Учет и документальное оформление отдельных видов отходов в учреждении Текст научной статьи по специальности «Прочие технологии»

Учет и отчетность бюджетных учреждений

УЧЕТ И ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ОТДЕЛЬНЫХ ВИДОВ ОТХОДОВ В УЧРЕЖДЕНИИ

А. Л. СЕМЕНЮК, эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ

В процессе деятельности любого учреждения постоянно образуются остатки и отходы сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, а также товаров (продукции), утративших свои потребительские свойства. При этом у учреждения право оперативного управления на подобные отходы возникает с момента их поступления (п. 2 ст. 299 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ), п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.06.1998 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления»).

В силу своих свойств и качеств и в соответствии с требованиями нормативных документов часть данных отходов подлежит учету учреждением. В частности, от бюджетного учреждения учесть отходы деятельности требуют следующие нормативные документы:

• приказ Минфина России от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 174н) — материалы, ветошь и тому подобное, полученные от ликвидации (разборки, утилизации) объектов основных средств, по результатам проведения демонтажных, ремонтных работ, в том числе работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов, с отражением на соответствующих счетах аналитического учета сч. 0 105 00 000 «Материальные запасы» (п. 34 Инструкции № 174н);

• постановление Правительства РФ от 28.09.2000 № 731 «Об утверждении Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения со-

ответствующей отчетности» (далее — Правила № 731) — драгоценные металлы и драгоценные камни во всех видах и состояниях, включая драгоценные металлы и драгоценные камни, входящие в состав покупных комплектующих деталей, изделий, приборов, инструментов, оборудования, вооружения, военной техники, материалов, полуфабрикатов, в том числе закупаемых за границей, и содержащиеся в ломе и отходах драгоценных металлов и отходах драгоценных камней (учитываются по массе и качеству, а также в стоимостном выражении) (пп. 6 и 8 Правил № 731); приказ Минфина России от 29.08.2001 № 68н «Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении» (далее — Инструкция № 68н) — лом, отходы драгоценных металлов и отходы драгоценных камней, образующиеся в процессе производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней, лом и отходы драгоценных металлов — по наименованию драгоценных металлов, виду лома и отходов, массе лома и отходов в лигатуре и массе химически чистых драгоценных металлов, а также в стоимостном выражении, а отходы драгоценных камней — по наименованию, массе и в стоимостном выражении (пп. 3.1 и 6.5 Инструкции № 68н); приказ Минздрава СССР от 02.06.1981 № 590 «Об утверждении «Инструкции о порядке уче-

та, сбора, хранения и сдачи в государственный фонд серебра, золота, платины в виде лома и отходов, получаемых при сборе изношенных узлов и деталей медицинского оборудования, приборов и иных изделий, содержащих драгоценные металлы»» (далее — Инструкция № 590) — на основании актов на изъятие из изделий медицинской и иной техники узлов и деталей драгоценные металлы списываются с документов учета соответствующих изделий медицинской и иной техники и одновременно приходуются по действующим ценам в документах учета отходов по общей массе отходов по данным бухгалтерии (п. 4.10 Инструкции № 590).

Обратите внимание, говоря об учете отходов, не имеется в виду именно бухгалтерский учет на балансовых счетах. Учет отдельных видов отходов в учреждении может осуществляться отдельной профильной службой (должностным лицом). И только в том случае, если конкретные объекты отходов отвечают критериям отнесения объектов к нефинансовым активам (в частности, к материальным запасам), они независимо от их учета отдельной профильной службой (должностным лицом) принимаются к бухгалтерскому учету на балансовых счетах.

Так, согласно положениям § 9 Международного стандарта финансовой отчетности для общественного сектора (МСФО ОС) (IPSAS) 12 «Запасы» запасами признаются активы (см. также п. 98 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению»),

a) в форме сырья или материалов, предназначенных для использования в процессе производства;

b) в форме сырья или материалов, предназначенных для использования или распределяемых при предоставлении услуг;

(с) предназначенные для продажи или распределения в процессе операционной деятельности; или в процессе производства для продажи или распределения.

