CC BY
115
Внешнеторговая деятельность
Удк 336.2
экономические регуляторы внешнеторговой активности: сравнительная характеристика. налоговое регулирование
С. П. ОЛЕЙНИК, кандидат физико-математических наук, доцент кафедры маркетинга и управления проектами
Е-mail: 0111959sp@mail ru Национальный исследовательский университет «МИЭТ»,
г. Москва
В статье отмечается, что экономические регуляторы, целенаправленно воздействуя на величину и/или структуру стоимости объекта регулирования, изменяют доходность внешнеторговых операций, оказывая тем самым влияние на предпринимательские решения. Анализируется налоговое регулирование внешнеторговой активности. Показано, что распространение влияния налоговой системы на сферу внешней торговли есть результат реализации принятых к использованию моделей внутренних косвенных налогов, оказывающих преимущественно компенсируемое воздействие на потоки ввозимых товаров и не ухудшающих конкурентоспособность экспортных поставок, но способных изменять их эффективность. Подчеркивается, что понимание механизма налогового регулирования необходимо для повышения осмысленности принимаемых решений как регулятором (государством), так и субъектами бизнеса.
Ключевые слова: таможенная пошлина, ставка адвалорная, ставка специфическая, ставка комбинированная, налог на добавленную стоимость, акциз, доходность.
В отличие от тарифного налоговое регулирование не является прямым регулятором сферы внешней торговли. Если таможенные пошлины
вводятся для непосредственного управления потоками ввозимых и вывозимых товаров, то влияние налоговой системы на область внешнеторговых отношений является лишь следствием точной реализации выбранных моделей некоторых видов налогов, действие которых распространяется как на внешнеторговые операции, так и операции, осуществляемые на внутреннем рынке. Регулятивный эффект в отношении потоков перемещаемых через таможенную границу товаров достигается (как и в случае пошлин) за счет того, что уплата таких налогов входит в число обязательных условий осуществления операций ввоза и оказывает влияние, среди прочих факторов, на предпринимательские решения в сфере внешнеторговой деятельности.
Но если пошлины однозначно относятся на себестоимость ввозимых товаров, делая их дороже по сравнению с отечественными аналогами (хотя бы только и для импортера), то налоги либо доначисляются к цене продажи таких товаров и впоследствии возмещаются ему (импортеру), создавая таким образом лишь временное возрастание стоимости предметов импорта, либо включаются в затратную часть цены импортированных товаров, предварительно увеличенную на размер таможен-
ной пошлины, но так, что результат их применения не создает сколь-нибудь заметного ценового преимущества аналогичным товарам внутреннего производства.
Не углубляясь в детали налогового регулирования, можно утверждать, что действие налогов на потоки ввозимых товаров сводится к тому, что к моменту их (товаров) таможенного оформления необходимо располагать финансовыми средствами в количестве, достаточном для уплаты таких налогов. Этого вполне хватает, чтобы ощутить сдерживающее влияние налоговой нагрузки и оценить свои возможности относительно реальности осуществления задуманного.
Однако это не означает, что действие налоговой системы сводится только к формированию фискального «довеска» к объему обязательных таможенных платежей. Не отрицая данного эффекта, следует осознавать, что существующие модели налогов при условии безупречного следования им позволяют в ряде случаев смягчить последствия фискального давления в отношении ввозимых товаров и не ухудшить ценовую конкурентоспособность экспортных поставок. По этой причине наличие представлений о таких моделях и содержащихся в них возможностях имеет смысл для организации внешнеторгового процесса.
В состав таможенных платежей наряду с ввозными и вывозными таможенными пошлинами включаются налог на добавленную стоимость и акциз, взимаемые при ввозе товаров на таможенную территорию.
налог на добавленную стоимость в операциях внешней торговли товарами. Налог на добавленную стоимость (НДС) является одним из наиболее распространенных в мире налогов. В теории существует несколько моделей организации данного вида налога, в основу которых положен один из двух принципов его взимания — принцип страны происхождения товара или принцип страны назначения товара [4].
