CC BY
46ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ТАМОЖЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
THE LEGAL BASIS OF THE CUSTOMS TAXATION
УДК [339.543.622 : 336.221] : 340.130.54
Гусейнова Гузель Мухтаровна
доцент кафедры государственных и муниципальных финансов Санкт-Петербургского государственного экономического университета, кандидат экономических наук, доцент, oslan.67@mail.ru
GUSEYNOVA Guzel Mukhtarovna
Associate Professor, Department of State and Municiple Finances, Saint-Petersburg State University of Economics, Candidate of Economic Sciences, Associate Professor, oslan.67@mail.ru
S
4 /
4)
Аннотация.
Понимание проблем правового регулирования налогообложения экспортно-импортных операций в условиях Таможенного союза приобретает особую актуальность. В статье рассматриваются правовые основы взимания таможенных платежей при торговле со странами дальнего зарубежья, особое внимание уделяется особенностям применения косвенных налогов при торговле в рамках Таможенного союза.
Ключевые слова: Таможенный союз, Таможенный кодекс, таможенные платежи, налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенная пошлина, таможенная стоимость.
Abstract.
Understanding problems of legal regulation of export-import operations taxation within the Customs Union is becoming particularly urgent. The article deals with the legal basis of levying customs duties while trading with countries outside the former Soviet Union, special attention is paid to peculiarities of indirect taxation in the trade within the Customs Union.
Key words: the Customs Union, the customs code, customs payments, surplus value tax, excise duties, customs duty, customs value.
В условиях глобализации мировой экономики, вступления России во Всемирной торговой организации (ВТО), создания Таможенного союза России, Беларуси и Казахстана произошли существенные изменения во взимании таможенных платежей. Дальнейшее расширение внешнеэкономических связей внутри Содружества Независимых Государств (далее - СНГ) является одним из условий повышения эффективности эконо-
мик стран-участниц. Важнейшая задача интеграционного сотрудничества - создание механизма регулирования взаимовыгодных торгово-экономических отношений. В этом плане актуальны проблемы гармонизации налоговых отношений. Гармонизация налоговых отношений в государствах СНГ предполагает достижение следующих целей: объединение и унификация внутреннего рынка СНГ и интенсификация интеграционных
процессов; упразднение налоговых границ и создание условий, обеспечивающих свободное перемещение товаров; рационализацию структур налоговых систем и унификацию порядка исчисления и взимания налоговых платежей.
Именно в рамках региональных объединений принимаются многие решения по взаимному сотрудничеству. В 1994-2010 гг. в рамках СНГ были образованы следующие объединения стран:
• Союз Беларуси и России, оформленный договором от 2 апреля 1997 г. Затем 8 декабря эти страны подписали договор о создании Союзного государства;
• Таможенный союз в составе России, Беларуси, Казахстана, Киргизии, Таджикистана (Евразийское экономическое сообщество -ЕврАзЭС);
• Центрально-Азиатское экономическое сообщество, объединяющее Казахстан, Киргизию, Узбекистан и Таджикистан (ЦАС);
• Объединение Грузии, Украины, Узбекистана, Азербайджана, Молдовы (ГУУАМ);
• Организация региональной интеграции России, Беларуси, Украины и Казахстана (ОРИ);
• Таможенный союз России, Беларуси и Казахстана.
Важным политическим шагом на пути к улучшению экономических отношений между странами в постсоветском пространстве стало создание Таможенного союза (далее -ТС) трех государств: России, Беларуси и Казахстана, основы которого заложены договором от 6 октября 2007 г. «О создании Единой таможенной территории и формировании Таможенного союза». Таможенный союз - форма торгово-экономической интеграции стран, предусматривающая единую таможенную территорию, в пределах которой во взаимной торговле товарами, происходящими с единой таможенной территории, а также происходящими из третьих стран и выпущенными в свободное обращение на этой таможенной территории, не применяются таможенные пошлины и ограничения экономического
характера, за исключением специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мер. Таможенное законодательство ТС состоит из Таможенного кодекса ТС, международных договоров государств-членов ТС, решений Комиссии ТС.
