CC BY
9Криминалистика
ЗАКОНОМЕРНОСТИ ВЫЯВЛЕНИЯ И РАССЛЕДОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ
ПОСЕЛЬСКАЯ Людмила Николаевна,
кандидат юридических наук, доцент, профессор кафедры криминалистики Московского университета МВД России им. В.Я. Кикотя. E-mail: [email protected]
Краткая аннотация: в статье рассматриваются криминалистические подходы к выявлению налоговых преступлений, организация взаимодействия правоохранительных органов с налоговыми органами, основные способы совершения преступлений.
Abstract: the article deals with forensic approaches to the identification of tax crimes, the organization of interaction of law enforcement agencies with the tax authorities, the main ways of committing crimes.
Ключевые слова: налоговая проверка, признаки преступления, способ преступления, взаимодействие с правоохранительными органами, налоговая экспертиза.
Keywords: tax inspection, signs of crime, method of crime, interaction with law enforcement agencies, tax examination.
По действующему законодательству налоговые преступления связаны с умышленными активными действиями по уклонению от уплаты налогов и (или) сборов, а равно сокрытие налогооблагаемой базы. По результатам нашего исследования судебно-следственной практики, нарушения налоговых обязательств выявляются у каждого четвертого из проверяемых налогоплательщиков. Согласно сведениям Главного информационно-аналитического центра Министерства внутренних дел России (ГИ-АЦ МВД), количество зарегистрированных налоговых преступлений неуклонно растет. Если в 2014 году было зарегистрировано 6210 налоговых преступлений, то к 2017 году этот показатель вырос до 9283 преступлений [1].
Признаки налогового преступления выявляются в основном в ходе налоговых проверок деятельности предприятий, организаций или иной хозяйствующей организации. В соответствии с налоговым законодательством осуществляются проверки двух видов: камеральные и выездные.[2] Основными считаются камеральные проверки. Обычно они проводится по месту нахождения налогового органа на основе представленных налогоплательщиком налоговых деклараций и документов, а также сведений о его деятельности. Учетные несоответствия при таких проверках выявляются по
инициативе налогового органа в результате сопоставления деклараций и бухгалтерской отчетности за разные периоды. Более информативной является выездная налоговая проверка. Суть ее состоит в расширенной форме исследования не только представляемых предприятием документов, но и в бухгалтерии по месту нахождения налогоплательщика.
Однако, такие проверки дают исходную информацию о налоговых правонарушениях. Для решения вопроса о выявлении налогового преступления необходимо взаимодействие с правоохранительными органами. Межведомственное взаимодействие может быть информационным. Обмен информацией в электронном виде осуществляется на основе перечня информационных ресурсов, предоставляемых обеими сторонами. В рамках взаимодействия ФНС России представляет необходимую информацию, в том числе содержащую налоговую тайну, сотрудникам МВД России в соответствии с Соглашением и Приказом МВД России от 11.01.2012 № 17 (в ред. от 03.04.2014) «Об утверждении перечня должностных лиц системы МВД России, пользующихся правом доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну». Доступ к информационным ресурсам ФНС России организован и осуществляется Главным Управлением экономической безопасности и
профилактики коррупции МВД России.
Сотрудниками оперативно-розыскных подразделений МВД России могут быть самостоятельно выявлены признаки налогового преступления. В тоже время, сотрудники могут в любое время обратиться в налоговые инспекции на местах с мотивированным письменным запросом о выделении необходимых специалистов для проведения совместных проверок.
Однако, конфиденциальная информация предоставляется налоговыми органами с учетом требований законодательства Российской Федерации по защите информации.
В отдельных случаях для выявления преступлений недостаточно налоговых проверок. В связи с чем, как по инициативе налогового органа, так и по инициативе органов внутренних дел может назначаться налоговая экспертиза. Это сравнительно недавно появившийся вид экономических экспертиз.[3] Целью такой экспертизы является определение фактических данных, связанных со сферой налогообложения. Задачами такой экспертизы является установление соответствия или несоответствия данных налогового учета данным бухгалтерского учета и балансовым отчетам; определения полноты и своевременности исполнения обязанностей налогоплательщиков в части уплаты налогов и сборов; и соответственно, решения вопроса об обоснованности применения норм налогового законодательства. Кроме всего прочего, в результате проведения налоговой экспертизы устанавливается подлинность документов, необоснованность списания на затраты, неправомерное уменьшение обязательных бюджетных платежей.
