CC BY
163
экономические Троянская Мария Александровна
науки ГОРИЗОНТАЛЬНЫМ НАЛОГОВЫЙ ...
УДК 336.025
ГОРИЗОНТАЛЬНЫЙ НАЛОГОВЫЙ МОНИТОРИНГ КАК ИНСТРУМЕНТ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ
© 2017
Троянская Мария Александровна, кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры финансов
Оренбургский государственный университет (460018, Россия, Оренбург, проспект Победы, 13, e-mail: [email protected])
Аннотация. В последнее время проблемы налогового администрирования становятся особенно актуальными, поскольку в момент усиления экономического кризиса, несомненно, происходит рост масштабов применения агрессивного налогового планирования, в то время как, в силу уменьшения деловой активности субъектов экономики и снижения налогооблагаемой базы по налогам на доходы, ослаблена область государственных финансов. Целью статьи является рассмотрение положений горизонтального налогового мониторинга, являющегося инструментом реализации дифференцированной концепции налогового администрирования. Автором отражена суть налогового мониторинга, заключающегося в том, что налоговые органы заключают соглашение с отдельными налогоплательщиками, предусматривающее, что организация ставит в известность своего инспектора обо всех сделках, в отношении которых имеются неясности с позиции их соответствия налоговому законодательству. Выделены предпосылки использования горизонтального налогового мониторинга в России. Приведена схема взаимодействия субъектов налоговых отношений и обобщены основы такого взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов в рамках налогового мониторинга. Показано, что достижение согласования интересов и целей партнерского взаимодействия в рамках налогового мониторинга возможно лишь при соблюдении баланса интересов, как налогоплательщиков, так и налоговых органов. В результате исследования, учитывая всю остроту и многогранность проблем налогового администрирования и, что внедрение налогового мониторинга в российскую практику налогообложения является несомненным прорывом в этой области, автором отмечено, что для публичных российских компаний наличие партнерского соглашения с налоговыми органами показывает стремление к максимальной прозрачности посредством использования инструментов, понятных западным инвесторам.
Ключевые слова: налоговый мониторинг, горизонтальный налоговый мониторинг, взаимодействие субъектов налоговых отношений, налоговое администрирование, баланс интересов налогоплательщиков и налоговых органов.
HORIZONTAL TAX MONITORING AS A TOOL OF PERFECTION OF TAX ADMINISTRATION
© 2017
Troyanskaya Mariya Alexandrovna, candidate of economic sciences, associate professor of the department of finance Orenburg State University (460018, Russia, Orenburg, Pobedy Avenue, 13, e-mail: [email protected])
Abstract. Recently, the problems of tax administration have become especially relevant, since at the time of the intensification of the economic crisis, there is undoubtedly an increase in the scale of the application of aggressive tax planning, while, due to a decrease in the business activity of economic entities and a decrease in the taxable base for income taxes, Public finance. The purpose of the article is to review the provisions of horizontal tax monitoring, which is an instrument for implementing a differentiated concept of tax administration. The author reflects the essence of tax monitoring that the tax authorities conclude an agreement with individual taxpayers, providing that the organization notifies its inspector about all transactions for which there are ambiguities from the position of their compliance with tax legislation. The preconditions for the use of horizontal tax monitoring in Russia are singled out. The scheme of interaction of subjects of tax relations is given and bases of such interaction of tax bearers and tax bodies within the framework of tax monitoring are generalized. It is shown that the achievement of coordination of interests and goals of partnership interaction within the framework of tax monitoring is possible only if the balance of interests is observed, both for taxpayers and tax authorities. As a result of the research, taking into account the acute and multifaceted problems of tax administration and that the introduction of tax monitoring into Russian taxation practice is an unquestionable breakthrough in this field, the author noted that for Russian public companies, the existence of a partnership agreement with the tax authorities shows the desire for maximum transparency through the use of Tools, understandable to Western investors.
