CC BY
131
УДК ZZ6.7-657.Z7
В. Головко, канд. екон. наук, доц., В. Шарманська, канд. екон. наук, доц.
ВПЛИВ ІНФЛЯЦІЙНИХ ПРОЦЕСІВ НА ФОРМУВАННЯ ПОКАЗНИКІВ ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ СУБ'ЄКТІВ ГОСПОДАРЮВАННЯ
Досліджено методологічні аспекти вимірювання впливу інфляції на показники фінансової звітності з метою підвищення їх достовірності шляхом коригування згідно чинного законодавства.
Ключові слова: інфляція, достовірність, фінансова звітність, індекс споживчих цін.
Исследованы методологические аспекты измерения влияния инфляции на показатели финансовой отчетности с целью повышения их достоверности путем корректировки в соответствии с действующим законодательством.
Ключевые слова: инфляция, достоверность, финансовая отчетность, индекс потребительских цен.
The article investigates methodological aspects of measuring the impact of inflation on financial performance reporting to improve their accuracy by adjusting the applicable laws.
Key Words: inflation, reliability, financial reporting, consumer price index.
Прийняття науково обґрунтованих управлінських рішень на рівні організації, регіону, галузі й країни в цілому повинне базуватися на достовірній інформації, основу якої становлять дані фінансової звітності підприємств. "Фінансова, податкова, статистична звітність та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку" [1]. Найважливішою метою складання фінансової звітності в Україні є "надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства" [2].
Проте з позицій об'єктивної реальності репрезентація діяльності об'єктів господарювання або фінансово-економічних операцій завжди відносна. Об'єктивні і суб'єктивні причини недостовірності, певної ентропії, а інколи й анігіляції інформації на рівні підприємств, як правило, приводять до викривлення звітних даних, а звідси необґрунтованість та некоректність прагматичних управлінських рішень на всіх рівнях.
Суб'єктивні причини, як правило, пов'язані з метою приховування небажаних характеристик шляхом певних групувань, зміни алгоритмів розрахунку тощо. До об'єктивних причин в першу чергу слід віднести такі, які при діючих регулятивах або дефінітивних методах формування звітних показників не забезпечують достовірності. Зазначені питання розглядалися у працях вітчизняних та зарубіжних науковців, зокрема, В. Ковалева, Л. Гіляровської, І. Головка [4-6]. Дослідивши результати їх роботи, нами було зроблено висновок, що найпоширенішою причиною недостовірності даних фінансової звітності, що має некримінальний характер, є перекручення звітних показників під впливом інфляції.
Цілі статті полягають у формалізації, систематизації та адаптації до міжнародної практики наявного наукового і практичного матеріалу за даною проблемою, створення певного методологічного апарату для підвищення рівня достовірності, порівнюваності, надійності і інформативності показників бухгалтерської звітності, який би слугував відправною точкою для подальших конкретних розрахунків.
Вплив інфляції виконує роль своєрідного податку на залишки грошових коштів підприємства у національній валюті, викликаючи збитки по грошових активах. Цей вплив також призводить до значних змін вартості інших активів і пасивів. Ігнорування впливу інфляційних процесів на оцінку активів і пасивів підприємства неминуче призводить до викривлення достовірності інформації фінансової звітності, неправомірним результатам і висновкам аналізу динаміки її показників [6]. Хоча на сьогодні рівень інфляції в основному контролюється державою, проте не можна списувати з рахунку варіанти виникнення умов гіперінфляції, що спостерігалася на початку 90-х років ХХ століття, яка приводила до суттє-
вого (якщо не повного) викривлення фінансової звітності та результатів аналізу.
На сьогодні, зважаючи на оптимістичні офіційні прогнози щодо стабільності української гривні, більшість населення намагається тримати свої збереження у євро, американських доларах або вкладати кошти у нерухомість, що є основним об'єктом інвестування в умовах слабкої розвиненості українського фондового ринку. Відсоткові ставки по кредитах, починаючи з іпотеки і закінчуючи побутовими приладами, нараховуються за цінами, що мають компенсувати очікуване зниження купівельної спроможності місцевої валюти протягом періоду кредитування незалежно від величини цього періоду, тощо.
