CC BY
144
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА КОММЕРЧЕСКОГО БАНКА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
М.А. КАЦАЕВ, соискатель ученой степени кандидата экономических наук
кафедры налогов и налогообложения ФГОУВПО «Дагестанский государственный университет»
Под учетной политикой организации понимают принятую совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности организации.
В соответствии с п. 1.3. ч. 1 Положения Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — Правила), основными элементами учетной политики банка являются:
1) рабочий план счетов бухгалтерского учета в банке и его подразделениях, основанный на Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях;
2) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления операций, по которым таковые формы в альбомах Росстата не предусмотрены;
3) порядок расчета со своими филиалами (структурными подразделениями);
4) порядок проведения отдельных учетных операций, не противоречащих законодательству РФ, в том числе нормативным актам Банка России;
5) порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
6) лимит стоимости предметов для принятия к бухгалтерскому учету в составе основных средств;
7) способы начисления амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов;
8) порядок отнесения на расходы стоимости материальных запасов;
9) правила документооборота и технология обработки учетной информации, включая филиалы (структурные подразделения);
10) порядок контроля за внутрибанковскими операциями;
11) порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета (ежедневная распечатка баланса, лицевых счетов, по которым проведены операции, а также выписок — вторых экземпляров лицевых счетов — по счетам клиентов);
12) другие документы, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Начиная с 2008 г. кредитные организации формируют свою учетную политику на основе новых требований, норм и правил. Утвержденная приказом руководителя банка учетная политика, как правило, не пересматривается и не меняется в течение календарного года. Пересмотр учетной политики банка может иметь место в случаях:
— изменений в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения;
— реорганизации (слияние, разделение);
— возникновения других объективных причин.
Все изменения в установленном порядке доводятся до сведения налогового органа по месту нахождения банка.
В рамках учетной политики банка (и организации вообще) выделяется учетная политика для целей налогообложения, которая представляет собой выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Таким образом, наряду с бухгалтерским учетом формируется налоговый учет. Налоговый учет представляет собой
систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организации на основе данных первичных документов, сгруппированных в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.
Налоговый учет осуществляется в целях формулирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, порядок ведения налогового учета устанавливается им в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации.
Изменения порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляются налогоплательщиком в случае изменений в законодательстве о налогах и сборах либо в применяемых методах учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения принимается с начала нового налогового периода, а при изменении норм законодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента их вступления в силу.
Данные налогового учета призваны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности банка по расчету с бюджетом по налогу на прибыль.
Данные налогового учета должны подтверждаться:
— первичными учетными документами, включая справку бухгалтера;
— аналитическими регистрами налогового учета;
— расчетом налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета представляют собой сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.
Формирование данных налогового учета основано на непрерывном отражении в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения, в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на следующий год.
Таким образом, аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчетах налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном варианте и (или) любых машинных носителях. Сами специальные формы и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, а также данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком-банком самостоятельно и устанавливаются в виде приложений к учетной политике организации для целей налогообложения.
Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. Исправления ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.
Расчет налоговой базы по налогу на прибыль банка за отчетный (налоговый) период должен содержать следующие данные.
1. Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом, например квартал, полугодие, 9 мес., являющиеся отчетными периодами).
2. Сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе раздельно показываются1:
2.1) выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных права;
2.2) выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
2.3) выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке.
3. Сумму расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму
1 Кроме нижеперечисленныхразновидностей выручки отреали-зации в ст. 315 НК РФ приводятся не характерные для банковской системы выручка от реализации покупных товаров, выручка от реализации основных средств, выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.
доходов от реализации, в том числе раздельно показываются2:
3.1) расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественныхправ;
3.2) расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
3.3) расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке.
4. Прибыль (убыток) от реализации, в том числе раздельно показывается3:
4.1) прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также прибыль (убыток) от реализации имущества, имущественных прав;
4.2) прибыль от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
4.3) прибыль от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке.
5. Сумму внереализационных доходов, в том числе:
5.1) доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающихся на организованном рынке;
5.2) доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке.
6. Сумму внереализационных расходов, в том числе:
6.1) расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающихся на организованном рынке;
6.2) расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке.
7. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.
8. Налоговую базу за отчетный (налоговый) период (итого).
9. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы ис-
2 Кроме нижеперечисленных разновидностей расходов, связанных с извлечением доходов, в ст. 315 НК РФ приводятся не характерные для банковской системы расходы, связанные с реализацией основных средств, расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации товаров (работ, услуг).
3 Кроме нижеперечисленных разновидностей прибыли в ст. 315
НК РФ приводятся не характерные для банковской системы источники формирования прибыли (убытка): от реализации покупных товаров, от реализации основных средств, от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.
