CC BY
146Бюджетирование
ФИНАНСОВАЯ СТРУКТУРА - УПРАВЛЕНИЕ БИЗНЕСОМ ЧЕРЕЗ ЭКОНОМИКУ
П.с. БОРОВКОВ,
генеральный менеджер проектов группы компаний «ИНТАЛЕВ» Санкт-Петербургский государственный университет
ИСТОРИЯ ВОПРОСА
Состояние сегодняшних систем управления на российских предприятиях характеризуется поиском подходов и инструментов повышения эффективности бизнес-деятельности. Сложно говорить о том, действительно ли завершился период первоначального накопления капитала, которому свойственны скорее жесткие методы перераспределения собственности и сфер влияния, чем совершенствование менеджмента. Но так или иначе появляется все больше и больше управленческих команд, стремящихся организовать деятельность вверенных им бизнесов с наибольшей отдачей. В этом смысле отечественные управленцы проходят путь, аналогичный пути их зарубежных коллег в исторической ретроспективе, правда в гораздо более сжатые сроки. Такой темп, с одной стороны, серьезно компенсирует многолетнее отставание в менеджерской культуре, а с другой — приводит к малой проработанности важнейших управленческих технологий. Их просто некогда переосмыслить, адаптировать в соответствии с реалиями отечественной экономики и психологии, теоретически обосновать. Многие тщательно отшлифованные в других странах методологии апробируются в России сразу на уровне внедрения и эксплуатации, «в бою».
Первые элементы регулярного менеджмента в отечественной практике были частью функционального подхода к управлению, поскольку этот подход был в принципе одним из главных наследий дорыночных систем администрирования (если рассматривать текущее управление, а не идеологическое, антикризисное в сфере индустриализации или проектное в науке — это отдельные темы). В этой статье будет часто употребляться понятие «функциональное управление» —
под ним предлагается понимать систему достижения целевых установок фирмы путем разработки и исполнения планов мероприятий в рамках осуществления функций, закрепленных за соответствующей организационной единицей (службой, отделом, филиалом и т. д.). Иными словами, основной рычаг управления в функциональном подходе — контроль физического выполнения тех или иных действий.
Сам по себе функциональный подход необходим каждой организации, так как ее деятельность есть последовательное осуществление определенных действий, выполнение и эффективность которых обязательно контролируется. Это можно увидеть и в историческом плане — функциональный подход оказался первым (а это уже многое говорит о его необходимости) из плеяды управленческих технологий. Но «необходимый» не означает «достаточный». И в истории менеджмента функциональный подход стал быстро дополняться альтернативными взглядами на систему управления.
Сегодня можно назвать уже десятки подобных альтернативных взглядов. Среди них: процессный подход, проектное управление, аутсорсинг, управление цепочками поставок, управление взаимоотношениями с клиентами и т. д. Каждая из методологий на самом деле предлагает свой комплексный и условно «достаточный» инструментарий для управления предприятием. То есть с определенной мерой достоверности можно сказать, что, выбрав любую из них в качестве приоритетной, можно эффективно управлять бизнесом.
В этом ряду хотелось бы особо выделить систему управления предприятием через финансовую составляющую его деятельности — так называемое бюджетное управление (или бюджетирование), а среди причин внимания к бюджетированию — такие:
1. Финансово-экономические показатели являются универсальным языком оценки эффективности бизнеса и критерием сравнения бизнесов между собой. Если их и нельзя однозначно признать достаточными, то обязательными они являются бесспорно.
2. Методология бюджетирования по многочисленным причинам оказалась первой серьезной альтернативой функциональному подходу в новой истории российского менеджмента.
3. Разработка систем бюджетирования на сегодняшний день является одним из самых востребованных продуктов на рынке консалтинговых услуг как вообще в мире, так и в России (а этот рынок в определенной мере является индикатором общего интереса к той или иной управленческой системе). Так, по результатам исследований, проводившихся в университете Манчестера, бюджетирование являлось наиболее востребованной управленческой технологией в большинстве западных компаний в 1996 — 2001 гг. (до 82 % востребованности по сравнению с прочими технологиями в исследованных компаниях), и та же тенденция будет сохраняться и далее (минимум до 76 % к 2006 г.) [1].
В России в последнее время также наблюдается повышенный интерес к системам бюджетного управления. Например, глава РАО «ЕЭС России»
Анатолий Чубайс так оценивает скорость внедрения подобных систем в российской энергетике: «Три года назад никто в РАО даже не выговаривал слово «бюджетирование». Теперь же оно является базовым элементом работы не только для АО-энер-го, но и вообще для любой дочерней организации РАО, а их около двух сотен» [2]. Однако эта «популярность» всецело несет в себе теоретическую необоснованность и методическую непроработанность, о которой было сказано выше.