Довгий час питання інфляції і її впливів на вірогідність показників фінансової звітності вважалися не актуальними для вітчизняного бухгалтерського обліку. Це було пов'язане з тим, що в командній економіці інфляція у відкритій формі, що проявлялася в зростанні загального рівня цін, була невелика. Однак у прихованій формі інфляція мала місце протягом десятиліть командної економіки й проявлялася в наявності дефіциту товарів і існуванні так званого "чорного" ринку із цінами більш високими, чим офіційні. З початком ринкових перетворень у нашій країні відкрита форма інфляції стала пануючої. В перші роки незалежності і становлення фінансової системи України вона була дуже високою й наближалася до гіперінфляції. Окрім того, на сьогодні ще існує деяка невідповідність кількісних характеристик інфляції і інших статистичних показників динаміки при розрахунках динаміки індексу споживчих цін в сучасних умовах і даних, які наводяться в офіційних джерелах.
Існують різні точки зору щодо характеристик гіперінфляції. Так, згідно МСФЗ № 29 до країн з гіперінфля-ційною економікою слідує відносити такі, у яких:
> більшість населення прагне зберігати свої заощадження в негрошовій формі або у відносно стабільній іноземній валюті;
> населення в цілому розглядає грошові суми не з позицій місцевої валюти, а з позицій щодо стабільної іноземної валюти;
> продаж і покупка в кредит провадяться за цінами, які повинні компенсувати очікуване зниження купівельної спроможності місцевої валюти протягом періоду кредитування незалежно від величини цього періоду;
> процентні ставки, заробітна плата й ціни пов'язані з індексом цін;
> накопичена або сукупна інфляція за три роки наближається або перевищує 100%.
В світовій обліково-аналітичній практиці відомо декілька підходів до вирішення проблеми вірогідності оцінки показників фінансової звітності в умовах інфляції; серед них: нехтування інфляцією при обліку, перерахунки по відношенню до стабільної валюти, переоцінювання об'єктів бухгалтерського обліку в грошові вимірники однакової купівельної спроможності (метод GPL - General
© Головко В., Шарманська В., 2011
Price Level Accounting або GPP- General Purchasing Power), переоцінювання об'єктів бухгалтерського обліку в теперішню вартість (метод CVA - Current Value Accounting або CCA - Current Cost Accounting) та ін.
В Україні П(С)БО-22 "Вплив інфляції" передбачено порядок коригування фінансової звітності, яка оприлюднюється, на вплив інфляції та загальні вимоги до розкриття інформації про неї у примітках до фінансової звітності. Згідно з діючими стандартами "Показники річної фінансової звітності підприємства за умови досягнення значення кумулятивного приросту інфляції 90 і більше відсотків підлягають коригуванню із застосуванням коефіцієнта коригування ..." [4].
Якщо інфляція виміряється як приріст загального рівня цін, то нагромаджена інфляція за три роки (згідно МСФЗ № 29) повинна дорівнювати 100% (отже, її темп росту за ці роки повинен скласти 20%), тобто щомісячний темп росту цін при такій умові повинен бути 101,94%, а середньорічні темпи росту протягом трьох років не повинні перевищувати 25% (за умовами П(С)БО № 22 - 22,5%. Однак щомісячні темпи росту індексу споживчих цін (ІСЦ) (consumer price index -CPf), що у світовій практиці є найбільше використовуваним показником рівня інфляції, в Україні часто перевищують рівень 101%, що підтверджується даними, наведеними в Табл. та на Рис.1,2.