Следовательно, для принятия обоснованного решения о списании неиспользуемых материальных

запасов учреждению целесообразно убедиться в невозможности,

^ их дальнейшего использования в деятельности

учреждения (в деятельности других организаций государственного сектора); ^ их реализации.

При использовании в учреждении фотоматериалов, содержащих серебро, могут образовываться и собираться следующие отходы:

1) отработанные фиксажные растворы;

2) первая промывная вода после промывки отфиксированных отпечатков;

3) растворы, остающиеся от усиления изображений отпечатков;

4) обрезки фотобумаги и использованные или бракованные фотоотпечатки;

5) использованные или бракованные негативы фоторентгеновских пленок и фотопластинок;

6) бой фотопластинок;

7) заправочные и защитные концы фотокино-рентгенопленки;

8) остатки сухой или жидкой эмульсии;

9) обтирочные, фильтровальные и другие материалы, применяемые при фотографических работах и при обработке серебросодержащих отходов (бумага, ткань, вата и др.), которые после первичной обработки отправляются на специализированные предприятия для извлечения из них серебра.

Пример. Бюджетная организация (продавец) заключила с организацией (покупатель) договор купли-продажи лома и отходов, содержащих драгоценные металлы с последующей их утилизацией. Продавец сдал рентгеновскую пленку и отработанный фиксаж для переработки с последующим аффинированием драгоценных металлов. Покупатель перечислил на расчетный счет продавца оплату стоимости драгоценных металлов в соответствии с прейскурантом, представил приходный ордер на сданные материальные ценности по ф. № М-4 и паспорт. Сданные материальные ценности не числились на балансе продавца, поскольку они являются расходным материалом.

Каким должен быть документооборот по данной сделке между организациями? Как отразить эту сделку в бухгалтерском учете продавца?

Собранные серебросодержащие отходы учреждение обязано реализовывать в порядке, установленном законодательством РФ (п. 1.8 Инструкции № 68н).

Как видим, выполняется как минимум одно из условий отражения данных отходов в бухгал-

терском учете в качестве материальных запасов. Следовательно, данные отходы обоснованно могут быть приняты к учету на сч. 2 105 36 000 «Прочие материальные запасы — иное движимое имущество учреждения», а средства от их реализации будут рассматриваться в качестве доходов от реализации активов.

И, наоборот, отправка взрывоопасных, радиоактивных и ядовитых отходов и лома, а также горючих и жидких материалов, содержащих серебро, на перерабатывающее предприятие не допускается. Такие отходы могут «генерировать» определенные расходы, связанные с их вывозом и утилизацией в соответствии с требованиями действующего законодательства. Такие отходы уже не соответствуют вышеуказанным критериям, в связи с чем они не могут приниматься к бухгалтерскому учету в качестве материальных запасов.

Документальное оформление. Принятие к учету серебросодержащих отходов может быть произведено на основании акта о приемке материалов (ф. 0315004). Передача отходов специализированной организации может быть оформлена накладной на отпуск материалов на сторону (ф. 0315007). Помимо данной накладной в случае доставки отходов транспортом учреждения может быть оформлена соответствующая товарно-транспортная накладная (ф. 0345009).

Принимающая отходы сторона оформляет приемный акт (приходный ордер), один из экземпляров которого может быть выдан представителю учреждения (п. 6.10 Инструкции № 68н).

После извлечения драгоценных металлов из полученных отходов перерабатывающая организация выдает учреждению паспорт, в котором отражается фактическое количество драгоценных металлов, содержащихся в сданных отходах. Бухгалтер учреждения сопоставляет количество драгоценных металлов в сданных отходах с паспортными данными аффинажной организации и при наличии расхождений выясняет их причины (п. 6.20 Инструкции № 68н).