Для понимания места бюджетного управления в современных взглядах на менеджмент необходимо в том числе понимать историю развития управленческих технологий. Вкратце такое развитие можно представить в табл. 1.
Все описанные в табл. 1 факторы, особенно крупномасштабность, комплексность и территориальная распределенность бизнеса, подвергли переоценке и взгляды на то, что является эффективным рычагом управления. Принцип функциональной подчиненности, хорошо зарекомендовавший себя в условиях непосредственной близости администрации к производству и относительной простоты учета, теперь начал давать сбои, поскольку напрямую не связывал результаты деятельности предприятия (финансово-экономические показатели) с мероприятиями по их достижению (физические действия по исполнению планов).
Таблица 1
Периодизация развития управленческих технологий
Период Макроэкономические факторы Основные функциональные области управления Основные управленческие технологии
Последняя треть XIX в. - 1930-е гг. ■ Индустриальный рост ■ Изготовление средств производства ■ Производство ■ Снижение затрат ■ Специализация по отраслям ■ Увеличение отдачи от масштаба Функциональное управление
1930 - 1950-е гг. Посткризисное развитие экономики ■ Сбыт ■ Качество Функциональное управление
1950 - 1980-е гг. ■ Энерго- и материалосберегающее производство ■ Автоматизация и компьютеризация ■ Рост платежеспособного спроса ■ Мировая экономическая интеграция ■ Сбыт ■ Качество ■ Конкурентная себестоимость ■ Запасы и перевозки ■ Финансовое управление ■ Маркетинг ■ Всеобщее управление качеством (TQM) ■ Управление затратами ■ Логистика ■ Бюджетирование
1980 - начало XXI в. ■ Глобализация экономики ■ Интеграция и диверсификация компаний ■ Индивидуализация спроса ■ Всеобщая компьютеризация ■ Высокая роль нематериальных активов ■ Жесткая ограниченность естественных ресурсов ■ Бизнес-процессы ■ Взаимоотношения с клиентами/ поставщиками ■ Персонал (мотивация) ■ Финансовое управление ■ Бизнес-инжиниринг ■ Управление взаимоотношениями с клиентами (CRM) ■ Управление цепочками поставок (SCM) ■ Управление персоналом (HRM) ■ Бюджетирование
С расширением предприятий и возникновением внутри структур компаний мощных бизнес-направлений, которым требовалась определенная самостоятельность для реализации их комплексных перспективных планов, стало понятно, что одномерная организационная структура уже не обеспечивает эффективность бизнеса.
Вначале эта проблема решалась при помощи видоизменений в рамках организационной структуры, а именно:
переходом от чисто функциональных структур к дивизиональным по продуктам, регионам или рынкам с разграничением бизнес-направлений и общефирменных служб;
переходом от одномерных структур к матричным, в которых функциональные области деятельности проецировались на продукты или бизнес-проекты.
Работа по дивизиональным и матричным структурам достаточно сильно повысила гибкость управления мероприятиями в западных компаниях, однако проблема возникла на другом полюсе.
Стало заметно противоречие: в качестве результатов бизнеса собственники и менеджеры хотели видеть ряд финансовых показателей: выручка, рентабельность, отдача на инвестиции и т. п., — тогда как на самом деле контролировали исполнение физических действий своих подчиненных. Столкнувшись с этим, исследователи менеджмента в США разработали альтернативную идеологию, заключавшуюся в том, что помимо функционального взгляда на предприятие, возникло другое измерение для планирования, контроля и анализа его деятельности — финансовое. Поиски новых эффективных технологий привели к разра-
ботке системы бюджетирования — делегирования полномочий на основе финансового планирования и учета на различных уровнях корпораций (по так называемым центрам финансовой ответственности) через системы бюджетов.
СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО И БЮДЖЕТНОГО ПОДХОДОВ К УПРАВЛЕНИЮ
Если представить себе систему управления любым объектом (в том числе предприятием) в виде цикла: целеполагание — планирование — выполнение — контроль — анализ — корректировка действий (предлагаем считать данный цикл универсальным для любой управленческой технологии), то по этому циклу можно привести сравнительный анализ функционального подхода и бюджетного управления (табл. 2).
Приведенное сравнение ни в коей мере не определяет функциональный подход как отживший свой срок, не имеющий места в системе менеджмента на современном предприятии.
Наоборот, поскольку функциональные цели подразделений, планы мероприятий по достижению целей и оценка результативности и эффективности мероприятий всегда будут неотъемлемой частью управления предприятием, то и функциональный подход будет необходим всегда. Вопрос в другом: насколько целесообразно применение функционального подхода как изолированного от других либо (в лучшем случае) приоритетного метода управления.