Суть принципа страны происхождения заключается в том, что налог подлежит уплате в той стране, где товар был произведен, т. е. где сформировалась добавленная стоимость.
Согласно принципу страны назначения налог уплачивается в стране, в которой товар потребляется.
Сравнительная характеристика организации взимания налога в соответствии с данными принципами указывает на то, что ни один из них не
имеет сколько-нибудь существенных преимуществ перед другими. При этом для исключения двойного налогообложения при осуществлении сделок международной торговли целесообразно использование единого принципа взимания налога в странах-контрагентах. Исторически сложилось так, что преобладающее распространение в мире получил принцип страны назначения. Следствием данного принципа, конкретизирующим его распространение на сферу внешнеторговых операций, является обязательство по уплате налога, которое возникает при ввозе товаров на таможенную территорию. А товары, вывозимые за пределы указанной территории, освобождаются от уплаты НДС [4].
Принцип страны назначения находит свое отражение в формулировке объекта налогообложения НДС, в качестве которого признаются следующие операции1.
1. Реализация товаров (работ, услуг) на территории страны.
2. Ввоз товаров на таможенную территорию [1].
При этом реализацией товаров (работ, услуг)
признается передача (в том числе в форме обмена) права собственности на товары, результатов выполненных работ, а также оказание услуг, осуществляемых как на возмездной, так и безвозмездной основе.
Иными словами обязательства по уплате налога возникают:
— при ввозе товаров на таможенную территорию;
— при обращении на этой территории товаров безотносительно к способу их появления, т. е. как ввезенных извне, так и произведенных в пределах указанной территории.
По этой причине с позиций территориального признака НДС относится к внутренним налогам. Признание операций ввоза товаров в качестве обстоятельства, обусловливающего возникновение обязанности по уплате налога, является основанием для включения НДС в состав таможенных платежей.
В соответствии с содержанием объекта налогообложения плательщиками НДС выступают любые организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие реализацию товаров и/или их ввоз на таможенную территорию.
1 Из перечня операций, признаваемых в качестве объекта налогообложении НДС, выбраны те, которые имеют прямое отношение к настоящей теме.
При ввозе товаров на таможенную территорию налоговая база НДС определяется как сумма:
— таможенной стоимости этих товаров (ТС);
— подлежащей уплате таможенной пошлины
(ТП);
— подлежащего уплате акциза (Ак).
Объем обязательств по данному виду налога при ввозе товаров на таможенную территорию в общем случае определяется следующим образом:
НДС = (ТС + ТП + Ак) СтНДС, где СтНдС — ставка налога на добавленную стоимость.
Из теории НДС следует, что одним из условий соответствия практической реализации взимания налога его теоретической модели является отсутствие дифференциации ставок НДС. Иными словами, в идеальном случае законодательством должно быть предусмотрено единственное значение ставки налога, именуемой для определенности базовой. Однако подобное требование трудно исполнить практически. Прежде всего из-за необходимости социальной защиты потребителей, несущих бремя уплаты НДС. Поэтому в реальных налоговых системах предусмотрены льготные ставки НДС и как предельный случай — освобождение от уплаты налога.
Вместе с тем очевидно, что случаи подобных искажений теоретической модели налога [2] должны быть предельно ограничены. В настоящее время в отечественной фискальной системе при налогообложении ввозимых и реализуемых товаров используются адвалорные ставки двух номиналов:
— базовая ставка — 18 %;
— льготная ставка — 10 %.
По налоговой ставке 10 % при ввозе на таможенную территорию и реализации на территории страны облагаются следующие товары [1]:
— продовольственные товары (по списку);
— товары для детей (по списку);
— периодические печатные издания и книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой;
— лекарственные средства и изделия медицинского назначения.
Во всех остальных случаях налогообложение производится по базовой ставке 18 %, за исключением ограниченного числа случаев реализации и ввоза товаров, не подлежащих налогообложению.