Keywords: tax monitoring, horizontal tax monitoring, interaction of subjects of tax relations, tax administration, balance of interests of taxpayers and tax authorities.
В последнее время проблемы налогового администрирования становятся особенно актуальными. Ведь в период разрастания экономического кризиса вполне предсказуемо увеличение масштабов уклонения от уплаты налогов, в то время как сфера государственных финансов итак ослаблена в силу сокращения деловой активности хозяйствующих субъектов и сокращения налогооблагаемой базы по налогам на доходы.
Еще в период мирового финансово-экономического кризиса 2008 г. законодатель ставил задачу сокращения уровня налоговых махинаций путем использования достижений лучшей международной практики. В соответствии с тенденциями международного налогового администрирования управление налоговыми отношениями выстраивается на принципе сотрудничества (так называемое партнерское налоговое администрирование). Давно замечено, что доминирование принципа власти, подчиненности в налоговом администрировании характеризуется низкой экономической отдачей: расходы на содержание налоговой службы и выполнение функций возрастают, при этом рост налоговых поступлений незначителен, а через некоторое время наблюдается и их
сокращение по причине снижения деловой активности хозяйствующих субъектов в ситуации возрастающего налогового прессинга и затрат на налоговый учет и взаимодействие с налоговыми органами и желания обойти налоговое законодательство или вовсе увести деятельность в тень. В этом смысле происходит ответная реакция со стороны налогоплательщиков, выражающаяся в агрессивном налоговом планировании, когда используются схемы не просто минимизации налоговых платежей, а уклонения или обхода налогов. Налоговое администрирование, которое основано на принципах партнерства, образует синергетический эффект и в последствии налоговая система при минимальном использовании ресурсов на ее содержание способствует максимальной эффективности налогового контроля, стимулируя экономический рост в стране [1, с. 58].
Основным направлением реализации данного подхода является горизонтальный налоговый мониторинг, который рассматривается в современной науке многими исследователями (Алехин С.Н., Шаухина А.М. [2], Гемазудинов Д.Р., Мочалин А.Ю. [3], Гринкевич Л.С., Герб А.А. [4], Еременко И.Л., Мельникова Е.А. [5],
347
Азимут научных исследований: экономика и управление. 2017. Т. 6. № 3(20)
Троянская Мария Александровна ГОРИЗОНТАЛЬНЫЙ НАЛОГОВЫЙ ..
economic sceinces
Назранов З.З. [6], Сазанов О.В., Ахметшин Э.М. [7], Сибякина А.В. [8], Чеснокова Н.В. [9]). Впервые этот метод был внедрен в Нидерландах. Его суть заключается в том, что налоговая служба заключает соглашение с частью налогоплательщиков, которое предусматривает, что компания извещает своего инспектора обо всех сделках, по поводу которых имеются сомнения с точки зрения соответствия их налоговому законодательству. После положительного ответа инспектора, если сделка признается законной, организация совершает данную хозяйственную операцию. Следовательно, у налогового органа нет необходимости в систематических проверках этого налогоплательщика и тем более проверять деятельность компании за предыдущие годы, поскольку инспектор получает достоверные сведения в режиме реального времени. В тоже время, если налогоплательщик не согласен с инспектором, то он вправе обратиться в суд со спорным вопросом. Помимо этого, заключение соглашения о надзоре - это исключительная инициатива организации и государство не может ее заставить поступить так.
Горизонтальный мониторинг применим отнюдь не ко всем налогоплательщикам. Для предприятий, которые совершают налоговые махинации, актуален исключительно вертикальный контроль. Для них применение принудительных мер является необходимостью. Таким образом, становится очевидно, что горизонтальный мониторинг - метод, подходящий для реализации дифференцированной концепции налогового администрирования.
Метод горизонтального мониторинга кроме Нидерландов взяли на вооружение такие страны как: Австралия, Великобритания, Германия, США, Южная Корея.
