CC BY
174
СТРУКТУРА УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ
А.В. ГЛУЩЕНКО
Волгоградский государственный университет
Т.Ю. НАБОЙЩИКОВА
Волгоградский государственный университет
В статье обоснована необходимость внедрения интегрированной системы учета в бюджетных учреждениях, включающей управленческий, налоговый и бухгалтерский учет. Определена роль учетной политики в организации интегрированной системы учета, даны рекомендации по ее оптимальной структуре с выделением четырех разделов.
Ключевые слова: бюджетные учреждения; бюджетный учет; управленческий учет; налоговый учет; учетная политика; интегрированная система учета; единый план счетов; единый график документооборота.
Коды классификатора JEL: Ж2, LL16.
В условиях реализации мер по повышению результативности бюджетных расходов, разработке и использованию методов финансирования расходов, ориентированных на результат, эффективному и прозрачному использованию бюджетных средств в соответствии с приоритетами государственной политики основной задачей органов государственной власти и местного самоуправления становится организация рациональной системы бюджетного учета в бюджетных учреждениях. Бюджетный учет при этом является одним из инструментов проведения экономической политики государства, способным обслуживать прямые интересы государства в области управления и контроля за общественными финансами.
Сегодня с учетом реформ бюджетной сферы и Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Министерства финансов России от 01.07.2004 № 180, наиболее рациональным представляется организация единой системы бюджетного учета в трех направлениях: для бухгалтерских, налоговых и управленческих целей (рис. 1).
Рис. 1. Интегрированная система учета в бюджетных учреждениях
Каждая из функционирующих в информационном поле учреждения учетных подсистем призвана полно и своевременно удовлетворить соответствующие информационные потребности определенных пользователей: бухгалтерский учет — своевременно обеспечить вышестоящую организацию информацией об исполнении сметы и направлениях расходования бюджетных средств; налоговый учет — правильно и в соответствии с установленными сроками рассчитаться с бюджетом и внебюджетными фондами; управленческий учет — обеспечить информационную поддержку руководства учреждения при принятии управленческих решений.
© Глущенко А.В., Набойщикова Т.Ю., 2009
ТЕRRА ECONOMICUS (Экономичeский вестник Ростовского государственного университета) ^ 2009 Том 7 № 2 (часть 3)
ТЕ1^А ЕС01\ЮМ!С118 (Экономический вестник Ростовского государственного университета) ^ 2009 Том 7 № 2 (часть 3)
Интегрированная учетная система позволит в рамках единой учетной информационной базы удовлетворять потребности всех заинтересованных пользователей, не игнорируя при этом конкретные особенности функционирования экономических субъектов. Однако затраты на ее создание, ведение и внедрение в учетный процесс должны быть экономически целесообразными и обоснованными.
Изучение проблем организации бухгалтерского, налогового и управленческого видов учета в организациях различных форм собственности позволило определить следующие преимущества интегрированной системы учета:
❖ использование единого первичного источника информации для различных подсистем учета;
❖ высокий уровень достоверности информации при многократной обработке данных о хозяйственных операциях в различных подсистемах учета;
❖ возможность внедрения единого программного комплекса с целью автоматизированной трансформации данных;
❖ сопоставимость данных бухгалтерского, налогового и управленческого видов учета;
❖ формирование единого плана счетов, детализированного субсчетами;
❖ сокращение документооборота в учреждении вследствие исключения дублирования информации;
❖ экономия финансовых средств.
Кроме того, параллельное (автономное) ведение бухгалтерского, налогового и управленческого видов учета, предполагающих различные методы оценки фактов финансово-хозяйственной жизни, означает дополнительную работу бухгалтерии и может, в зависимости от объемов деятельности потребовать создания новых рабочих мест.
Учитывая, что бюджетные учреждения, как правило, в большинстве не являются крупными и ограничены в финансовых ресурсах, в данных структурах целесообразно формировать единую учетную систему.
Общей формулой учетного процесса в учреждении, позволяющей максимально сблизить различные виды учета, в данном случае считается учетная политика.
Для большинства хозяйствующих субъектов современной России осознание значимости учетной политики как основного внутреннего стандарта, на базе которого формируется комплекс организационно-распорядительных документов, а также использование содержащихся в ней возможностей для эффективного управления затратами и финансовыми результатами уже прочно закрепилось.