Анализ случаев освобождения от налогообложения ввозимых товаров показывает, что основанием для этого могут быть:
1) содержание или природа товаров. Например:
— необработанные природные алмазы;
— важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника;
— протезно-ортопедические изделия, сырье и материалы для их изготовления, полуфабрикаты к ним и т. п.;
2) цель ввоза товаров. Например:
— товары (за исключением подакцизных товаров), ввозимые в качестве безвозмездной помощи;
— все виды печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену;
— товары (за исключением подакцизных), ввозимые в рамках международного сотрудничества в области исследования и использования космического пространства, а также соглашений об услугах по запуску космических аппаратов (по перечню) и т. п.
Таким образом, в отличие от таможенных пошлин дифференциация ставок налога на добавленную стоимость является предельно ограниченной и носит вынужденный характер. Не будет большим преувеличением утверждение о том, что НДС как регулятор формирует единый постоянный уровень регулятивного воздействия (по крайней мере в отношении абсолютного большинства ввозимых и реализуемых товаров).
Влияние системы НДС на потоки ввозимых товаров не ограничивается исполнением обязательств. Причина заключается в принятом методе исчисления НДС при реализации товаров, называемом «метод счетов-фактур» [1, 4].
Согласно данному методу цена реализации Цреал формируется путем доначисления к продажной цене Цпродаж исчисленного значения налога на добавленную стоимость НДСисчисл.
То есть
Цреал Цпродаж + "НДСисчисл .
Заметим, что доначисление налога к уже сформированной цене продажи товара приводит к тому, что он оказывает лишь косвенное влияние на предпринимательские решения относительно указанной цены и значений ее компонент — себестоимости и прибыли. Предполагается, что цена продажи формируется производителем исходя из производственной эффективности, без учета данного вида налога. Соответственно, вне системы НДС первоначальная реализация товаров (работ, услуг) производителем (исполнителем)
осуществлялась бы именно по этой цене. В действительности же товар предлагается рынку и обращается на нем с учетом существования налога, оказывающего влияние на положение равновесия рыночных факторов — возможностей предложения и предпочтений спроса, и на потребительскую эффективност ь.
Таким образом, полностью игнорировать влияние НДС на выбор цены продаж было бы неверно. Отсюда — отнесение налога на добавленную стоимость наряду с акцизом и налогом с продаж к группе косвенных налогов.
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цены продажи с учетом акцизов (для подакцизных товаров), но без включения в них налога
НДСисчисл = (Цпродаж + Ак) СтНДС.
Для случая неподакцизных товаров исчисленное значение налога определяется как
НДСисчисл = Цпродаж ' СтНДС .
Сравнивая формулы, нетрудно увидеть что сумма (ТС + ТП) соответствует той Цпродаж, с которой ввозимый товар, по мнению регулятора, должен входить на внутренний рынок. При этом теоретическим мотивом ввоза товара является более низкая цена на него на внешнем рынке. Принимая во внимание, что таможенная стоимость представляет собой, по сути, добавленную стоимость, сформировавшуюся за пределами таможенной территории, т. е. до момента ввоза товара, таможенная пошлина, таким образом, нивелирует разницу в ценах внутреннего и внешнего рынков, не оставляя места НДС как регулятору ввозимых товарных потоков.
Очевидно, что с экономической точки зрения рассчитанная величина НДСисчисл не является собственно налогом на добавленную стоимость, а имеет смысл налога с продаж или оборотного налога.
Цена продажи может быть представлена как сумма относимой на себестоимость реализуемого товара стоимости закупленных на стороне ресурсов — материалов, комплектующих, услуг и т. п., именуемой входной ценой Цвх, и добавленной стоимости ДС
НДСисчисл = (Цвх+ ДС) СтНДС =
= НДСвх + НДСк уплате.
В частном случае перепродажи закупленного товара Цвх имеет смысл цены закупки, а ДС является торговой наценкой в абсолютном выражении.
Предъявленный покупателю в счете-фактуре НДСисчисл в действительности состоит из налога, выставленного поставщиком при приобретении ресурсов, — НДСвх и истинного налога на добавленную стоимость продавца — НДСк уплате. Таким образом, налоговые обязательства продавца-налогоплательщика перед бюджетом определяются как НДС = НДС - НДС .