В рамках эксперимента проект горизонтального мониторинга между территориальными налоговыми органами и крупнейшими налогоплательщиками в 2012 году был опробован и в России, когда ФНС России в целях обмена информацией подписала пилотные соглашения с крупнейшими российскими налогоплательщиками: ОАО «Русгидро», ОАО «ИНТЕР РАО ЕЭС», ОАО «Мобильные ТелеСистемы», компанией «Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В.».
Как прокомментировали представители бюджетного комитета Госдумы РФ, реализация проекта имела положительный результат. В 2012 г., одновременно с сокращением количества жалоб на 20% уменьшилось число дел по юридическим лицам, которые рассмотрены судами (с 61 до 49 тысяч). Удельный вес дел, решенных в пользу налоговой службы, составил 77% и остался на уровне 2011 года. Размер рассмотренных требований снизился также на 20% (с 298 до 239 млрд. рублей). Доля сумм требований, которые рассмотрены в пользу налоговой службы, составила 66%. За 2008 - 2011 годы это наивысший показатель (2011 г. - 63%, 2010 г. - 41%, 2009 г. - 44%, 2008 г. - 43%) [10, с. 41].
Учитывая позитивные результаты пилотного проекта, был принят Федеральный закон от 04.11.2014 г. № 348-Ф3 «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», в соответствии с которым с 1 января 2015 г., для повышения эффективности системы налогового администрирования в РФ, был введен принципиально новый вид налоговых проверок - налоговый мониторинг.
В часть первую НК РФ был включен новый раздел V.2 «Налоговый контроль в форме налогового мониторинга» [11]. Существенные положения этого раздела состоят в правовом регулировании процесса заключения соглашения между налоговым органом и налогоплательщиком, последовательности их действий в рамках налогового мониторинга, направления налогоплательщику мотивированного мнения налоговой службы, а также реализации процедур взаимосогласования. Заключение этих соглашений - это добровольная процедура, при
этом налогоплательщик обязан отвечать трем условиям:
- суммарная величина НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ, которые подлежат уплате в бюджетную систему за календарный год, предшествующий году, в котором представляется заявление о проведении мониторинга, должна быть более 300 млн руб.;
- совокупная сумма доходов, которая получена и отражена в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за тот же год, должна составлять более 3 млрд руб.;
- суммарная стоимость активов в соответствии с данными бухгалтерской (финансовой) отчетности на 31-е декабря того же года должна составлять более 3 млрд руб.
Принятие решения о проведении мониторинга происходит на один календарный год. Датой начала процесса мониторинга считается 1-ое января года, за который он проводится, а датой окончания - 1-е октября года, следующего за периодом его проведения.
В рамках подписанных соглашений налогоплательщику необходимо представлять налоговой службе неограниченный онлайн-доступ к своей налоговой и финансовой отчетности, а также по запросу налоговой службы в электронном формате предоставлять любую документацию и пояснения по сделкам и операциям, в частности которые предполагаются. На основе чего налоговая служба в режиме реального времени осуществляет мониторинг финансово-хозяйственных операций налогоплательщиков. Подписанные соглашения не могут изменять права и обязанности сторон, которые установлены налоговым законодательством России. Каждая из сторон имеет право в любое время выйти из состава участников Соглашения [12].
Законом запрещается за период действия соглашения проводить как выездные, так и камеральные налоговые проверки (исключения составляют случаи, указанные в п. 1.1 ст. 88 НК РФ и п. 5.1 ст. 89 НК РФ).
Налогоплательщик освобождается от уплаты пеней и признается невиновным в совершении правонарушения, в случае если он руководствовался мотивированным мнением налоговой инспекции, данным в ходе налогового мониторинга. Составление мотивированного мнения происходит по инициативе организации или налогового органа (в случае обнаружения нарушений). Посредством предоставления уточненной налоговой декларации (расчета) или другим способом организация осуществляет выполнение мотивированного мнения с учетом позиции налогового органа изложенной в нем. Компания в течение 1 месяца со дня получения мотивированного заключения представляет в налоговый орган разногласия, если таковые имеются. Налоговая служба, получившая указанные разногласия, обязана в течение 3х дней со дня поступления направить их вместе с имеющимися у нее материалами в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, для организации проведения процедуры взаимосогласования. Налоговый орган в срок не позднее 2х месяцев с момента окончания проведения налогового мониторинга сообщает компании о наличии (об отсутствии) мотивированных мнений, которые были ей направлены в ходе проведения налогового мониторинга и не выполнены.