Результатом такой экспертизы является экспертное заключение, в котором дается оценка применяемого порядка налогообложения действующему законодательству; оценка суммы подлежащих уплате налогов и сборов, их динамика при изменении объемов деятельности, наличие нарушений за соответствующий налоговый период. По результатам вышеназванных проверок составляются акты или заключение экспертизы, которые впоследствии могут быть основанием возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях. Могут быть представлены экспертные рекомендации по организации нало-
гового документооборота и учета.
При наличии любого из выше названных источников получения информации о налоговом преступлении, они требуют установления полной информации о налогоплательщике, видах налогов и обязательных платежей, которые он обязан уплачивать в соответствующий налоговый период, и уклонился от их уплаты, объектах, скрываемых от налогообложения, о размере ущерба, причиненного государству.
В соответствии с действующим уголовным и налоговым законодательством, лицами, совершающими налоговые преступления, являются руководители и учредители организаций, предприятий, частные предприниматели без образования юридического и физические лица, на которых возлагается обязанность по формированию налогооблагаемой базы и уплате соответствующих налогов и сборов. Участие в преступлении могут принимать сотрудники предприятия или организации, отвечающие за ведение финансовой, бухгалтерской и иной отчетной документации.
Как показывают результаты изучения судебно-следственной практики, чаще других участниками преступных деяний, кроме учредителей и руководителей предприятий и организаций, являются главные (или старшие) бухгалтера, лица, отвечающие за составление и ведение бухгалтерской документации, баланса предприятия; сотрудники, осуществляющие учетно-контрольные функции. Названные лица имеют возможность внесения недостоверных сведений в документацию, представляемую в налоговые органы, контролируют и обеспечивают ее прохождение, обладают хорошим уровнем познаний в сфере финансового оборота и экономики в целом. Они , имеют опыт хозяйственной деятельности, специальное образование или подготовку. Их задача - создание соответствующего прикрытия преступной деятельности лиц, уклоняющихся от уплаты налогов и сборов.
Налоговые преступления по своей правовой природе имеют сходные элементы, позволяющие объединить их в криминалистической характеристике преступлений данного вида.
Налоговое преступление в основном направлено на сокрытие налогооблагаемой при-
ПРАВО И ГОСУДАРСТВО: теория и практика. 2018. № 8(164)
были в суммовом выражении, активов в различной форме, включая ценные бумаги и долговые обязательства, либо имущество налогоплательщика. Совокупность таких данных за определенный налоговый период позволяет определить налоговую ставку, подлежащего внесению в бюджет. Соответственно преступное посягательство направлено на сведения, содержащиеся в документах бухгалтерской и налоговой отчетности, а также налоговых декларациях.
В соответствии с налоговым законодательством и Положением о порядке ведения бухгалтерского учета и отчетности[4]. Все операции по осуществлению финансово-хозяйственной деятельности юридического или физического лица должны отражаться в документах бухгалтерского учета и балансе предприятия, налоговых декларациях и иметь стоимостную, количественную и физическую оценку.
По ранее действовавшему налоговому законодательству юридические лица могли иметь юридический адрес и адрес места нахождения предприятия или основного офиса, которые территориально не совпадают. Поэтому местом совершения налоговых преступлений в широком смысле слова могли быть любые помещения юридического лица, организация или предприятие с его филиалами. В узком смысле слова это конкретное помещение, где составляется фиктивная бухгалтерская и иная документация, а также местонахождение укрытых от налогообложения объектов, и, естественно, где обнаружены следы преступления. В настоящее время, юридический адрес и местонахождение основного офиса предприятия или организации должны совпадать.[5] Но это не меняет сущности места совершения преступления.
На основании вышеизложенного, полагаем, что налоговые преступления имею полноструктурный способ преступления, и для выявления таких преступлений необходимо еще на стадии возбуждения уголовного дела изучить все особенности способа совершения и сокрытия.
Как показывает изучение судебно-следственной практики по выявлению и расследованию налоговых преступлений, при всем многообразии проявлений способа налоговых
преступлений, имеются те типичные его элементы, которые связаны с нарушением действующего налогового законодательства.