По мнению автора, при изолированном использовании функционального подхода (что очень
Таблица 2
Сравнительный анализ функционального подхода и бюджетного управления
Этап цикла Функциональное управление Бюджетное управление
Целеполагание Постановка целей деятельности для подразделений в рамках исполнения их функциональных обязанностей и по предприятию в целом Разработка финансово-экономических показателей и установление их желательных значений по центрам ответственности и по предприятию в целом
Планирование Разработка планов организационных мероприятий Разработка бюджетов
Исполнение Исполнение планов мероприятий через организационную структуру Мотивация персонала через качественную оценку действий Исполнение бюджетов через центры финансовой ответственности (финансовую структуру). Мотивация персонала через исполнение бюджетов
Контроль Мониторинг хода исполнения планов мероприятий Управленческий учет исполнения бюджетов
Анализ Оценка полноты и эффективности исполнения планов мероприятий Анализ достигнутых финансово-экономических показателей
Корректировка Переработка планов мероприятий на следующий плановый период Корректировка бюджетов на следующий плановый период
свойственно многим российским предприятиям) происходит рассогласование целей деятельности предприятия (они чаще всего формулируются на финансово-экономическом языке: прибыль, доходы, уровень затрат, ликвидность и т. д.) и методов их достижения (их язык — функционален: «необходимо повышать качество продукции», «предлагается заключить такой-то договор», «нужно обучить сотрудников определенной технологии» и т. п.). В ситуации, когда формулировка целей и разработка планов по их достижению звучат по-разному, предприятие теряет из виду перспективы своего развития и отсюда — снижается управляемость.
ЧТО ТАКОЕ БЮДЖЕТНОЕ УПРАВЛЕНИЕ?
Давайте дадим бюджетному управлению то определение, которым будем пользоваться для нашей серии статей:
Бюджетное управление, или бюджетирование (англ. Budgeting), — это управленческая технология, основанная на распределении ответственности через финансовую составляющую деятельности предприятия.
Понятие «управленческая технология» мы уже рассмотрели выше, и все ее общие свойства относятся также и к бюджетированию. система распределения ответственности в свою очередь состоит из:
финансовой структуры предприятия—иерархии специфических звеньев — так называемых Центров Финансовой Ответственности (ЦФО);
бюджетной структуры предприятия — системы финансовой планово-отчетной документации (бюджетов) предприятия по различным областям его деятельности и подразделениям (ЦФО).
Отличительными чертами бюджетного управления являются:
1. Делегирование ответственности за конкретные финансово-экономические показатели на тот уровень предприятия, где данные показатели непосредственно формируются.
2. Выбор в качестве результата различных финансовых показателей, а не успешность мероприятий (как в функциональном подходе).
3. Планирование финансовых результатов и учет их фактического достижения в одной и той же форме и структуре.
4. Анализ финансовых показателей (прежде всего через план-фактные отклонения) и проверка их на соответствие поставленным финансовым целям.
ЦЕНТР
ФИНАНСОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ И ФИНАНСОВАЯ СТРУКТУРА
Центр финансовой ответственности (ЦФС) — это специфическая структурная единица предприятия, оказывающая в ходе своей деятельности непосредственное воздействие на экономические результаты данной деятельности и предназначенная для несения ответственности за планирование и достижение.
Это определение дополняется вспомогательными, но важными определениями:
■ центр финансового учета (ЦФУ) — специфическая структурная единица предприятия, оказывающая в ходе своей деятельности определенное воздействие на экономические результаты этой деятельности и предназначенная для корректного учета данных результатов;
■ место возникновения затрат (МВЭ) — обособленный объект в составе предприятия, порождающий своим существованием и функционированием определенный уровень затрат, и ответственность за который несет в вышестоящий ЦФО (либо ведется учет — в ЦФУ).
В качестве примера МВЗ можно назвать технологический объект (производственная линия, электроэнергетическая подстанция, сборочный участок и т. д.), имеющий специфический набор затрат, но недостаточно значимый с точки зрения управления для выделения в самостоятельное структурное образование — ЦФО (либо ЦФУ).
Термин «ЦФО» необходимо связать с понятием «финансовая структура». Финансовая структура — это иерархическая система центров финансовой ответственности предприятия, определяющая их вложенность и экономическую соподчиненность и предназначенная для комплексного управления экономическими результатами деятельности предприятия.
КЛАССИФИКАЦИЯ ЦЕНТРОВ ФИНАНСОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
Теоретики и практики бюджетирования используют множество разнообразных подходов к классификации ЦФО [3], но нам хотелось бы выбрать из них наиболее универсальную. Критерием такой классификации может быть характер экономических показателей, вменяемых в ответственность соответствующим центрам. Этот критерий представляется инвариантным к сфере,
отрасли и масштабу бизнеса, чем и определяется его универсальность.