Таблиця. Динаміка індексу споживчих цін в Україні на товари та послуги до попереднього місяця, %
місяці роки 01 02 0Z 04 05 06 07 08 09 10 11 12 за рік
2009 102,9 101,5 101,4 100,9 100,5 101,1 99,9 99,8 100,8 100,9 101,1 100,9 101,0
2008 102,9 102,7 103,8 103,1 101,3 100,8 99,5 99,9 101,1 101,7 101,5 102,1 101,7
2007 100,5 100,6 100,2 100 100,6 102,2 101,4 100,6 102,2 102,9 102,2 102,1 101,3
2006 101,2 101,8 99,7 99,б 100,5 100,1 100,9 100 102 102,б 101,8 100,9 100,9
2005 101,7 101 101,6 100,7 100,6 100,6 100,3 100 100,4 100,9 101,2 100,9 100,8
2004 101,4 100,4 100,4 100,7 100,7 100,7 100 99,9 101,3 102,2 101,б 102,4 101,0
2003 101,5 101,1 101,1 100,7 100 100,1 99,9 98,3 100,6 101,3 101,9 101,5 100,7
2002 101 98,б 99,3 101,4 99,7 98,2 98,5 99,8 100,2 100,7 100,7 101,4 100,0
2001 101,5 100,6 100,6 101,5 100,4 100,6 98,3 99,8 100,4 100,2 100,5 101,6 100,5
Джерело: Державний комітет статистики України http://www.ukrstat.gov.ua/
Оскільки в продовж багатьох десятиріч обліково-аналітичний і фінансовий напрямок в науці в нашій країні мали свою специфіку, економіка України протягом багатьох років характеризувалася відносно високим рівнем інфляції і незважаючи на те, що існуючий порядок коригування фінансової звітності на вплив інфляції
прописаний в національних стандартах (П(С)БО №22), питання гармонізації методик, змістовного наповнення і когуренцію коректування показників фінансової звітності за умов інфляції з міжнародно визнаними емпіричними підходами дотепер є актуальними і потребують певної алгоритмізації.
102,0
101.5 -101,0 -
100.5 -100,0 -
99,5 -99,0
Динаміка індексу цін на товари та послуги
11,0
2G01 2002 2003 2004 2005 200б 2007 2008 2G09
Роки
Рівняння тренду (поліноміал ьного) у = -0,001х4 + 0,0 097х3 + 0,0151 х2 -0,0881х + 100,42 Достовірн ість апроксимації'
(кое фі цієнт)
Р2 = 0,7286
Рівняння тренду (лінійного) у = 0,138 7х + 100,17 Достовірн ість апр окси мації (коефіцієнт)
Р = 0,6073
■Графік ■ ■ "Тренд (пол іно м іальн ий) Тр енд (лінійний)
Рис.1. Динаміка індексу цін на товари та послуги 2001-2009 рр.
Джерело: Розраховано та побудовано авторами на основі даних Держкомстату України
Динаміка нагромадженого темпу інфляції
Р івняння тренду (ліній ного) y = -1 ,7067x + 1 19,33 Достовірність апроксимації (коефіцієн т)
R2 = 0,61 73
Рівняннятренду (пол іно мі ал ьного) y = -0,0 04 5x4 + 0,23 52 x3 -2,9704x2 + 10,9 07x + 105,11 Достовірність апроксимації (ко еф іц ієні)
R2 = 0,7644
Графік Тренд (лінійний) - - - Тренд (поліноміальний)
Рис.2. Динаміка нагромадженого темпу інфляції 2001-2009 рр.
Джерело: Розраховано та побудовано авторами на основі даних Держкомстату України
Але практичне застосування методик, їх алгоритмізація і подальше створення програмного продукту припускає додаткове вирішення питань пов'язаних з:
> вибором методів перерахунку на рівень інфляції показників фінансової звітності;
> вибором методів і показників виміру інфляції;
> розрахунком коефіцієнтів коригування показників фінансової звітності.
Вирішення першого питання має найбільш суттєве значення тому, що від вибору методу коригування фінансових показників суттєво залежить достовірність результатів аналізу і відповідно обґрунтованість висновків за його результатами. Залежно від обраної бази коригування виділяють два напрямки коригування показників звітності - інфлювання і дефлювання. Так, у випадку використання фактичної вартості звітного періоду (як це і передбачено в МСФЗ № 29) перераховуються показники звітності попередніх періодів. Подібну практику називають інфлюванням тому, що при її застосуванні необхідно "накласти" на показники звітності попередніх періодів інфляційне зростання. Обернена процедура інфлюванню, коли усунення інфляційних перекручень показників досягається шляхом приведення їх до єдиної вартісної оцінки, яка відповідає рівню цін деякого попереднього періоду, тобто застосування фактичної вартості базового періоду в якості основи фінансової звітності, називають дефлюванням. Звісно, що подальша розробка алгоритмів перерахунку показників звітності буде залежати від обраної бази порівняння.