Процедура взаимосогласования осуществляется руководителем (заместителем руководителя) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, в течение 1 месяца с момента получения разногласий и материалов. Результатом процедуры взаимосогласования является либо внесение изменений в мотивированное мнение, либо его оставление без изменений, посредством подготовки уведомления, которое необходимо вручить или направить в организацию в течение 3х дней с момента его составления. Компания в течение 1 месяца с момента получения этого уведомления оповещает налоговый орган, составивший мотивированное мнение, по вопросу согласия (несогласия) с мотивированным мне-
348
Azimuth of Scientific Research: Economics and Administration. 2017. Т. 6. № 3(20)
экономические науки
Троянская Мария Александровна ГОРИЗОНТАЛЬНЫМ НАЛОГОВЫЙ ...
нием с приложением документов, которые подтверждают его исполнение (при их наличии) [13].
Таким образом, схему взаимодействия субъектов налоговых отношений при проведении налогового мониторинга можно представить следующим образом (рисунок 1).
Предпосылка Характеристика
Понимание деловой цели опер а ций, пр о водимых налогоплательщиком осведомление налоговых органов об особенностях и специфике бизнес-процессов организаций конкретной отрасли экономики позволяет значительно сократить издержки в ходе налоговых проверок и судебных р азб ир ательств
Объективный подход налогового органа при определении налоговых последствий для налогоплательщика Максимальное начисление налогов это главное препятствие к добровольному раскрытию информации налогоплательщиком. Объективность позволит использовать методы альтернативного разрешения споров и примирительные процедуре
Пр опорционалъность при налого обложении Налоговый орган должен определить круг наиболее значимых для налогообложения вопросов, поскольку каждый из них может выступать б качестве самостоятельного предмета спора, установить потенциальные зоны налоговых рисков и свести к минимуму количество вопросов, не имеющих
Открытость и прозрачность, налогового органа Налоговому органу необходимо на ранних стадиях объяснять применение нового законодательства (допустимо участие налоговых консультантов), выпускать руководства по применению.
Рисунок 2 - Основы взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов в рамках налогового мониторинга
Таким образом, налоговый мониторинг можно рассматривать в качестве нового вида государственной услуги, способной улучшить и упростить ведение учета в крупных организациях. Это позволяет рассчитывать на увеличение инвестиционного климата России, в связи с повышением привлекательности системы налогообложения для иностранных организаций.
Таблица 2 - Преимущества налогового мониторинга
Рисунок 1 - Схема взаимодействия субъектов
налоговых отношений при проведении налогового мониторинга
Достижение согласования интересов и целей партнерского взаимодействия в рамках налогового мониторинга возможно лишь при соблюдении баланса интересов, как налогоплательщиков, так и налоговых органов, когда будут созданы условия достижения частных и публичных целей.
Предпосылки для использования горизонтального налогового мониторинга как основы взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов представлены в таблице 1.