Таможенный кодекс ТС, заменивший собой таможенные кодексы стран-участниц, вступил в действие с июля 2010 г. Он определяет общие вопросы таможенного регулирования на территории государств; устанавливает таможенные процедуры; фиксирует статус таможенных органов, регулирует правоотношения между ними и субъектами ВЭД, условия предпринимательской деятельности в таможенном деле; содержит общие положения о видах таможенных платежей, о порядке их исчисления, уплаты, возврата.
Согласно Таможенному кодексу ТС правовое регулирование особенностей таможенных отношений осуществляется на уровне национальных законодательств государств-участников. Государственная Дума РФ в 2010 г. приняла Федеральный закон № 311-Ф3 «О таможенном регулировании в Российской Федерации». Кроме того, внешнеэкономическая деятельность регулируется многочисленными федеральными законами, указами Президента, постановлениями Правительства РФ, нормативно-правовыми актами Федеральной таможенной службы РФ. Налоговое регулирование экспорта направлено на поддержание рационального соотношения вывоза и ввоза товаров, валютных доходов и расходов на территории РФ, а также обеспечение условий для интеграции национальной экономики в мировую. Налоговое регулирование импорта преследует протекционистские цели, т. е. защиты национальных производителей от иностранных конкурентов на внутреннем рынке, а также служит регулированию потребления продукции, которая не производится или производится в недостаточном количестве и обеспечивает поступления в федеральный бюджет.
В ст. 70 Таможенного кодекса ТС приведен перечень таможенных платежей:
• ввозная таможенная пошлина;
• вывозная таможенная пошлина;
• налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию ТС;
• акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию ТС;
• таможенные сборы.
Таможенные налоги на добавленную стоимость и акцизы, согласно ст. 13 Налогового кодекса РФ входят в состав федеральных налогов, т. е. одновременно регулируются таможенным и налоговым законодательствами. Порядок применения НДС и акцизов при экспортно-импортных операциях регламентирован гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» и гл. 22 «Акцизы».
Как известно, существуют два принципа обложения налогом на добавленную стоимость внешнеторговых операций: на основе места производства, т. е. принцип «страны происхождения»; и на основе места потребления -принцип «страны назначения». При применении косвенных налогов при экспортно-импортных операциях в РФ действует принцип «страны назначения» товаров, согласно которому при ввозе на таможенную территорию РФ товары облагаются НДС и акцизами, при вывозе в таможенной процедуре экспорта применяются нулевая ставка по НДС и льгота по акцизам. Следует отметить, что данный принцип с 1 июля 2001 г. применяется как со странами дальнего зарубежья, так и во взаимоотношениях со странами-участницами СНГ (с Республикой Беларусь с 2005 г.).
Налог на добавленную стоимость (НДС) по ввозимым товарам исчисляется по следующей формуле:
НДС = (ТС + ТП + А) Ст, (1)
где НДС - сумма налога на добавленную стоимость; ТС - таможенная стоимость ввозимых товаров; ТП - ввозная таможенная пошлина; А - акциз; Ст - ставка НДС, %.
Как видно из порядка исчисления, нарушается один из принципов налогообложения -однократность, так как таможенные пошлины и акцизы включаются в налоговую базу
налога на добавленную стоимость. Тем не менее, на современном этапе развития российской экономики изменение базы налогообложения по НДС является нецелесообразным из-за дефицитного бюджета, и выпадающие доходы бюджета предполагают поиск новых источников пополнения государственного бюджета.
При экспорте по НДС применяется ставка 0%, что можно рассматривать как «двойную льготу» для организаций: во-первых, происходит освобождение от НДС операций по реализации товаров (работ, услуг); во-вторых, предоставляются налоговые вычеты по суммам НДС, уплаченным за приобретенные материальные ресурсы (работы, услуги), использованные при производстве товаров (работ, услуг), предназначенных на экспорт.
