CC BY
203
зарубежный опыт
СТРУКТУРА, СОДЕРЖАНИЕ И ПОДГОТОВКА БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА В СИСТЕМЕ ив СААР
С.Н. Поленова,
кандидат экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета Российского университета кооперации
Бухгалтерский баланс как форма финансовой отчетности американских компаний входит в состав наиболее важных составляющих. Он представляет компанию как держателя собственных ресурсов — активов, которые равны источникам их формирования. Данные балансового отчета являются остатками по счетам бухгалтерского учета на отчетную дату.
Баланс показывает финансовое положение хозяйствующего субъекта, под которым понимает наличие экономических ресурсов, принадлежащих компании, в сопоставлении с капиталом. Поскольку капитал любого юридического лица подразделяется на собственный и привлеченный (долгосрочная и краткосрочная кредиторская задолженности), согласно балансовому уравнению сумма экономических ресурсов на отчетную дату равна совокупности собственного капитала американской компании и привлеченного капитала: экономические ресурсы = собственный капитал + привлеченный капитал. В бухгалтерском учете экономические ресурсы представляют активы компании, а капитал трактуется, с одной стороны, как кредиторская задолженность по отношению к владельцам (собственный капитал — акционерный капитал, уставный капитал и др.), а, с другой стороны, как кредиторская задолженность сторонним юридическим, физическим лицам, а также государственным институтам (федеральному бюджету, бюджетам штатов и др.)
Активы (assets) представляют будущие доходы в результате операций по их использованию или контролю в процессе хозяйственной
деятельности. Формирование этого элемента балансового отчета хозяйствующего субъекта происходит в результате операций по приобретению, заготовлению, обмену и др. или сделок и событий, произошедших в прошлых отчетных периодах и повлекших поступление ресурсов, квалифицируемых как активы.
Пассивы (liabilities), или привлеченный капитал, являются частью обязательств, дальнейшие операции с которыми имеют целью уменьшение потенциальных экономических выгод компании. Отражение в бухгалтерском балансе пассивов вызвано операциями получения активов, работ, услуг других юридических или физических лиц в отчетном периоде, а также событиями, имевшими место в прошлом.
Собственный капитал (equity) характеризуется остаточной стоимостью активов после вычета пассивов в форме привлеченного капитала. Его определяют как собственный вклад владельца компании или как его заявку на активы компании, оставшиеся после погашения обязательств перед третьими лицами.
Все хозяйственные операции, происходящие у юридического лица и связанные с влиянием на сумму собственного капитала владельца, подразделяют на два вида:
1-й вид — операции по увеличению собственного капитала;
2-й вид — операции по уменьшению собственного капитала.
Представим на схеме виды операций, приводящих к увеличению собственного капитала владельца (рис. 1).
ВЛОЖЕНИЯ
СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ
ДОХОДЫ
Рис. 1. Схема видов операций, увеличивающих собственный капитал компании
Операциями по увеличению собственного капитала являются отраженные в учете события, связанные с вложениями собственника, независимо от финансовых результатов деятельности компании. Рост собственного капитала происходит также в результате направления части прибыли компании на его увеличение.
Виды операций по уменьшению собственного капитала владельца отражены на рис. 2.
ИЗЪЯТИЯ
СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ
РАСХОДЫ
Рис. 2. Схема видов операций, уменьшающих собственный капитал компании
Операциями по уменьшению капитала являются события по его изъятию собственником, а также текущие операции, связанные с расходованием ресурсов.
Требования, предъявляемые системой US GAAP к составлению бухгалтерского баланса, состоят в следующем:
- содержанию бухгалтерского баланса предшествует адресная часть, которая должна содержать наименование отчета; период, за который она составлена, или дата, на которую она составлена; наименование компании и ее юридический статус (индивидуальное частное предприятие, партнерство, корпорация или акционерное общество);
- статьи актива располагаются в бухгалтерском балансе исходя из степени убывания их ликвидности, т.е. сначала даются статью наиболее ликвидные, а затем наименее ликвидные;
- статьи пассива баланса показываются исходя из следующего правила: сначала наиболее срочные, а затем наименее срочные обязательства. Причем отдельно располагают краткосрочные и долгосрочные обязательства;
- после обязательств компании представляют виды собственного капитала владельца или акционерный капитал, причем начинают с данных о наиболее стабильных видах собственно-
го капитала и заканчивают видами капитала, являющимися наименее стабильными; - данные, отражаемые по тем или иным статьям бухгалтерского баланса, не могут быть взаимозачтены. Однако такая возможность представляется по тем суммам, которые, будучи достаточно точно установлены, согласно юридическим нормам могут быть зачтены и по ним имеется намерение проведения зачетной операции.