В государственном же секторе к разработке учетной политики подходят формально. В большинстве не только учреждений, но и в их вышестоящих организациях, положения по учетной политике либо отсутствуют совсем, либо склоняются к простому цитированию приказа Министерства финансов РФ от 30.12.2008 № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету». Вместе с тем, в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все организации, в том числе и бюджетные учреждения, обязаны самостоятельно формировать учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности.
Несмотря на то что Приложение № 1 «Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) к приказу Министерства финансов РФ от 06.10.2008 года № 106н «Об утверждении Положений по бухгалтерскому учету» на бюджетные учреждения не распространяется, это не исключает возможности использования учреждениями общих принципов формирования учетной политики в рамках, не противоречащих действующему бюджетному законодательству.
По нашему мнению, учетная политика в бюджетном учреждении должна стать важнейшим связующим звеном, ее использование позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, максимально отвечающий информационным запросам руководства и вышестоящей организации, способствуя тем самым принятию ими адекватных управленческих решений и управлению, ориентированному на результат.
В связи с этим считаем целесообразным разрабатывать единую учетную политику государственным учреждениям в трех направлениях: для бухгалтерских, налоговых и управленческих целей.
При этом система бухгалтерского учета с присущими ей информационной и контрольной функциями играет основополагающую роль, объединяя в единой информационной системе данные, необходимые для решения различных задач, а в учетных политиках по другим видам учета отражаются отличия от нее и порядок трансформация данных из одного вида учета в другой.
В данном случае наиболее оптимальной представляется структура единой учетной политики, состоящей из четырех разделов: общие положения; учетная политика для целей бюджетного (бухгалтерского) учета; учетная политика для целей налогового учета; учетная политика для целей управленческого учета (рис. 2). Каждый из разделов, за исключением первого, опирается на общепризнанные аспекты учетной политики: организационный, технический и методический.
СТРУКТУРА УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ
117
В «Организационном аспекте» описывается порядок организации работы бухгалтерской службы учреждения, направленный на успешное выполнение задач, стоящих перед информационной системой, обеспечивающей процесс принятия экономических решений, например, схема ведения бухгалтерского учета, уровень централизации учета, структура бухгалтерского аппарата, организация документооборота, порядок и сроки проведения инвентаризации.
Рис. 2. Структура учетной политики бюджетных учреждений
«Технический аспект» отражает совокупность приемов и способов, используемых учреждением при построении учетного процесса, и включает технологию обработки учетной информации, структуру рабочего плана счетов, систему внутреннего контроля и отчетности учреждения.
«Методический аспект» раскрывает вопросы признания, квалификации, оценки и калькулирования активов и обязательств, которые определяют варианты отражения в учете информации о финансово-хозяйственной деятельности, исходя из альтернативных приемов и способов. Это выражается в возможности отражения одних и тех же фактов хозяйственной жизни неодинаковыми проводками и в различных оценках, что в конечном итоге позволяет получить разные варианты отчетности.
На основании перечисленных аспектов для целей интеграции учетных систем в учетной политике необходимо предусмотреть тождественность техники, методов учета и оценки объектов учета в разделах как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового и управленческого видов учета.
В разделе учетной политики «Общие положения» содержатся сведения об учреждении (полное название, наименование вышестоящей организации, дата государственной регистрации, реквизиты расчетного счета, юридический и почтовый адреса, перечень видов деятельности (в том числе в разрезе бюджетной и предпринимательской в связи с тем, что в соответствии со ст. 321.1 Налогового кодекса бюджетными учреждениями ведется раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и коммерческой деятельности), о структуре бухгалтерии с указанием должностных лиц, ответственных за ведение определенного вида или сегмента учета; о нормативной базе, послужившей основой разработки учетной политики; об основных принципах ведения учета и составления отчетности; условиях изменения принятой учетной политики и применяемых в учреждении программных продуктах.
Раздел «Учетная политика для целей бухгалтерского учета» формируется на основании законодательства о бюджетном учете, определяющем конечный перечень элементов, среди которых разрешен выбор. Единая методология и стандарты бюджетного учета и бюджетной отчетности устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с положениями Бюджетного кодекса.