При вирішенні другої задачі практичної реалізації методів коригування фінансової звітності в умовах інфляції, яка пов'язана зі знаходженням величини індексу цін, доцільного для використання в перерахуванні показників звітності, як правило у світовій практиці використовуються два індекси: агрегатний індекс Пааше (Paasche Price Index) (1) та індекс Ласпейреса
(Laspeyres Price Index) (2).
= Zq 1xp1 (1), , = Zq 0xp1 (2),
Z q 1XP0 Z q 0XP0
де IP - агрегатний індекс Пааше; IL - індекс Лайспей-
сера; q0 q1 - відповідно кількість продукції в натуральних одиницях виміру у базовому та звітному періодах; p0, p1 - рівень ціни одиниці продукції в базисному та
звітному періодах.
Обидва індекси застосовуються для виміру вартості життя, тобто витрат на підтримку певного життєвого рівня. Індекс Пааше розраховується згідно формули (1) агрегатного індексу для набору товарів, що змінюється, а індекс Лайспейсера для незмінного набору товарів за формулою (2). Коли ціни на різні товари змінюються нерівномірно, індекс Ласпейреса є превалюючим показником міри вартості життя. Це пояснюється тим, що перший індекс, що розраховується для певного набору товарів, кількість яких береться на рівні базового періоду, не бере до уваги можливість заміни більше дорогих товарів менш дорогими. Навпаки, у другому індексі враховуються результати взаємного заміщення товарів. В індексі Пааше не відображається зниження, що відбувається при цьому, рівня добробуту, оскільки кількість продукції береться на рівні звітного періоду. Таким чином, інфляційні процеси в економіці країни можуть бути оцінені за допомогою двох розглянутих індексів.
У світовій і вітчизняній практиці для визначення рівня інфляції, а відповідно і рівня цін, найбільше часто (порівняно з такими індексами як індекс цін виробників промислової продукції, індекс індексації основних засобів та ін.) застосовується індекс споживчих цін - ІСЦ
(Consumer Price Index - CPI), що являє собою один з методів виміру зрушень у цінах ринкового кошика з незмінного набору товарів і послуг, що купуються міськими споживачами (Consumer Price Indexfor All Urban Consumers. (CP!-U). ІСЦ показує зміну цін багатьох споживчих товарів і послуг і вираховується відношенням ціни споживчого кошика фіксованих на рівні базисного періоду до її ціни в базисному році за формулою індексу Ласпейреса (2) або її модифікацій.
ІСЦ - є одним з найважливіших показників, що характеризують рівень інфляції, і використовується з метою здійснення державної фінансової політики, аналізу й прогнозу цінових процесів в економіці, регулювання реального курсу національної валюти, перегляду мінімальних соціальних гарантій, рішення правових суперечок.
Методологічні положення щодо організації статистичного спостереження за змінами цін на споживчі товари і розрахунку індексу споживчих цін та їх терміни оприлюднення регламентується відповідним чинним законодавством України та відповідними методологічними положеннями зі статистики Державного комітету статистики України.
Аналіз зарубіжних аналектів з питань коригування фінансової звітності свідчить, що переважна більшість авторів пропонують для цілей коригування використовувати модель обліку в постійних цінах (GPP), а в рамках цієї моделі як індекс інфляції застосовувати ІСЦ. Результати апробації доводять, що це найменш складний і найменш трудомісткий варіант коректування показників фінансової звітності, що базується на використанні доступної інформації про рівень інфляції, що вимірюється за допомогою ІСЦ і відповідає реальній економічній дійсності, а тому може бути досить легко впроваджений у практику обліково-аналітичної роботи.