В стандартах US GAAP определены основные элементы бухгалтерского баланса, которые должны иметь место при формировании содержания данной отчетной формы в любых компаниях. Поскольку бухгалтерский баланс в США не является установленной формой финансового отчета, он должен быть построен с учетом отраслевой специфики компании, отражать особенности и виды ее деятельности. Вместе с тем содержание балансового отчета должно отвечать требованиям денежного измерения, обособленного предприятия, действующего предприятия, учета по стоимости, двойственности учета (двойной записи), а также ценности, достоверности, сопоставимости, постоянства и др.
В содержании актива баланса основными группами имущества компаний считаются текущие активы и необоротные (нетекущие) активы (рис. 3).
ГРУППЫ ИМУЩЕСТВА КОМПАНИЙ
ТЕКУЩИЕ АКТИВЫ ВНЕОБОРОТНЫЕ (НЕТЕКУЩИЕ) АКТИВЫ
Рис. 3. Основные группы имущества американских компаний в активе балансового отчета
В составе текущих активов наиболее значимыми считаются денежные средства, краткосрочные инвестиции, дебиторская задолженность, запасы. К существенным видам необоротных активов относятся долгосрочные инвестиции, основные средства, нематериальные активы. Эти статьи и группы статей составляют содержание бухгалтерского баланса компаний США независимо от специфики деятельности. Однако в случае, когда одни и те же активы могут быть обращены и в течение короткого временного периода (в течение менее одного года),
и в течение более длительного периода, они относятся к рассматриваемым группам в зависимости от решения руководства компании в соответствии с учетной политикой.
В содержании пассива балансового отчета видами обязательств, которые выделяются как наиболее существенные, являются текущие (краткосрочные) обязательства и собственный капитал владельцев компании (акционерный, частный, уставный) (рис. 4).
ГРУППЫ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ КОМПАНИИ
ТЕКУЩИЕ (КРАТКОСРОЧНЫЕ) ОБЯЗАТЕЛЬСТВА СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ ВЛАДЕЛЬЦЕВ
Рис. 4. Основные группы обязательств американских компаний в пассиве балансового отчета
Текущие (краткосрочные) обязательства, включающие краткосрочные отложенные кредиты, краткосрочную задолженность различного характера, часть долгосрочных обязательств, которые должны быть погашены в текущем периоде, и др., представляют такие, которые должны быть погашены или в отчетном периоде за счет собственных текущих активов, или в результате создания новых текущих обязательств. Причем, если в результате погашения текущих обязательств используются собственные долгосрочные активы компании или в результате погашения возникают долгосрочные (нетекущие) обязательства, задолженность не признается краткосрочной (текущей). Кроме этого возможны ситуации, когда по условиям договоров с кредиторами компании должны погасить возникшую задолженность по первому требованию. Тогда такие обязательства считаются краткосрочными, возможными к погашению в любой момент времени.
В целом при разделении активов и обязательств на текущие (краткосрочные) и нетекущие (долгосрочные) используется принцип, рассматриваемый в системе US GAAP как «разумное предположение», «разумный подход».
Остальные виды задолженности квалифицируются как долгосрочные (нетекущие) обязательства и отражаются в бухгалтерском балансе американских компаний после представления данных о текущих (краткосрочных) обязательствах.
Типичный вариант бухгалтерского баланса компании США включает следующие показатели.
1. Активы
а) Текущие активы (оборотные средства):
— касса (денежные средства);
— краткосрочные инвестиции;
— дебиторская задолженность (счета к получению);
— векселя полученные;
— запасы;
— сырье и материалы;
— товары;
— незавершенное производство;
— готовая продукция;
— предоплаченные текущие расходы;
— прочие текущие активы.
б) Всего текущие активы.
в) Необоротные (долгосрочные) активы:
— основные средства;
— инвестиции;
— нематериальные (неосязаемые) активы;
— предоплаченные расходы будущих периодов;
— прочие необоротные (долгосрочные) активы.