Таблица 1 - Предпосылки использования горизонтального налогового мониторинга
Для налогоплательщика Для налоговых органов
сокращение выездных налоговых проверок (отсутствие налоговых проверок невозможно, поскольку продолжают действовать положения ст. 88 и 89 НК РФ) повышение гарантии соолюдення законодательства РФ о налогах и сборах, поскольку в значительной мере снижается риск использования бизнесом разнообразных схем ухода от налогообложения. Несомненно., такое взаимодействие подразумевает отказ от операции, которые незаконны с позиции НБ РФ. и их легализацию, что влияет на увеличение отчислений налогов в бюджет
нейтрализация фактора неожиданности налоговых рисков, которые угрожают значительными финансовыми потерями, посредством оперативного (до подачи декларации) обнаружения и согласования спорных моментов увеличение качества администрирования
возможность получить оперативные рекомендации налогового органа, которые согласованы с Минфином РФ по налоговым рискам, появляющимся в процессе текущей деятельности сокращение расходов государства на администрирование налогов и сборов из-за снижения количества выездных налоговых проверок
согласование с ФНС России по конкретным сделкам условий налогообложения
снижение управленческих расходов организации на осуществление взаимодействия с налоговым органом (трудовых, временных, финансовых)
Таким образом, возможность оперативного, квалифицированного и профессионального ответа на свои вопросы, а также определение позиции налогового органа по заданным вопросам (исключение составляют вопросы, оставленные для урегулирования в суде), появляется в рамках механизма налогового мониторинга [14]. При взаимном сотрудничестве налогоплательщиков и налоговых органов (рисунок 2), налоговый мониторинг даст правительству России новые возможности для развития экономики страны на внутреннем и на международном уровне.
Однако с такими преимуществами налогового мониторинга соглашаются не все, выделяя его недостатки (Грушанин А.А. [15], Максимов Ю.А., Максимова Е.М. [16], Пономарев О.В., Пиотух Е.С. [17], Шамсиева М.В. [18], Шиков И.В. [19], Яхновец Е.Ф. [20]). Так, И.В. Шиков отмечает, что основным мотивом для налогоплательщиков, решивших открыть налоговому органу доступ к своим документам и учетным записям, является желание большей правовой определенности и предсказуемости позиции налогового органа [19]. Действительно, в процессе налогового мониторинга налогоплательщик обращается в налоговый орган за мотивированным мнением по тому или иному вопросу. Однако формулировка, используемая в Законе, позволяет сделать вывод о том, что мнением налогового органа можно заручиться только в отношении уже совершенной операции. Для целей планирования, когда мнение налогового органа нужно получить до совершения операции, этот инструмент оказывается непригоден. Он также неприменим для случаев, когда сама операция совершается в текущем периоде, охватываемом мониторингом, а ее налоговые последствия отразятся лишь позднее, в иных периодах. Кроме того, даже в ограниченной сфере применения мотивированные мнения не дают ощутимого преимущества, поскольку предсказуемо отражают профискальную позицию налогового органа в ситуации, когда возможны различные интерпретации. То есть неопределенность налогового законодательства будет устраняться в большинстве случаев в ущерб интересам налогоплательщика.
М.В. Шамсиева говорит о таком недостатке налогового мониторинга как ограниченная сфера применения. Возможностями горизонтального мониторинга могут воспользоваться только компании - представители крупного бизнеса. Для представителей среднего и тем более малого бизнеса такие возможности закрыты [18]. Несомненно, что формат взаимоотношений налоговой службы с крупнейшими налогоплательщиками невозможно механически перенести на специфику малого и среднего бизнеса. В тоже время, как показывает зарубежный опыт, механизм горизонтального мониторинга достаточно гибок и его возможно приспособить к отношениям с малым и средним бизнесом.
В заключении отметим, что внедрение налогового мониторинга в российскую практику налогообложения является несомненным прорывом в области совершенствования налогового администрирования. Это означает переход на принципиально новый уровень отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками, который должен ознаменоваться снижением налоговых рисков и повышением правовой определенности по-
Азимут научных исследований: экономика и управление. 2017. Т. 6. № 3(20)
349
Троянская Мария Александровна economic
ГОРИЗОНТАЛЬНЫЙ НАЛОГОВЫЙ ... sceinces
средством применения законодательства РФ о налогах и сборах. Для публичных российских компаний наличие партнерского соглашения с налоговыми органами показывает стремление к максимальной прозрачности посредством использования инструментов, понятных западным инвесторам. Вместе с тем переход к налоговому мониторингу в РФ имеет ряд специфических особенностей и сложностей, устранение которых позволит ему укорениться в налоговой практике России.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Кризис и налоги / Д.Г. Черник, Ю.Д. Шмелев. М.: Экономика, 2011. - 253 с.