Способы совершения таких преступлений зависят от того, на что направлены преступные действия:
Наиболее распространенными являются действия, направленные на сокрытие информации полностью или частично об объектах или суммах, подлежащих налогообложению. Такие действия, как показывает практика, имеют различные проявления, от воздействия на бухгалтерскую документацию, до создания незарегистрированных предприятий.
Такие преступные действия свойственны и индивидуальным предпринимателям. Например, в период с 01.01.2014г. по 31.12.2016г. индивидуальный предприниматель Тр-нов Ю.В. с целью получения прибыли осуществлял деятельность по оказанию фитнес-тренингов и других услуг, а также в сфере розничной торговли пищевыми продуктами, напитками и табачными изделиями в сауне, и в соответствии со ст. 346.28 НК РФ являлся плательщиком единого налога на вменённый доход (далее - ЕНВД).
В указанный период он, реализуя свой преступный умысел, направленный на уклонение от уплаты налогов с физического лица, путем включения в налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход, заведомо ложных сведений об уменьшении физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности и соответствующей базовой доходности в месяц.[6]
Другим проявлением ухода от налоговых платежей являются действия по переводу деятельности предприятий в правовой режим льготных или не подлежащих налогообложению. В этом смысле используются и предоставляемые органами местного самоуправления налоговые льготы на определенные виды предприятий или условий работы.
Актуальным для ряда регионов является способ преступления, связанный с заключением фиктивных сделок на не производимые работы и услуги. Выявлены способы противоправных действий, направленные на необоснованное увеличение затрат предприятия, организации.
Получил в последнее время распро-
странение и способ действий, направленный на завышение налоговых вычетов. Предприятия, организации в лице их руководителей, индивидуальные предприниматели с целью уклонения от уплаты налога частично или в полном объеме завышает в налоговой отчетности данные о величине налоговых вычетов, соответственно уменьшающих его налоговые обязательства.
Для выявления налоговых преступлений необходимо представление о формировании следовой информации. Следы налоговых преступлений остаются, прежде всего, в бухгалтерских отчетах о налогах и сборах, налоговой декларации, балансе предприятия, финансовых документах. В основном это внесение сведений, не соответствующих действительности, в отдельных случаях создание видимости арифметической ошибки. На этапе выявления таких преступлений о других видах следовой информации сложно говорить. Только после возбуждения уголовного дела, в процессе расследования, при осмотре компьютерной техни-
Библиография:
ки могут быть выявлены следы преступления на электронных носителях информации и в оперативной памяти компьютера, следы воздействия на программное обеспечение, либо наличие дублирующих, позволяющих в электронном варианте вести двойную бухгалтерию.
Таким образом, мы приходим к выводу о том, что развитие системы налогообложения, безусловно, имеет позитивное воздействие на экономику, но и провоцирует совершение новых налоговых преступлений, об этом свидетельствуют выявленные нами способы действий, направленные на уклонение от уплаты налогов и сборов, либо сокрытие объектов налогообложения. Соответственно совершенствование способов преступления требует развитие и применение современных криминалистических методов и средств борьбы с ними, активного взаимодействия всех государственных контрольно-надзорных и правоохранительных органов. Особенно это актуально в условиях перехода к цифровой экономике.
1. Состояние преступности в России за январь-декабрь 2014-2016г.//ФКУ «ГИАЦ» МВД России.
2. Налоговый кодекс РФ.Ч.2. от 05.08.2000г. № 117-ФЗ, с изменениями и дополнениями от 03.08.2018г. № 302-Ф3, №334-Ф3.
3. Приказ Министерства внутренних дел Российской Федерации от 29 июня 2005г. №511 г. Москва «Вопросы организации производства судебных экспертиз в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации» Приложение 2; Приказ Министерства внутренних дел Российской Федерации от 15 октября 2012г. № 939 «О внесении изменений в приказ МВД России от 29 июня 2005г. №511».
4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н с изменениями и доп., внесенными Приказами Минфина России от 25.10.2010 № 132н, от 24.12.2010 № 186н, от 29.03.2017 № 47н, от 11.04.2018 № 74н).
5. Письмо ФНС России от 30.08.2018 N ЕД-4-15/16779@ «О направлении новой обновленной рекомендуемой формы Реестра, предусмотренного п.3.10 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации».
6. Приговор Московского районного суда г. Чебоксары. Архивное судебное Дело № 1-262/2017 от 26 октября 2017.