Акцизы - один из важнейших видов таможенных платежей. Перечень и ставки подакцизных товаров едины как при реализации подакцизных товаров на внутреннем рынке, так и при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Порядок исчисления сумм акцизов по ввозимым на территорию РФ товарам можно представить следующими формулами:
1) если установлены специфические (твердые) ставки:
А = В • Ки • Ст, (2)
где А - сумма акциза; В - количество товара; Ки - коэффициент, учитывающий особенности единицы измерения товара; Ст - специфическая налоговая ставка;
2) если установлены комбинированные ставки:
А = Вт • Ке • Ст + (Рс • Са) / 100%, (3)
где А - сумма акциза; Вт - количество товара (количество пачек или иных упаковок); Ке - коэффициент, учитывающий количество (сигарет и папирос) подакцизных товаров в соответствующих единичных упаковках, маркированных акцизными марками; Ст - специфическая налоговая ставка; Са -адвалорная налоговая ставка; Рс - расчетная стоимость для сигарет и папирос одной марки, исчисляемая исходя из максимальной розничной цены.
Правила определения расчетной стоимости сигарет и папирос определены ст. 187.1 НК РФ. Налогоплательщик должен самостоятельно установить максимальную розничную цену в отношении пачки сигарет каждой марки. Максимальная розничная цена при ввозе табачной продукции декларируется налогоплательщиком путем подачи уведомления в таможенный орган по месту оформления подакцизных товаров. Заявленные цены должны действовать не менее одного календарного месяца.
Важным способом обеспечения полноты сбора акцизов является обязательная маркировка ввозимых табачных изделий и алкогольной продукции (кроме пива). Покупка марок и сама маркировка производится до фактического ввоза товаров на таможенную территорию РФ, а по алкогольной продукции также и после получения подтверждения о фиксации сведений об указанной продукции, наносимых на акцизную марку, в единой государственной автоматизированной информационной системе учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции. Следует иметь в виду, что акцизный таможенный пост продает импортеру марки только при обеспечении уплаты всех таможенных платежей. Таким обеспечением выступают суммы, внесенные на депозит таможенного органа, либо гарантия банка. Размер обеспечения определяется таможенными органами, исходя из суммы таможенных платежей, уплачиваемых по подакцизным товарам, выпускаемым для внутреннего потребления. Ставка для расчета суммы обеспечения выполнения обязательства импортера по подакцизному товару устанавливается ФТС [1] по согласованию с Минэкономразвития. Эту особенность должны учитывать финансисты предприятий при налоговом планировании, так как из оборота изымается значительная часть денежных средств, необходимых для покупки марок и внесения таможенных платежей за ввозимые подакцизные товары.
При осуществлении ВЭД от уплаты акцизов налогоплательщик освобождается при реализации произведенных им подакцизных
товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории РФ либо при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону (ОЭЗ).
Имеются существенные особенности при взимании косвенных налогов при взаимной торговле хозяйствующих субъектов в рамках Таможенного союза. До середины 2010 г. порядок взимания косвенных налогов в экспортно-импортных отношениях между хозяйствующими субъектами трех стран - России, Беларуси и Казахстана регулировался двусторонними международными договорами: России и Беларуси - Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15 сентября 2004 г. и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23 марта 2007 г.; России и Казахстана - Соглашением о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле от 9 октября 2000 г.; Беларуси и Казахстана - Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ) от 2 февраля 1999 г.
С июля 2010 г. косвенные налоги в рамках Таможенного союза взимаются по принципу «страны назначения» в условиях отмены таможенного оформления и таможенного контроля на внутренних границах. Новый порядок взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, оказании услуг и выполнении работ в Таможенном союзе установлен Соглашением между правительствами России, Беларуси и Казахстана от 25.01.2008 г. В соответствии с названным Соглашением был принят Протокол «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе» от 11.12.2009 г., который в России ратифицирован законом № 98-ФЗ от 19.05.2010 г. Согласно решению Межгосударственного совета ЕврАзЭС от 21.05.2010 г. № 36 «О вступлении в силу международных
договоров, формирующих договорно-правовую базу Таможенного союза» Соглашение от 25.01.2008 г. и протокол от 11.12.2009 г. вступили в силу с июля 2010 г.