г^ к уплате гЛ исчисл гЛ вх
В соответствии с этой формулой НДС вх именуется вычетом и компенсируется налогоплательщику путем удержания им соответствующей части исчисленного НДС, поступающего от покупателя, или возмещается из бюджета, если по итогам отчетного налогового периода объем закупок превысил объем продаж, т. е. когда НДСк уплате имеет отрицательное значение. Заметим, что источником средств для исполнения налоговых обязательств перед бюджетом выступает оставшаяся часть НДСисчисл, поступившего от покупателя, которую налогоплательщик просто ретранслирует в бюджет. По этой причине налог на добавленную стоимость является налогом на потребление.
В том случае, когда появление товаров на внутреннем рынке связано с их ввозом на таможенную территорию, смысл входного НДС при формировании налоговой отчетности распространяется также и на налог на добавленную стоимость, уплаченный таможенному органу при таможенном оформлении данных товаров, и потому подлежащий компенсации импортеру одним из приведенных способов.
Таким образом, принятый в рамках метода счетов-фактур способ формирования НДСк уплате через процедуру вычетов позволяет в конечном итоге возместить импортеру уплаченный в составе таможенных платежей налог на добавленную стоимость, что компенсирует оказываемое при ввозе фискальное давление, хотя бы и отсроченным порядком. Подобно тому, как взимание НДС по принципу страны назначения не оказывает влияния на производственную эффективность процесса, в результате которого создается добавленная стоимость, также оно минимально влияет на предпринимательские решения относительно ввоза импортных товаров, т. е. альтернативного процесса появления добавленной стоимости на внутреннем рынке.
Действие НДС как фактора регулирования не ограничивается потоками ввозимых товаров. В соответствии с приведенным следствием принципа страны назначения воздействие НДС на область внешней торговли выходит за рамки таможенных платежей, распространяя свое влияние и на экспортные операции, определяя в известной степени их эффективность. В теории НДС освобождение вывозимых товаров от уплаты налога определяется как обложение по нулевой ставке. Отличие налогообложения по налоговой ставке 0 % от освобождения от уплаты налога заключается в том, что в последнем случае отсутствует право на возмещение входного НДС: налог, уплаченный поставщикам ресурсов или таможенному органу при ввозе товаров, относится на себестоимость реализации льготируемого товара.
Теоретически точное следование обсуждаемому принципу, рассматриваемому в сочетании с выбранным способом исчисления по методу счетов-фактур, указывает на то, что:
— освобождение от уплаты налога при экспорте распространяется на всю величину исчисленного НДС, что дает возможность установления цены экспорта на уровне Цпродаж, т. е. без налоговой нагрузки, ухудшающей ценовую конкурентоспособность;
— право на обложение по нулевой ставке возникает лишь в том случае, когда целью вывоза товара является его потребление за пределами таможенной территории. Иными словами, ключевым условием налогообложения по ставке 0 % выступает вывоз товаров как следствие их реализации в приведенном смысле этого действия, т. е. отчуждения с переходом права собственности.
На практике наряду с условиями, предопределенными выбранной моделью налога, возможность обложения операций вывоза товаров по налоговой ставке 0 % увязывается с удовлетворением требований налоговой системы, вытекающих из выбранного способа управления данным видом налога. Условие перехода права собственности на вывозимый товар дополняется требованием возмездности указанного процесса, ограничивающим реализацию товара рамками договоров купли-продажи, мены или смешанных договоров, предусматривающих смену собственника вещественной составляющей на платной основе.
Практическая реализация права на налогообложение по нулевой ставке возможна лишь при условии документального подтверждения соблю-
дения ряда условий. К числу подтверждаемых и контролируемых условий относятся:
— идентификация товара по товарным, количественным, стоимостным и другим параметрам;
— отчуждение товара в форме перехода права собственности на него к иностранному контрагенту;
— наличие исполненной в полном объеме воз-мездности отчуждения товара;
— таможенное оформление вывоза товара в рамках таможенной процедуры «экспорт»;
— наличие факта вывоза товара за пределы таможенной территории страны экспорта.
