. В условиях финансовой глобализации и интернационализации преступности борьба с налоговыми преступлениями невозможна без координирования усилий по противодействию легализации криминальных средств в международном масштабе. Это предполагает выработку на межгосударственном уровне общих подходов и принципов, которые должны закрепляться в международных актах, резолюциях и рекомендациях.
До недавнего времени страны мира сосредоточивали свои усилия преимущественно на борьбе с
общеуголовной преступностью. Результатом этого явилось подписание ряда международных правовых актов, регламентирующих вопросы правовой помощи по уголовным делам и экстрадиции. Однако их содержание обнаруживает наличие правовых норм, определяющих особый (отличный от общего) порядок применения, предусмотренный в отношении так называемых фискальных преступлений, к которым, безусловно, следует относить и налоговые правонарушения.
К примеру, Европейская конвенция о взаимной правовой помощи по уголовным делам ETS № 30 подписана практически всеми государствами Европы (всего 44 государства) и является международным правовым актом, регламентирующим
оказание правовой помощи в вопросах уголовного
22
преследования22.
Необходимость заключения международных соглашений в деле борьбы с нарушениями финансового и налогового законодательства обусловлена исключительной специфичностью уголовно-правовой природы финансовых и налоговых преступлений, обособлением в структуре правоохранительных органов ряда государств подразделений, специализирующихся на их выявлении, предупреждении, пресечении и расследовании, а также наличием особенностей предмета доказывания и сбора доказательств по соответствующей категории уголовных дел.
Практика взаимодействия с органами финансовых (налоговых) расследований других стран свидетельствует, что подобные соглашения существенно повышют эффективность деятельности органов налоговой полиции РФ по выявлению, пресечению и расследованию фактов уклонения от уплаты налогов. В значительной степени этому способствовали предусматриваемые указанными соглашениями дополнительные возможности для проведения расследования, получения информации, установления личности, розыска и идентификации преступников, предоставления документов и других доказательств.
Рассматривая международное сотрудничество в области борьбы с налоговыми преступлениями, нельзя не затронуть многостороннее соглашение между Советом Европы и ОЭСР (Организацией экономического сотрудничества и развития). Данное соглашение предусматривает практически
22 Европейская конвенция о взаимной правовой помощи по уголовным делам (ЕТБ № 30) (заключена в Страсбурге 20.04.1959).
неограниченные возможности в вопросах обмена информацией.
Противодействие уклонению от уплаты налогов не может быть обеспечено только уголовно-правовым воздействием. Следовательно, необходимо сформировать современный комплекс организационных и правовых мер предупреждения и пресечения ухода от налогообложения. Важны согласованные меры административного и финансового контроля за операциями юридических и физических лиц с денежными средствами и имуществом, а также установление ответственности за нарушение правил ведения таких операций. В связи с этим особое внимание следует уделить методам борьбы с неуплатой налогов, носящих общий характер, которые должны быть направлены на устранение причин, порождающих неуплату налогов. К таким методам можно отнести средства политического характера, заключающиеся в использовании налогов только в финансовых, а не в политических целях; средства экономического характера, направленные на избежание установления слишком тяжелого налогового бремени в условиях неблагоприятной экономической конъюнктуры, и др. Однако ведущее место должно отводиться средствам морального воздействия, главным среди которых должно быть развитие налоговой пропаганды, направленной на повышение уровня налоговой морали плательщика (восприятие им необходимости фискальных платежей как можно с меньшим сопротивлением).
Итак, можно определить следующие способы борьбы с уклонением от уплаты налогов:
1) совершенствование законодательной и нормативной базы, дающее возможность закрыть «лазейки», используемые для уклонения от уплаты налогов;
2) ужесточение санкций против нарушителей налогового законодательства;
3) формирование современного комплекса организационных и правовых мер предупреждения и пресечения ухода от налогообложения.
К числу общих методов, направленных на ограничение возможности уклонения от уплаты налогов, относят специальные юридические доктрины: — «существо над формой» — юридические последствия сделки определяются ее существом, а не формой, т. е. имеет значение характер фактически сложившихся отношений между сторонами, а не название договора;
— «деловая цель» — сделка, которая создает налоговые преимущества, недействительна, если она не достигает своей цели.
Учитывая положительный мировой опыт, можно создать эффективную систему борьбы с налоговыми преступлениями.