Соглашение России и Беларуси от 15 сентября 2004 г. относилось лишь к перемещению товаров, которые были произведены в России или Беларуси, а действие трехстороннего Соглашения от 25 января 2008 г. распространяется на все товары, происходящие с территорий как перечисленных выше, так и других стран. Кроме того, обязанность по уплате косвенных налогов предусмотрена и для организаций, применяющих специальные налоговые режимы.
При импорте товаров косвенные налоги с июля 2010 г. взимаются налоговыми органами государства, на территорию которого ввозятся товары. При этом косвенные налоги не уплачиваются, если ввозимые товары не подлежат налогообложению при ввозе в соответствии с законодательством страны-импортера. Ставки налога на добавленную стоимость и акцизов на ввозимые в страну товары не должны превышать ставки косвенных налогов на внутреннем рынке, что направлено на обеспечение свободного перемещения товаров. Установлены новые правила определения налоговой базы по импортированному товару: налоговая база по НДС при импорте товаров определяется на основании стоимости приобретенных товаров и акцизов по подакцизным товарам. Налоговые вычеты по косвенным налогам производятся в порядке, предусмотренном законодательством страны-участницы Таможенного союза. Основным документом, регламентирующим перемещение товаров через таможенную границу государства, вместо таможенной декларации стало заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, направляемое в налоговые, а не в таможенные органы, основными функциями которого являются подтверждение законности сделки, уплаты косвенных налогов при ввозе товаров и совершения операций при экспорте. Налог на добавленную стоимость и акцизы уплачиваются в бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия
на учет ввезенных товаров; акцизы по товарам, подлежащим маркировке, уплачиваются в сроки, установленные законодательством страны-импортера. Следовательно, российские организации и предприниматели, производящие ввоз товаров, ежемесячно обязаны представлять налоговые декларации, в то время как все налогоплательщики, в том числе импортирующие товары из других стран, не входящих в Таможенный союз, представляют налоговые декларации только ежеквартально.
С 2005 г. таможенные пошлины исключены из ст. 13 Налогового кодекса РФ и согласно ст. 51 Бюджетного кодекса РФ рассматриваются как неналоговые доходы федерального бюджета. Учитывая налоговую природу таможенных пошлин как обязательность, императивность, безвозмездность, уделим внимание правовому регулированию их взимания. С 2010 г. в целях создания единого таможенного пространства для обеспечения свободного перемещения товаров во взаимной торговле и благоприятных условий торговли стран-участниц союза с третьими странами вступил в силу ряд важнейших документов по таможенному регулированию на территории договаривающихся государств: единая Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, Единый таможенный тариф Таможенного союза, перечни стран -пользователей системы тарифных преференций Таможенного союза и др.
Размеры и порядок уплаты таможенных платежей во многом зависят от выбранной участником ВЭД таможенной процедуры.
Таможенная процедура - это совокупность положений, которые определяют статус товаров и транспортных средств, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза, для таможенных целей.
Такие положения касаются:
• порядка оформления товаров;
• взимания таможенных платежей и предоставления льгот;
• определения пределов прав физических и юридических лиц при осуществлении внешнеторговых операций и др.
Таможенным кодексом Таможенного союза установлены следующие виды таможенных процедур: выпуск для внутреннего потребления; экспорт; таможенный транзит; таможенный склад; переработка на таможенной территории; переработка для внутреннего потребления; переработка вне таможенной территории; временный ввоз (допуск); временный вывоз; реимпорт; реэкспорт; беспошлинная торговля; уничтожение; отказ в пользу государства; свободная таможенная зона; свободный склад; специальная таможенная процедура. Лицо, перемещающее товары и транспортные средства через таможенную границу Таможенного союза, вправе выбрать любую из указанных таможенных процедур или изменить ее на другую, независимо от характера, количества, страны происхождения или назначения товаров и транспортных средств. При осуществлении внешнеторговых операций следует проанализировать возможности, предоставляемые различными таможенными процедурами в целях оптимизации платежей, и выбрать наиболее приемлемую таможенную процедуру.