Для подтверждения соблюдения приведенных условий и обоснованности применения налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов законодательством о налогах и сборах предусмотрен порядок действий налогоплательщика, регламентированный как по составу подтверждающих документов, так и по срокам их предоставления [ 1 ]. Некоторые особенности исполнения упомянутого порядка обсуждались в ряде работ [2, 3].
Отметим, что в случае точного исполнения экспортером регламентируемых действий и принятия налоговым органом положительного решения относительно обоснованности суммы налога, заявленной в налоговой декларации к возмещению, такое возмещение осуществляется в форме зачета или возврата заявленной суммы. Это фактически является безупречной реализацией принятой модели НДС. В том случае, когда экспортером не соблюден порядок подтверждения права на возмещение при налогообложении по налоговой ставке 0 %, и/или налоговым органом принято решение о необоснованности возмещения, налог подлежит уплате уже не посредством ретрансляции средств покупателя (здесь — иностранного контрагента), а за счет собственных средств экспортера. Это ухудшает эффективность экспортной сделки.
Таким образом, участие налога на добавленную стоимость в регулировании внешнеторговых товарных потоков коренным образом отличается от действия таможенных пошлин. В отношении ввозимых товаров НДС создает лишь временный фискальный навес, компенсируемый впоследствии из средств приобретателя товаров или федерального бюджета. В применении к экспорту товаров НДС не нагружает цену экспорта и предоставляет возможность для возмещения в виде зачета или возврата ранее уплаченных сумм налога, но при условии
аккуратного исполнения внешнеторговой сделки и оформления налоговой отчетности по ней.
Акциз в операциях внешней торговли. Подобно налогу на добавленную стоимость акциз также относится к внутренним косвенным налогам по основаниям, идентичным тем, которые определяют аналогичный статус НДС. Отсюда много общего, объединяющего данные налоги как представителей одной видовой группы. К внешним признакам общности рассматриваемых налогов относится то, что (как и в случае с НДС) обязанность по уплате акциза возникает при ввозе товаров на таможенную территорию, а товары, вывозимые за пределы указанной территории, освобождаются от уплаты налога. Как и НДС, акциз предъявляется потребителю путем доначисления к цене продажи, оказывая влияние на потребительскую эффективность операций реализации. Вместе с тем акциз обладает рядом отличительных признаков, определяющих его как самостоятельный вид налоговых обязательств. Если НДС — налог с широкой базой и по объектам гражданских прав, определенные действия с которыми рассматриваются как достаточные для возникновения налоговых обязательств, и по категории налогоплательщиков, то действие акциза распространяется на сравнительно узкий по номенклатуре (но не по объему оборачиваемых средств!) сектор товарного рынка, представленный подакцизными товарами. Это товары, которые с позиций рыночных характеристик относятся, как правило, к товарам с низкой эластичностью спроса по цене [1]. Таким образом, если обязанность по уплате НДС возникает как результат реализации любых товаров, а также работ, услуг и интеллектуальной собственности (за исключением небольшой группы льготируемых), то в случае акциза обязанность по уплате установлена лишь в отношении узкой группы товаров, признаваемых подакцизными.
В действительности база акциза оказывается еще уже, поскольку плательщиками налога по операциям внутренней реализации подакцизных товаров признаются лица, их производящие. В этом второе ключевое отличие акциза от НДС.
Указанные особенности юридически точно формулируются законодательством о налогах и сборах при определении объекта налогообложения.
В отношении акциза объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация на территории страны лицами произведенных ими подакцизных товаров;
2) ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию.
Налогоплательщиками акциза признаются организации и индивидуальные предприниматели при условии совершения ими операций, подлежащих налогообложению. Иначе говоря, любые лица, осуществляющие ввоз подакцизных товаров, признаются налогоплательщиками акциза, в то время как при реализации подакцизных товаров на внутреннем рынке обязанность по уплате акциза распространяется только на их производителей.