Для достижения целей налогового контроля необходимо усилить внимание к проблеме согласованности контрольной деятельности компетентных органов в сфере налогообложения. В этой связи можно предложить следующие мероприятия по совершенствованию налогового контроля, которые заключаются:
— в повышении эффективности налогового контроля, что должно быть обеспечено посредством разработки и утверждения порядка взаимодействия правоохранительных и налоговых органов (с учетом актуального налогового законодательства), а также за счет внедрения новых и совершенствования существующих программных комплексов, используемых налоговыми органами. В том числе необходимо ежегодно утверждать комплекс мероприятий налогового контроля и оперативно-розыскных мероприятий совместно с налоговой службой и согласовывать их со Следственным управлением Следственного комитета Прокуратуры РФ;
— в наделении налоговых органов правом передавать списки граждан, не сдающих налоговую отчетность по итогам финансового года, правоохранительным органам в справочных целях;
— в повышении взаимодействия за счет развития общих, обновляемых в режиме реального времени баз данных (база данных утерянных и похищенных паспортов; перечень физических лиц, не сдающих налоговую отчетность; перечень физических лиц, отсутствующих по месту регистрации, и т. д.);
— в поддержке и мотивации экономической целесообразности исполнения законов и общественно приемлемой морали с помощью мер правового регулирования, пропаганды нравственного поведения в основных положениях налогового законодательства.
Список литературы
1. Батурина О. В. Взаимодействие участников налоговых отношений в процессе налогового регулирования налога на доходы физических лиц // Известия Иркутской гос. экон. акад. (Байкальский
государственный университет экономики и права).
2011. № 5. С. 35—41.
2. Брызгалин А. В. Практическая налоговая энциклопедия. Изд. 3-е, испр. и доп. / А. В. Брызгалин. М.: Гарант. 2006. С. 85.
3. ВасильеваМ. В. Государственный аудит как инструмент обеспечения финансовой безопасности России: коллективная монография «Механизм экономико-правового обеспечения национальной безопасности: опыт, проблемы, перспективы» / М. В. Васильева. Краснодар, 2008 г.
4. Васильева М. В. Государственный финансовый контроль и аудит эффективности государственных средств: учеб. пособ. для слушателей программы повышения квалификации работников финансовых органов и магистрантов / М. В. Васильева. Волгоград: ИРВИТ. 2008. 180 с.
5. Васильева М. В. Мировой опыт реформирования современных систем налогообложения экономически развитых стран/ М. В. Васильева // Налоги и финансовое право. 2008. № 7.
6. Васильева М. В. Развитие принципов налогообложения / М. В. Васильева, К. А. Соловьев // Финансы и кредит. 2008. № 35 (323).
7. ВасильеваМ. В. Становление и особенности развития контрольно-счетных органов в Российской Федерации: монография / М. В. Васильева. Волгоград: Волгоградский гос. ун-т. 2009. 350 с.
8. Васильева М. В. Эффективная система государственного и муниципального финансово-бюджетного контроля и мониторинга как фактор обеспечения экономической безопасности: коллективная монография «Механизм экономико-правового обеспечения национальной безопасности: опыт, проблемы, перспективы» / М. В. Васильева. Краснодар, 2011.
9. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 № 195-ФЗ (ред. от 03.05.2012) // Собрание законодательства РФ. 07.01.2002. № 1 (ч. 1). Ст. 1.
10. Лабутина Н. А. Правовое регулирование ответственности за налоговые правонарушения. М.,
2012. 24 с.
11. О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 07.12.2011 № 420-ФЗ (ред. от 01.03.2012) // Собрание законодательства РФ. 12.12.2011. № 50. Ст. 7362.
12. О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные
законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 29.12.2009 № З8З-ФЗ (ред. от 07.02.2011) // Собрание законодательства РФ. 04.01.2010. № 1. Ст. 4.
13. Постановление ФАС России Приволжского федерального округа от 15.07.2008 № А57-579/08. URL: http://www. klerk. ru.
14. Сагайдак Д. Г. Криминалистическая характеристика уклонения от уплаты налогов с физических лиц и организаций // Вестник Калининградского юридического института МВД России. 2008. № 1(15). С. 9.
15. Сошникова А. В. Налог на доходы физических лиц в системе государственного регулирования экономики / А. В. Сошникова // Финансовый журнал. 2011. № 2. С. 163-168.
16. Теория государства и права: курс лекций / под ред. Н. И. Матузова, А. В. Малько. 2-е изд., пе-рераб. и доп. М.: Юристъ. 2001. С. 432.
17. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ (ред. от 01.03.2012) // Собрание законодательства РФ. 17.06.1996. № 25. Ст. 2954.
18. Чухнина Г. Я. Налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей от сдачи имущества в аренду в комплексе мер государственной поддержки субъектов малого предпринимательства / Г. Я. Чухнина, В. С. Голованова // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2011. № 3 (45).
19. Чухнина Г. Я. Учет налогоплательщиков как форма налогового контроля / Г. Я. Чухнина // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 23 (173).
20. Элькинд П. С. Цели и средства их достижения в советском уголовно-процессуальном праве. Л., 1976. С. 98.
21. Явич Л. С. Общая теория права. Л.: Изд-во Ленингр. ун-та. 1976. С. 267-268.
62
финансы и кредит