По результатам сопоставления в учетные и отчетные документы вносятся необходимые корректировки. При этом первоначальные сведения о количестве драгоценных металлов, содержащихся в отходах, записанные на основании данных технической документации или иных источников, исправляются. Исправления производятся путем зачеркивания первоначальных записей и проставления над ними новых записей. Новые записи о

поставленных на учет и отправленных драгоценных металлах производятся на основании паспортных данных перерабатывающих предприятий.

Бухгалтерский учет. Учитывая вышеизложенное, а также положения Инструкции № 174н, в учете учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

1) Д-т сч. 2 105 36 340 (аналитический счет «Склад») К-т сч. 2 401 10 180 — на основании акта о приемке материалов (ф. 0315004) приняты к учету серебросодержащие отходы;

2) Д-т сч. 2 105 36 340 (аналитический счет «Аффинажная организация») К-т сч. 2 105 36 340 (аналитический счет «Склад») — на основании накладной на отпуск материалов на сторону (ф. 0315007) отходы переданы в аффинажную организацию;

3) Д-т сч. 2 401 10 172 К-т сч. 2 105 36 440 (аналитический счет «Аффинажная организация») — на основании приходного ордера и паспорта аффинажной организации отражено выбытие реализованных отходов;

4) Дебет 2 205 74 560 К-т сч. 2 401 10 172 — начислен доход от реализации отходов, аффинажной организации выставлен счет (счет-фактура);

5) Д-т сч. 2 201 11 510 К-т сч. 2 205 74 660 — на лицевой счет зачислены средства от аффинажной организации; одновременно отражено увеличение по забалансовому сч. 17 (по коду 440 КОСГУ).

Бухгалтерские записи в части начисления и уплаты НДС автором статьи не приводятся в связи с тем, что согласно подп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС реализация лома и отходов драгоценных металлов для производства драгоценных металлов и аффинажа (см. также письма Минфина России от 02.05.2012 № 03-07-05/11, от 09.08.2010 № 03-07-11/350).

При этом, в случае если реализованные отходы не были учтены на балансе у учреждения в составе материальных запасов (например, профильной комиссией учреждения было принято решение о несоответствии названных отходов критериям отнесения к материальным запасам в связи с отсутствием данных о содержании драгоценных металлов в паспортах на фотоматериалы и справочной литературе), поступившие доходы могут быть отражены следующим образом:

1) Д-т сч. 2 205 81 560 К-т сч. 2 401 10 180 — на основании приходного ордера и паспорта аффинажной организации начислен доход бюджетного учреждения;

2) Д-т сч. 2 201 11 510 К-т сч. 2 205 81 660 — на

лицевой счет учреждения зачислены средства от аффинажной организации, одновременно отражено увеличение по забалансовому сч. 17 (по коду 180 КОСГУ).

Список литературы

1. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 № 51-ФЗ.

2. Международный стандарт финансовой отчетности для общественного сектора (IPSAS) 12 «Запасы». URL: http://www. minfin. ru/ru/budget/ sfo/msfo/.

3. Об отходах производства и потребления: Федеральный закон от 24.06.1998 № 89-ФЗ.

4. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.

5. Об утверждении Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении: приказ Минфина России от 29.08.2001 № 68н.

6. Об утверждении Инструкции о порядке учета, сбора, хранения и сдачи в государственный фонд серебра, золота, платины в виде лома и отходов, получаемых при сборе изношенных узлов и деталей медицинского оборудования, приборов и иных изделий, содержащих драгоценные металлы: приказ Минздрава СССР от 02.06.1981 № 590.

7. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 16.12.2010 № 174н.

8. Об утверждении Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности: постановление Правительства РФ от 28.09.2000 № 731.

9. Письмо Минфина России от 09.08.2010 № 0307-11/350.

10. Письмо Минфина России от 02.05.2012 № 03-07-05/11.