Выделим всего пять базовых типов экономических показателей (утверждая, что все остальные показатели, используемые в практике управления предприятием, являются аналитическими и производными от указанных далее):
■ затраты за период;
■ доходы за период;
■ промежуточные финансовые результаты — «прибыль» от бизнес-направлений, филиалов, продуктовых линий и прочих, относительно автономных бизнес-единиц, — как разница между доходами этих направлений и их прямыми затратами. Назовем его условно «маржинальный доход» за период;
■ прибыль как разница между всеми доходами предприятия (группы предприятий) и всеми его затратами за период;
■ отдача на инвестированный в предприятие капитал, выраженная соотношением прибыли и стоимости всех активов предприятия, эту прибыль породивших.
Если принять подобную классификацию показателей, то на ее основе возникает следующее деление Центров финансовой ответственности:
1. Центр затрат (ЦЭ) — отвечает за понесенные затраты. Наиболее распространенные примеры: производство, закупки, администрация, затратные отделы коммерческих служб (маркетинг и т. п.).
2. Центр дохода (ЦД) — отвечает за формирование доходов бизнес-направления или всего предприятия, например, магазин, оптовая база, отдел продаж, менеджер по реализации.
3. Центр маржинального дохода (ЦМД)—отвечает за прибыль (маржу) от бизнес-направления. ЦМД обязан состоять как минимум из одного ЦЗ, где формируются прямые затраты данного направления, и минимум одного ЦД, получающего доходы направления (также ЦМД может состоять из нескольких ЦМД более низкого уровня, если внутри бизнес-направления выделить, например, самостоятельные продуктовые группы). С точки зрения организационной структуры ЦМД может состоять как из обособленного звена (дивизиона, магазина, торговой команды), так и из совокупности независимых оргзвеньев (части отдела продаж, состыкованной с цехами, выпускающими определенный продукт).
4. Центр прибыли (ЦП) — отвечает за прибыль, рассчитанную как все доходы минус все затра-
ты. Чаще всего это отдельное предприятие или группа предприятий. ЦП — это совокупность всех ЦД и ЦЗ (для монопредприятий) либо нескольких ЦМД и общефирменных ЦЗ (для предприятия с бизнес-направлениями). 5. Центр инвестиций (ЦИ) — образование, имеющее право осуществлять инвестиции и дезинвестиции (т. е. менять состав внеоборотных активов предприятия) и отвечающее показателями эффективности их эксплуатации, например, через коэффициент ROI (англ. Return on Investments — отдача на инвестиции). Финансово ЦИ представляет собой совокупность ЦП, а организационно — предприятие, группу предприятий, холдинг (но, подчеркнем, не только сама управляющая компания, как, к сожалению, часто понимается, а все, что входит в холдинг). Очень распространен случай, когда ЦИ и ЦП совпадают (независимое предприятие, получающее прибыль и осуществляющее инвестиции). Эта классификация основывается на группировке всех возможных алгоритмов подсчета экономических результатов по трем основным уровням: расчет оборотов (доходы и затраты), вычисление разниц (сальдо) между доходными и затратными оборотами (прибыль на разных уровнях очищения) и, наконец, соотнесение между собой разниц и оборотов (измерение эффективности извлечения прибыли относительно полученных доходов, понесенных затрат либо использованных активов). На основании подобного деления можно выделить три группы показателей и соответствующие им три группы типов ЦФО:
1. Оборотные показатели, характеризующие потоковые (оборотные) результаты хозяйственной деятельности — доходы и затраты — за период. Данным показателям соответствуют центры дохода и центры затрат.
2. Сальдовые показатели, характеризующие разницу между сопоставимыми оборотными показателями — доходами и прямыми затратами бизнес-единицы либо всеми доходами и затратами предприятия. Данным показателям соответствуют центры маржинального дохода и центры прибыли.
3. Относительные показатели, сопоставляющие между собой определенные сальдовые и оборотные показатели, например, прибыль и инвестированные в предприятие средства (коэффициент отдачи на инвестиции, ROI). Данным показателям соответствуют центры инвестиций.
Типовая схема финансовой структуры
Подобная раскладка показателей и соответствующих типов ЦФО по уровням позволяет задать четкие и однозначные правила построения иерархии ЦФО (финансовой структуры), как, например, на рисунке с типовой схемой финансовой структуры.
Дальнейшая работа по построению бюджетного управления состоит в создании системы бюджетов, но это уже тема отдельной статьи.
Литература
1. Бочаров В. В. Коммерческое бюджетирование. — СПб.: «Питер», 2003.
2. Волкова О. Н. Бюджетирование и финансовый контроль в коммерческих организациях. — М.: «Финансы и статистика», 2005.
3. Цытович Н. Н. К вопросу постановки систем бюджетирования на российских предприятиях // Финансовый мир. Выпуск 2. — М.: «Проспект». — 2004.