Третє питання, що потребує деякого уточнення, стосується визначення коефіцієнтів коригування і пов'язане головним чином з розрахунком середніх індексів інфляції за період, зокрема середнього за звітний період рівня ІСЦ. Звісно, що дефінітивною формулою для визначення середнього значення ІСЦ є формула середньої геометричної величини, оскільки саме вона дозволяє розрахувати середню величину при заміні індивідуальних величин ознаки і збереженні незмінним добутку індивідуальних величин.
Середні рівні прийнято відносити до середини відрізка часу, за який визначається середній рівень. Отже, при розрахунку середнього темпу інфляції аналізований період розбивається на два відрізки часу, а сам розрахунок здійснюється за формулою
= yjIp *Ip =№ (3)
де IP - середній індекс цін (ІСЦ) за аналізований період; Ip - індекс цін (ІСЦ) на початок аналізованого періоду; Ip індекс цін (ІСЦ) на кінець аналізованого періоду; ірер - індекс цін (ІСЦ) за аналізований період.
На основі розрахованих індексів цін на початок і кінець аналізованого періоду, а також середніх індексів цін за аналізований і попередній періоди визначаються коефіцієнти коригування показників фінансової звітності підприємства. За допомогою індексів цін на початок і кінець аналізованого періоду розраховуються коефіцієнти коригування моментних показників (snapshot figures), тобто показників, що характеризують стан на певний момент часу. До таких показників можна віднести, наприклад, показники балансу підприємства, що відображають вартісну оцінку майна підприємства і
джерел його формування на початок і кінець звітного періоду. Середні рівні індексів цін застосовуються при коригуванні значень показників, які відносяться до категорії показників "потоку" (flow figures), а саме - показників виручки, собівартості, доходів, видатків тощо.
Незважаючи на те, що запропоновані методичні підходи до коригування показників фінансової звітності підприємств в умовах інфляційної економіки авторами верифіковані, алгоритмізовані і апробовані, немає сумнівів, що сьогодення економіки України вимагає необхідності подальшої розробки методики достовірної оцінки показників фінансової звітності в умовах інфляції та створення, з залученням сучасної комп'ютерної техніки, оригінального програмного продукту для її впровадження в практику обліку й аналізу підприємств і організацій. Адже від того, наскільки достовірною і надійної буде інформація фінансової звітності підприємства, багато в чому залежить об'єктивність результатів аналізу, обґрунтованість рішень по управлінню фінансово-господарською діяльністю підприємств, правомірність
УДК 657 (075.8)
визначення основних напрямків інвестицій, а отже, стабільність економічного розвитку країни.
1. Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" від 22 червня 2000р. № 1807-ІІІ // Відомості Верховної Ради України (ВВР). - 1999. - №40, ст. 365 [із змінами та доповненнями] [Електронний ресурс] // Верховна Рада України: [сайт]. - Режим доступу: ЬНр://2акоп1 .rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=996-14. 2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності": [Затверджено наказом Міністерства фінансів України №87 від 31.03.99 р.] [Електронний ресурс] // Верховна Рада України: [сайт]. - Режим доступу: http://zakoп1.rada.gov.ua/cgi-biп/laws/maiп.cgi?пreg=z0391-99.
3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 22 "Вплив інфляції":
[Затверджено наказом Міністерства фінансів України №147 від 28.02.02 р.] [Електронний ресурс] // Верховна Рада України: [сайт]. - Режим доступу: http://zakoп1 .rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=z0269-02.
4. Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры [Текст] / В.В.Ковалев - М.: Финансы и статистика, 2002. - 560 с. 5. Экономический анализ / [Л.Т.Гиляровская, Г.В.Корнякова, Н.С.Пласкова и др.]; под ред. докт. экон. наук Л.Т.Гиляровской. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. -С.409-445. 6. Головко І.В. Економічний аналіз фінансового стану підприємства: Дис. канд. ек. наук: 08.03.09 / І.В.Головко. / Київський національний університет імені Тараса Шевченка. - Київ, 2009. - 182 с.
Надійшла до редколегії 15.12.10
Г. Голубнича, канд. екон. наук, доц.