ключается сумма убытка, подлежащего переносу в соответствии со ст. 283 НК РФ.
Доходы и расходы кредитной организации должны признаваться в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени осуществления платежей. Другими словами, в банках применяется метод начисления.
Налогоплательщики-банки исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Сумма налога на прибыль банка формируется в результате сложения сумм налога, рассчитанных по различным налоговым ставкам в зависимости от налоговых баз. Кроме основной ставки налога на прибыль банка в размере 20 % (2 % — в федеральный бюджет, 18 % — в бюджет субъекта РФ) установлены и другие ставки: в размере 9 % — в отношении доходов, полученных банком в виде дивидендов от российских и иностранных организаций; в размере 15 % — в отношении доходов в виде процентов по государственным и муниципальным бумагам (за некоторым исключением), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 01.01.2007, и доходам учредителей доверительного управления с ипотечным покрытием, полученным после 01.01.20074.
Как правило, у кредитных организаций средняя ставка налогообложения прибыли всегда меньше 20%, учитывая их активность в тех видах деятельности, где доходы формируют налоговую базу, облагаемую по другим ставкам. Так, средняя ставка налога на прибыль по Сбербанку России за 2009 г. составила 16,1 % (соотношение суммы налога 7 081 056тыс. руб. и суммы прибыли до налогообложения 43285740тыс. руб.), что характеризует доходную активность на рынке ценных бумаг. Там, где деятельность ограничена только банковскими операциями и другими сделками, средняя ставка налога на прибыль приближается к 20 %, в частности у небольшого Дагэнергобанка этот показатель составляет 19,5 % за 2009 г.
Налогообложение прибыли за налоговый период (отчетный финансовый год) включает текущий налог на прибыль и изменения в отложенном налогообложении. Отложенное налогообложение по налогу на прибыль рассчитывается по методу балансовых обязательств в отношении всех временных разниц между налогооблагаемой базой активов и пассивов и их балансовой стоимостью в соответствии с финансо-
4 Суммы налога, исчисленные по ставкам 9 и 15 %, подлежат зачислению в федеральный бюджет.
вой отчетностью. Активы по отложенному налогообложению учитываются только в той степени, в какой существует вероятность получения налогооблагаемой прибыли, против которой могут быть использованы временные разницы, уменьшающие налоговую базу Активы и обязательства по отложенному налогообложению определяются с использованием соответствующих ставок по налогу на прибыль. Эти налоговые ставки, предположительно, будут применимы в том периоде, когда активы будут реализованы, а обязательства погашены.
В связи с упразднением единого социального налога и законодательным установлением вместо ЕСН страховых взносов и в соответствии с п. 22 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010. № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования»» страховые взносы в Пенсионный фонд РФ на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264НКРФ). С 01.01.2010 в учетной политике кредитных организаций произведены соответствующие изменения, обусловленные введением страховых взносов работодателей.
В составе расходов, связанных с обеспечением деятельности кредитной организации, статья «Налоги и сборы в виде начислений на заработную плату, уплачиваемые работодателями в соответствии с законодательством РФ» переименована в «Страховые взносы в государственные внебюджетные фонды (символ 26102 по номенклатуре счетов учетадоходов и расходов).
Теперь все начисленные и уплаченные налоги и сборы, за исключением налога на прибыль, отражаются по статье «Налоги и сборы, относимые на расходы в соответствии с законодательством РФ» (символ 26411).А налог на прибыль показывается отдельно по символу 28101.
При подготовке учетной политики банка на очередной 2011г. необходимо будет учесть новации, предусмотренные Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ. В частности, амортизируемым имуществом с 01.01.2011 признается имущество со сроком полезного использования более 12 мес. и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (насегодня — более 20 000руб.). Соответственно в состав основных средств с 01.01.2011 включаются средства труда первоначальной стоимостью более 40 000 руб.
Одновременно с 01.01.2011 в два раза увеличиваются размеры штрафов, взыскиваемых за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения. Речь идет о фактах отсутствия первичных документов, или отсутствия счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, или налогового учета, систематическом (два раза и более в течение календарного года) несвоевременном или неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
2. Материалы справочника по кредитным организациям на сайте Банка России (http://www■ сЬг. ги/сгесШ/).
3. О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации: Положение Банка России от 26.03.2007 № 302-П.
4. О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования: Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ.
5. Учетная политика Инвестиционного коммерческого банка «Энтузиастбанк» на 2010 год: приказ председателя Правления ИКБ «Энтузиастбанк» ООО от 30.12.2009 № 86 «Об учетной политике банка на 2010г.».
❖ ❖ ❖