2. Алехин С.Н., Шаухина А.М. О новой форме налогового контроля - налоговый мониторинг // Вестник Тульского филиала Финуниверситета. 2015. № 1. С. 1112.
3. Гемазудинов Д.Р., Мочалин А.Ю. Основные направления развития налогового администрирования в условиях налогового мониторинга // Налоговая политика и практика. 2016. № 3 (159). С. 44-49.
4. Гринкевич Л.С., Герб А.А. Налоговый мониторинг в России: современный этап реализации // Проблемы учета и финансов. 2016. № 2 (22). С. 12-14.
5. Еременко И.Л., Мельникова Е.А. Горизонтальный мониторинг - новый механизм налогового администрирования // Социальные и гуманитарные знания. 2015. Т. 1. № 2 (2). С. 123-127.
6. Назранов З.З. Налоговый мониторинг как новый вид взаимодействия с налоговыми органами // Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд. 2016. № 41-1. С. 170-174.
7. Сазанов О.В., Ахметшин Э.М. Альтернативная форма налогового контроля - «горизонтальный» мониторинг в действии // Налоги и налогообложение. 2016. № 4. С. 325-332.
8. Сибякина А.В. Налоговый мониторинг как способ развития налогового администрирования // Евразийский союз ученых. 2016. № 3-1 (24). С. 101-103.
9. Чеснокова Н.В. Новые направления налоговой политики и реализация горизонтального налогового мониторинга // Вопросы экономики и права. 2014. № 78. С. 128-130.
10. Валиева Р.Р. Горизонтальный мониторинг как инновационный инструмент повышения эффективности налогового контроля в современных экономических условиях: особенности и перспективы развития в России // Вестник научных конференций. 2015. № 1-1 (1). С. 3944.
11. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 13.04.2016) // КонсультантПлюс: справочная правовая система.
12. Курбатов Т.Ю. К вопросу о налоговом мониторинге // Финансовое право. 2015. № 3. С. 42-45.
13. Разгулин С.В. О налоговом мониторинге и предварительном налоговом разъяснении: необходимые коррективы // Финансы. 2016. № 4. С. 46-49.
14. Барулин С.В., Минвалиева М.С. Содержание и развитие института налогового мониторинга в России // Налоги и финансы. 2016. № 4 (32). С. 15-24.
15. Грушанин А.А. Основные направления совершенствования налогового мониторинга // Современные проблемы социально-гуманитарных наук. 2016. № 3 (5). С. 122-124.
16. Максимов Ю.А., Максимова Е.М. Совершенствование налогового администрирования в современных условиях. Налоговый мониторинг // Мир экономики и права. 2015. № 2. С. 46-53.
17. Пономарев О.В., Пиотух Е.С. Правовое регулирование налогового мониторинга в РФ: основные проблемы и пути совершенствования // Общество: политика, экономика, право. 2016. № 11. С. 156-158.
18. Шамсиева М.В. Налоговый мониторинг как инструмент совершенствования налогового администрирования и минимизации рисков российских компаний // 350
Вестник Поволжской академии государственной службы. 2015. № 1. С. 109-114.
19. Шиков И.В. Горизонтальный налоговый мониторинг - критический взгляд [Электронный источник]. - Режим доступа: https://zakon.rU/blog/2015/3/24/ gorizontalnyj_nalogovyj_monitoring_kriticheskij_vzglyad
20. Яхновец Е.Ф. Налоговый мониторинг: некоторые критические аспекты // Теория и практика современной науки. 2016. № 6-2 (12). С. 451-457.
Статья поступила в редакцию 25.07.2017.
Статья принята к публикации 25.09.2017.
Azimuth of Scientific Research: Economics and Administration. 2017. Т. 6. № 3(20)