РОЗВИТОК ОБЛІКОВО-АНАЛІТИЧНИХ ІНФОРМАЦІЙНИХ СИСТЕМ В УМОВАХ ФІНАНСОВОЇ КРИЗИ
Розглянуто сутність поняття обліково-аналітичних інформаційних систем. Досліджено основні шляхи, форми і чинники становлення і удосконалення обліково-аналітичних інформаційних систем та відповідні напрями забезпечення ними суспільних потреб і інтересів.
Ключові слова: локальні обліково-аналітичні інформаційні системи; стандартизація; бухгалтерські послуги; система суспільних інтересів; фінансова звітність; економічний аналіз.
Рассмотрена сущность понятия учетно-аналитических информационных систем. Исследованы основные пути, формы и факторы формирования и совершенствования учетно-аналитических информационных систем и соответствующие направления обеспечения ими общественных потребностей и интересов.
Ключевые слова: локальные учетно-аналитические информационные системы; стандартизация; бухгалтерские услуги; система общественных интересов; финансовая отчетность; экономический анализ.
The essence of concept of accounting-analytical information systems is considered. The basic ways, forms and factors of formation and perfection of accounting-analytical information systems and corresponding directions of maintenance of public requirements and interests are investigated.
Key Words: local account-analytical information systems; standardisation; unification; accounting services; accounting companies; public requirements.
Інформаційне забезпечення функціонування організаційних форм господарювання у корпоративному та державному секторах економіки здійснюється завдяки формування та відтворення таких сегментів системи управління як облік, звітність, економічний аналіз, контроль і аудит. Практика доводить, що історично ці складові доповнюючи і розвиваючи один одний існують майже сто років. Одночасно, теоретичні прогнози на майбутнє вказують на переспективи посилення їхньої взаємодії. В межах кожного сегмента управління облікова інформація модифікується відповідно до потреб користувачів, що дає можливість дослідити загальні та специфічні закономірності, тенденції, форми та напрями її відтворення і розвитку. Між тим, на процеси формування і відтворення облікової інформації також впливає зовнішнє середовище із своєю системою економічних суб'єктів і відповідних економічних інтересів. Причому під його потужним впливом у другій половині минулого століття сформувалися у окремі галузі науки та набули розвитку фінансовий облік і фінансова звітність. Необхідність створення та удосконалення інформаційних облікових моделей призвели до формування процесів стандартизації, гармонізації, адаптації, уніфікації національних облікових систем. Тому дослідження облікових інформаційних систем на різних організаційних рівнях було і залишається актуальним з позицій розвитку практики і теорії організації, управління, фінансового обліку і фінансової звітності. Найбільш динамічні про-
цеси відтворення облікової інформації відбуваються на рівні організації - в межах локальних систем бухгалтерського обліку і звітності (на відміну від національних та міжнародних-глобалізованих систем обліку і звітності). У сучасних умовах під впливом фінансових кризових явищ, по-перше, підвищуються вимоги до якості обліково-аналітичних інформаційних систем; по-друге, відбувається процес пошуку та оптимізації сучасних моделей надання обліково-аналітичної інформації користувачам та методів і методик розкриття такої інформації.
Теоретичним питанням формування та розвитку облікової інформації присвячено праці вітчизняних вчених: М. Білухи, В.Швеця, С.Голова, В. Костюченко, Ю.Кузьмінського, Л.Ловінської, Є.Мниха, В.Пархоменка, В.Сопка та інших. Необхідно зауважити, що дослідження облікової інформації авторами проводяться з використанням мікроекономічних концепцій, у той же час, в основу досліджень зарубіжних вчених покладено також і макроекономічні концепції, в першу чергу це стосується фінансової звітності. Важливим чинником якісних перетворень складових елементів системи бухгалтерського обліку, його методів та моделей обліково-аналітичної інформації у сучасних умовах є глобалізація бізнесової діяльності. Для забезпечення економічних, соціальних, організаційних, кадрових, навчальних, екологічних та інших потреб глобалізованого бізнесу необхідно формувати облікову інформацію нової якості. У міжнародній практиці організації облікового процесу
© Голубнича Г., 2011