При формировании учетной политики для целей бухгалтерского учета государственные учреждения опираются:
♦ на план счетов бюджетного учета;
♦ порядок отражения операций по исполнению бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на счетах бюджетного учета;
♦ порядок отражения органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, операций по кассовому обслуживанию исполнению бюджетов на счетах бюджетного учета;
ТЕ1^А ЕС01\ЮМ!С118 (Экономический вестник Ростовского государственного университета) ^ 2009 Том 7 № 2 (часть 3)
ТЕ1^А ЕС0\0М!СУ8 (Экономический вестник Ростовского государственного университета) ^ 2009 Том 7 № 2 (часть 3)
♦ корреспонденцию счетов бюджетного учета;
♦ иные вопросы организации бюджетного учета.
В этом разделе дополнительному регулированию подлежат такие моменты, как, например, порядок и сроки проведения инвентаризации; перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов; порядок выдачи денежных средств в подотчет; нетиповые формы первичных документов; рабочий план счетов; график документооборота.
Разработка раздела «Учетная политика для целей налогового учета» определена Налоговым кодексом РФ, согласно ст. 313 которого порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике, которая должна обеспечивать отражение полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных в течение отчетного периода, а также информации для контроля внешними и внутренними пользователями за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Учетная политика для целей налогового учета использует права, предоставленные налоговым законодательством в части выбора возможных вариантов расчета налоговой базы.
В этом разделе следует перечислить все налоги, подлежащие уплате учреждением, определить лицо или службу, ответственную за ведение налогового учета, закрепить регистры налогового учета, план счетов налогового учета и утвердить структуру документооборота.
Данный раздел в методическом аспекте следует формировать по видам уплачиваемых налогов: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на добычу полезных ископаемых, налог на имущество организаций, земельный налог, транспортный налог, единый социальный налог и налог на доходы физических лиц.
Формирование такого раздела как «Учетная политика для целей управленческого учета», является принципиально новым элементом организации бюджетного учета, связанным с реализацией Концепции административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 гг., и осуществляется по внутренним правилам, установленным самим учреждением с учетом специфики его деятельности. Учетная политика для целей управленческого учета предполагает максимальное количество альтернатив. Данный вид учета не регламентируется, и бухгалтер может выбирать среди неограниченного количества элементов, вплоть до определения таких глобальных позиций, как использование двойной записи, единого денежного измерителя, первичных документов и т.д. В части оформления и раскрытия такой учетной политики необходимо отразить: перечень центров ответственности; формы управленческой отчетности с инструкциями исполнителям по их составлению и выполнению; план счетов управленческого учета и методические указания по его ведению; классификацию затрат, применяемую в учреждении; методы калькулирования себестоимости; план документооборота; порядок построения службы управленческого учета, ее взаимодействие с другими подразделениями.
В качестве приложений к учетной политике могут быть представлены единый план счетов, разработанный в соответствующих разделах для целей бухгалтерского, налогового и управленческого учета, или единый график документооборота.
Таким образом, предлагаемая нами структура учетной политики наиболее полно отражает все стороны учетного процесса в бюджетных учреждениях, способствуя их интеграции, и представляет собой реальный инструмент влияния на мнение пользователей отчетности о финансовом положении учреждения. От того насколько действенна интегрированная система, насколько эффективно построен информационный обмен, зависит успешность функционирования учреждения в целом, и формирование учетной политики в данном случае можно рассматривать как один из организационных моментов интеграции учетных систем.
ЛИТЕРАТУРА
1. Захарьин В.Р. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях : Новые правила ведения учета. М.: Омега-Л, 2006.
2. Кругляк З.И. Взаимодействие систем бухгалтерского и налогового учета: Международный опыт и российская практика // Все для бухгалтера. 2007. № 15. [Консультант Плюс: Финансовые консультации: Приложение: Бухгалтерская пресса и книги].
3. МедведевМ.Ю. Учетная политика организации на 2009 год : практ. пособие. М. : КНОРУС, 2009.
4. Приказ Министерства финансов РФ от 30.12.2008 № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету» [Справочно-правовая система Консультант Плюс].
5. Подоляк Н. Интеграция бухгалтерского и управленческого учета // Финансовая газета. Региональный
выпуск. 2007. № 45. [Справочно-правовая система Консультант Плюс: Финансовые консультации:
Приложение: Бухгалтерская пресса и книги].