Введение в определение объекта налогообложения дополнительного в сравнении с НДС условия, распространяющего налоговые обязательства по операциям внутренней реализации только на производителей подакцизных товаров, приводит к тому, что цепь реализации, представленная в отношении к НДС исключительно налогоплательщиками, отчуждающими в том числе и льготируемые товары, в применении к акцизу состоит из звеньев, признаваемых в качестве налогоплательщиков и тех, кто свободен от указанного обременения. Неоднородность цепи реализации, в которой плательщики и неплательщики акциза комбинируются произвольным образом, играет ключевую роль в вопросах отнесения акциза, возможности формирования вычетов, освобождения от уплаты и возмещения ранее уплаченного налога.
Налоговая база при реализации или ввозе подакцизных товаров определяется в зависимости от вида установленной налоговой ставки. В отличие от НДС действующим законодательством предусмотрены три вида ставок акциза (подобно тому, как это имеет место в случае таможенной пошлины):
— адвалорные ставки, устанавливаемые в процентах от налогооблагаемой базы, т. е. Стадв = %;
— твердые (специфические) ставки, устанавливаемые в абсолютной сумме на единицу измерения, т. е. Ст = руб./нат. ед;
спец * ^ '
— комбинированные ставки, состоящие из твердой (специфической) и адвалорной налоговых ставок, в виде
+ Ст,
но не менее Ст„
"спец ' ^""адв ' спец •
При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию налоговая база акциза определяется:
1) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные ставки, как сумма:
— таможенной стоимости ТС;
— подлежащей уплате таможенной пошлины
ТП
Ак = (ТС + ТП) Стдв;
2) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки, как объем ввозимых товаров 2, выраженный в натуральных единицах, присутствующих в размерности специфической ставки акциза, т. е.
Ак = Q ■ Стспец ;
3) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки, как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении < и как расчетная стоимость РС ввозимых подакцизных товаров, исчисляемая исходя из максимальных розничных цен, т. е.
Ак = Q • Ст + РС ■ Ст ,
спец. адв.'
при Ак > Q • Стспец;
Ак = Q ■ Стапеп,
при Ак > (Q • Ст + РС ■ Ст ).
г спец адв /
Суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров, в общем случае учитываются в стоимости указанных товаров. И только в ситуации, когда ввезенные подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров, уплаченные при ввозе суммы акциза не учитываются в стоимости ввезенных подакцизных товаров. Они подлежат вычету или возврату в установленном порядке подобно тому, как это имеет место с налогом на добавленную стоимость.
Однако указанное положение применяется лишь в том случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, т. е. на ввезенные товары, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы. Последнее ограничение не вытекает из теории акциза, а происходит из желания фискальной системы упростить налоговый контроль.
Таким образом, в тех случаях, когда ввезенные подакцизные товары используются в качестве сырья для производства неподакцизных товаров, собственных нужд или перепродажи, влияние акциза на стоимость ввозимых подакцизных товаров, в отличие от НДС, носит отнюдь не временный характер, реально увеличивая ее значение подобно таможенной пошлине. Вместе с тем по причине единства ставок акциза равное воздействие испытывают и аналогичные подакцизные товары,
произведенные в пределах таможенной территории (альтернативный способ появления их на внутреннем рынке). Тем самым обеспечивается единый подход к подакцизным товарам, не зависящий от страны их происхождения. Это полностью нивелирует протекционистскую роль акциза (в отличие от таможенной пошлины) и характеризует его как инструмент чисто фискального назначения.
Влияние акциза на область экспортных операций в полном соответствии с принципом страны назначения проявляется в том, что указанные операции не подлежат обложению акцизом. Однако в отличие от НДС освобождение от уплаты акциза не рассматривается как обложение по нулевой ставке по той причине, что экономические основания реализации права на вычеты носят направленный характер и в полной мере проявляются только в том случае, когда экспортером подакцизного товара выступает его производитель, т. е. налогоплательщик. В этой ситуации предоставление указанного освобождения ставится в зависимость от выполнения условий, в общем подобных тем, что имеют место в случае с НДС. И так же как и в случае с НДС выполнение таких условий регламентировано по набору подтверждающих документов и сроков их предоставления [ 1 ].
