CC BY
117
УДК 657.631.8
БЕЗНАДЕЖНАЯ И СОМНИТЕЛЬНАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ НА ПРЕ ДПРИЯТИЯХ ПРОМЫШЛЕННОСТИ: НАЛОГОВЫЙ, БУХГАЛТЕРСКИЙ, ПРАВОВОЙ АСПЕКТЫ
INDUSTRIAL ENTERPRIZES’ BAD DEBTS IN TERMS OF TAXATION, ACCOUNTING AND LAW
К.В. Домрачева K.V. Domrachyeva
Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского
Вопрос о признании задолженности безнадежной, сомнительной является актуальным во все времена. Это объясняется тем, что любая организация стремится занизить налоговую базу по налогу на прибыль, а обстоятельство наличия задолженности является фактом, который может этому поспособствовать. Данная информация востребована пользователями в аудите, в налоговом и бухгалтерском учетах, а также при банкротстве предприятий. В статье рассмотрены три основных аспекта безнадежной и сомнительной задолженности: бухгалтерский, налоговый и правовой. Рассмотрены также понятия признания задолженности безнадежной, сомнительной, порядок списания данной задолженности с баланса организации в бухгалтерском и налогов учете, даны основные бухгалтерские проводки по учету таковой задолженности и порядок налогообложения организации.
The article considers bad debts from three view points: accounting, tax and law, discussing the procedures to recognize debts as bad and uncollectible ones, and to write off these debts in business accounting and tax-bookkeeping, and to make key accounting transactions with these debts. As any company seeks to lower its income tax and bad debts can contribute here, the matter of recognizing debts as bad ones seems to be of prime importance in all times. The article can be useful for auditing, accounting, tax-bookkeeping, and in bankruptcy process.
Ключевые слова: предприятие, задолженность, обязательства, долги, налогоплательщики.
Key words: company, debts, liabilities, taxpayers.
Под задолженностью понимается наличие долгов или невыполнение обязательств. Задолженность может быть как дебиторская, так и кредиторская. Разновидностями дебиторской задолженности являются безнадежная и сомнительная задолженности.
Рассмотрим налогово-правовой аспект.
Согласно п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской федерации (далее - НК РФ), сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникающая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
В соответствии со ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским за-
© К.В. Домрачева, 2010
конодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации [1].
Признание задолженности безнадежной необходимо в целях налогообложения прибыли. Согласно письму Минфина РФ № 03-03-06/ 1/199 от 21 марта 2008 г., дебиторская задолженность может быть признана безнадежной в целях налогообложения прибыли, при наличии 4-х оснований:
- безнадежными долгами признаются те долги, по которым истек установленный срок исковой давности (ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ));
- долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
- долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). При этом имеются в виду законодательные и нормативные пра-
вовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления (законы, указы, постановления, распоряжения и т. п.);
- долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ). При этом долги, нереальные к взысканию, списываются в составе внереализационных расходов с даты исключения налогопла-тельщика-должника из ЕГРЮЛ [2].
При этом задолженность признается безнадежной в том отчетном налоговом периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание для признание задолженности безнадежной [3].
Все организации обязаны проводить инвентаризацию обязательств. Периодичность этой процедуры предприятие определяет самостоятельно. На дату проведения инвентаризации бухгалтерии необходимо составить справку о состоянии дебиторской и кредиторской задолженностей фирмы. Этот документ нужно приложить к Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. Акт должен содержать подробные сведения о каждом дебиторе, сумму задолженности и причину ее возникновения. Также в нем перечисляются те документы, которые подтверждают задолженность (прежде всего платежные и отгрузочные). В акте предусмотрены графы для выделения подтвержденного и неподтвержденного дебиторами долга. Помимо этого, в ней отдельно указывают обязательства, срок исковой давности по которым подошел к концу.
После списания задолженности организация должна хранить подтверждающие документы в течение 5 лет в соответствии с правилами бухгалтерского учета, и 4 года - НК РФ. Срок хранения документов исчисляется с даты их составления.
Остается еще одна причина списания дебиторской задолженности: из-за невозможности ее исполнения в соответствии с гражданским законодательством. В соответствии с п. 1 ст. 416 ГК РФ обязательство прекращается невозможностью исполнения, если такая невозможность вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает (например, форс-мажор) [4].