Основой для исчисления таможенных платежей является таможенная стоимость, от правильности исчисления которой зависит величина таможенных платежей, подлежащих уплате участниками внешнеэкономической деятельности. Таможенная стоимость товаров, ввозимых на таможенную территорию Таможенного союза, регламентируется Соглашением между правительствами трех стран «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через границу Таможенного союза» от 25.01.2008 г. (ред. от 23.04.2012 г.), при вывозе с территории государства - участника ТС - в соответствии с законодательством государства-участника ТС. В РФ таможенная стоимость вывозимых товаров определяется в соответствии с постановлением Правительства РФ от 06.03.2012 № 191 «Об утверждении Правил определения таможенной стоимости товаров, вывозимых из Российской Федерации».
Таможенная стоимость заявляется декларантом и документально подтверждается та-
моженным органом при пересечении товара через границу. Таможенная стоимость товаров исчисляется самим заявителем на основе одного из следующих методов: по стоимости сделки с ввозимыми товарами, по стоимости сделки с идентичными товарами, по стоимости сделки с однородными товарами, методами вычитания, сложения, резервным. Самым распространенным является метод расчета по цене сделки с ввозимыми товарами, который предполагает определение таможенной стоимости как цены сделки (контрактной цены), увеличенной на сумму накладных расходов на момент пересечения товарами таможенной границы Таможенного союза. В основе таможенной стоимости товара лежит контрактная цена, другими словами, цена сделки, на размер которой большое влияние оказывают условия поставки, которые устанавливают как обязанности и затраты сторон, так и переход рисков, что практически означает переход права собственности от продавца к покупателю. При указании в контракте его общей суммы и цены за единицу товара, выражаемых в валюте цены, рекомендуется приводить краткое наименование базиса поставки. Базисные условия поставки выработаны международной практикой и предусмотрены в «Инкотермс-2010» - Международных правилах заключения договоров купли-продажи, издаваемых и редактируемых Международной торговой палатой ООН. В этом документе определены 11 условий поставки.
При дальнейшем совершенствовании таможенного законодательства приоритетными направлениями в регулировании ВЭД будут являться: обеспечение экономической безопасности России при осуществлении внешней торговли товарами; сохранение и снижение налоговой нагрузки на бизнес по сравнению с Таможенным кодексом РФ, обеспечение таможенного регулирования, обременяющего бизнес не более чем в Беларуси и Казахстане; упрощение таможенных процедур при экспорте товаров, не облагаемых вывозными таможенными пошлинами, и импорте высокотехнологичных и инновационных товаров.
112
петербургский экономический журнал • № 2 • 2014
Список литературы
1. Об установлении фиксированных сумм обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов в отношении подакцизных товаров: Приказ ФТС РФ от 21.02.2012 г. № 302.
2. Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза и Единого таможенного тарифа Таможенного союза: Решение Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 г. № 54.
3. О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе: Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 г.
4. Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза: Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 г.
5. Таможенный кодекс ТС: Решение Межгосударственного совета Евразийского экономического сообщества от 27.11.2009 г. № 17.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2: Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ.
7. Об утверждении правил определения таможенной стоимости товаров, вывозимых из РФ: Постановление Правительства РФ от 6.03.2012 г. № 191.
8. О едином подходе к маркировке продукции: Решение Комиссии Таможенного союза от 20.09.2010 г. № 386.
9. О таможенном тарифе: Закон РФ от 21.05.1993 г. № 5003-1.
10. О едином таможенно-тарифном регулировании Таможенного союза Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации: Решение Комиссии Таможенного союза от 27.11.2009 г. № 130.