Когда экспортером подакцизных товаров выступает лицо, не признаваемое налогоплательщиком акциза по операциям внутренней реализации, обязанность по уплате акциза от реализации указанных товаров за пределы таможенной территории также не возникает, как не возникает и право на вычет или возмещение акциза, уплаченного им при приобретении указанных товаров. Суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, у покупателя учитываются в стоимости приобретенных им подакцизных товаров. Это буквально означает то, что в отличие от НДС акциз увеличивает затратную часть экспортной цены на величину налоговой нагрузки подобно тому, как это имеет место в случае действия вывозной таможенной пошлины.
Таким образом, при оценке влияния акциза на область внешнеторговых операций решающее значение имеет статус экспортера и/или импортера по отношению к налоговым обязательствам по данному виду налога. Если экспортером/импортером выступает производитель подакцизных товаров, признаваемый налогоплательщиком по операциям внутренней реализации, действие акциза подобно тому, как это имеет место в случае с НДС. Когда
операции ввоза/вывоза осуществляются участником рынка, не признаваемым в качестве налогоплательщика акциза по операциям внутренней реализации, регулятивное действие акциза сродни наблюдаемому в случае применения ввозных/вывозных таможенных пошлин.
Подведем некоторые итоги. Были рассмотрены экономические регуляторы, традиционно используемые государством для регулирования внешнеторговой активности. Целевое их использование заключается в том, чтобы создать такие условия осуществления внешнеторговой деятельности (в данном случае касающиеся величины и/или структуры стоимости предмета сделки), которые оказывали бы влияние на предпринимательские решения, направляя их в нужном государству направлении. Очевидно, что наилучшими регулятивными возможностями располагает таможенная пошлина, потенциально допускающая высокий уровень дифференциации регуляторного воздействия, достигаемой за счет изменения ставок как по уровню, так и по способу задания. Они могут быть функцией большого числа параметров, таких, например, как природа товара Т, страна происхождения Стрпр, количество перемещаемого через таможенную границу товара в рамках тарифных квот Q, время года осуществления ввоза/вывоза Вр и т. п.
То есть
Ст = f (Т; СтрпГ Q; Вр).
Регулятивный эффект от действия таможенных пошлин достигается прежде всего за счет отнесения их на себестоимость перемещаемых товаров, снижающего доходность внешнеторговых операций.
Влияние НДС на потоки ввозимых товаров носит временный компенсируемый характер. Принимая во внимание принципиально низкую дифференцированность ставок, очевидно, что применение налога для решения регулятивных
задач малоэффективно, но вполне пригодно для достижения фискальных целей. При выработке предпринимательских решений обязанность по уплате НДС при ввозе не рассматривается среди первоочередных факторов влияния.
Принятая модель НДС способствует экспорту, не нагружая экспортную цену, но требует аккуратности в осуществлении процедуры налоговой отчетности. С точки зрения регулятора, предусмотренное моделью налога возмещение ранее уплаченной суммы НДС вызывает крайне негативную реакцию и провоцирует время от времени предложения о замене НДС налогом с продаж [2].
Акциз — регулятор локального действия, последствия которого проявляют черты НДС (для производителей подакцизных товаров) и таможенной пошлины (для непроизводителей подакцизных товаров).
И тарифное, и налоговое регулирование в состоянии оказывать влияние на внешнеторговую активность. Понимание механизмов такого влияния выступает необходимым условием правильного реагирования на наличествующие и изменяющиеся условия.
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
2. Олейник С. П. Избыточность полномочий налоговой функции как лимитирующий фактор роста внешнеторговой активности при экспорте // Финансы и кредит. 2006. № 15.
3. Олейник С. П. Реверсивность внутренних косвенных налогов и реимпорт товаров // Финансы и кредит. 2008. № 29.
4. Эбрил Л., Кин М., Боден Ж-П., Саммерс В. Современный НДС. М. : Весь мир. 2003.
Публикация годовой и квартальной Г / отчетности В кратчайшие сроки опубликуем отчетность Вашей организации в наших журналах. Стоимость одной публикации — 8 000 руб. за две журнальные страницы формата А4. / / _________________________________________________________________________
Тел./факс (495) 721-8575, e-mail: [email protected]