Налогоплательщики имеют право создавать резервы по сомнительным долгам. Сомнительным долгом в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ признается любая задолженность перед налогоплательщиком в том случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установ-
ленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Суммы отчислений в эти резервы в соответствии с указанной статьей включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется:
1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 % от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва [5].
Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Списанную задолженность надо учитывать за балансом в течение пяти лет, чтобы в случае изменения имущественного положения должника можно было взыскать долг.
Это требование относится к списанной задолженности «живых» должников. Если организация, по вине которой возникла дебиторская задолженность, была ликвидирована, нет никакого смысла учитывать ее долг за балансом. Вернуть эту задолженность все равно никогда не удастся.
Организация должна обеспечить подробную аналитику на забалансовых счетах, чтобы можно было выделить не только сумму долга и дату его списания, но также идентифицировать организацию-должника и основание списания задолженности с баланса.
В налоговом учете возврат ранее списанной дебиторской задолженности отражается как получение внереализационных доходов. Несмотря на то, что такие поступления напрямую не упоминаются в ст. 250 НК РФ, возвращенную задолженность следует квалифицировать именно по этой статье.
С подобными проблемами могут столкнуться и налогоплательщики, применяющие особые налоговые режимы: Единый налог на вмененный доход, упрощенную систему налогообложения, единый сельскохозяйственный
налог. К сожалению, вопросы по налогообложению безнадежной дебиторской задолженности для этих налогоплательщиков в НК РФ не освещены [5].
Бухгалтерский аспект.
Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа рукуводителя организации и относятся на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались, или на увеличение расходов коммерческой организации.
Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью взыскания в случае изменения имущественного положения должника [6].
Для обобщения информации о состоянии дебиторской задолженности, списанной в убыток вследствие неплатежеспособности должников, предназначен счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета - ПБУ 10/99 суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок ис-
ковой давности, других должников, нереальных для взыскания, включаются в состав прочих расходов [7].
Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы, услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты [8].
Ежегодно для выявления просроченной дебиторской задолженности компании обязаны проводить инвентаризацию своих расчетов. В результате может быть выявлена сумма долга покупателей, нереальная для списания. В этом случае фирма должна создать резерв по сомнительным долгам. Причем в бухгалтерском учете величина резерва не ограничена. Ее определяют отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от платежеспособности контрагента и вероятности погашения задолженности полностью или частично. Неиспользованные суммы резерва до конца отчетного года, следующего за периодом его создания, присоединяют к прибыли. Если у фирмы-кредитора есть документы, подтверждающие нереальность взыскания задолженности, например, при ликвидации, то обязательства по расчетам могут быть прекращены до истечения срока исковой давности. Создание и использование резерва по сомнительным долгам являются страховкой для компаний [9].
В таблице приведена корреспонденция счетов бухгалтерского учета для отображения информации по учету задолженностей.
Бухгалтерские проводки
№ п/п Дебет счета Кредит счета Наименование хозяйственной операции
1 91/2 62 Списана дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности
2 76/ «Отложенные расчеты по НДС» 68 Начислен НДС с суммы дебиторской задолженности
3 63 62 Списана сумма безнадежной дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам
4 51, 50, 10 и др. 62 Возмещена часть дебиторской задолженности по решению суда
5 007 - Списана в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов
6 91 63 Создание резерва по сомнительным долгам
7 — 007 Уменьшение списанной в убыток задолженности неплатежеспособных кредиторов в результате частичного или полного возврата средств
1. Письмо Минифина РФ от 21 марта 2008 г. № 03-03-06/1/199 // Правовая справочноинформационная система «Консультант Плюс».
2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ // Право-
вая справочно-информационная система «Консультант Плюс».
3. Налоговый кодекс РФ (часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // Правовая справочно-информационная система «Консультант Плюс».
4. Гражданский Кодекс РФ (часть первая) от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ // Правовая справочно-информационная система «Консультант Плюс».
5. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ // Правовая справочно-информационная система «Консультант Плюс».
6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ // Правовая справочно-информационная система «Консультант Плюс».
7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29 июля 1998 г. № 34н // Правовая справочно-информационная система «Консультант Плюс».
8. Интернет ресурсы института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России.
- иКЬ: http://www.ipbr.ru
9. Интернет ресурсы журнала «Главбух».
- иКЬ: //http://www.glavbukh.ru/