г) Всего необоротных (долгосрочных) активов.
2. Всего активов. 3.Обязательства
а) Текущие (краткосрочные) обязательства:
— кредиторская задолженность (счета к оплате);
— векселя краткосрочные выданные;
— задолженность по заработной плате;
— задолженность по налогам;
— авансы полученные;
— доходы будущих периодов;
— прочие текущие обязательства.
б) Всего текущих обязательств.
в) Долгосрочные (нетекущие) обязательства:
— долгосрочные займы;
— долгосрочные кредиты;
— векселя долгосрочные выданные;
— закладные выданные;
— обязательства по аренде;
— облигации, подлежащие оплате;
— пенсионные обязательства.
г) Прочие долгосрочные (нетекущие) обязательства.
4. Всего обязательств.
5. Собственный капитал
— акционерный (уставный, объявленный) капитал;
— нераспределенная прибыль.
6. Всего собственный капитал.
7. Всего обязательства и капитал.
Статья «Касса (денежные средства)» актива баланса включает денежные средства компании, эквиваленты денежных средств или краткосрочные ценные бумаги (банковские депозиты, казначейские векселя, почтовые и срочные денежные переводы и др.). По этой статье показывают все наличные и безналичные денежные средства, иные средства обмена, принимаемые банком по номинальной стоимости. К денежным средствам относятся монеты, валюта, чеки, деньги на счетах в банках, денежные средства, находящиеся в кассе компании.
Характерные особенности эквивалентов денежных средств заключаются в том, что они являются легко реализуемыми (высоколиквидными) инвестициями. Они быстро конвертируются в суммы денежных средств, срок их погашения составляет менее трех месяцев и они подвержены незначительному риску изменения в стоимости.
Статья «Краткосрочные инвестиции» включает инвестиции на срок менее одного, следующего за отчетным, года или в течение нормально протекающего производственного (операционного) цикла. Нормальным производственным (операционным) циклом считается временной период, окончание которого означает возврат наличных денег, вложенных в такие инвестиции.
Вложениями в краткосрочные активы являются в большинстве инвестиции в ценные бумаги других компаний, которые находятся в свободном обращении на фондовых биржах. Они приобретаются в связи с тем, что компании в течение короткого временного периода имеют свободные денежные средства. Приобретение ценных бумаг позволяет получить дополнительные доходы и улучшить финансовое состояние. В случае потребности в наличных денежных средствах ценные бумаги могут быть реализованы в течение короткого временного периода.
Ценные бумаги, стоимость которых представляется в бухгалтерском балансе американской компании по статье «Краткосрочные инвестиции», в зависимости от их признаков разделяются на следующие группы: — торгуемые ценные бумаги (акции, облигации), предназначенные для перепродажи, и ценные бумаги, которые могут быть проданы при необходимости. Они представляются в бухгалтерской отчетности по рыночным ценам;
— ценные бумаги (облигации), предназначенные к погашению на установленную в них дату и учитываемые по стоимости приобретения с учетом дисконта или премии. По статье «Дебиторская задолженность (счета к получению)» отражаются суммы задолженности компании сторонних юридических или физических лиц по оказанным услугам, поставленной продукции и товарам, выполненным работам. Причем суммы задолженности по статье отражаются также в случае предоставления товаров и продукции в кредит. Они увеличиваются на сумму процентов за отсрочку платежей. По статье показываются чистые суммы по счетам к получению, которые формируются как разница между совокупной суммой кредиторской задолженности и суммой резервов (скидок) по сомнительным и безнадежным долгам. Поскольку в американской учетной системе широко распространена практика формирования таких резервов, в бухгалтерском балансе вслед за статьей «Дебиторская задолженность (счета к получению)» может быть представлена корректирующая статья резервов, позволяющая отразить реальную дебиторскую задолженность.
Статья «Векселя полученные» представляет задолженность покупателей, заказчиков и других дебиторов, обеспеченную векселем. Вексель является долговым обязательством, где определена сумма денежных средств к получению на определенную дату и в определенном месте. По этой статье отражается задолженность по простым векселям.
Векселя к получению могут представлять дебиторскую задолженность по товарам, продукции или задолженность по другим видам предоставленного имущества. Однако независимо от этого под них могут создаваться резервы безнадежных к получению долгов, механизм формирования которых отражается в учетной политике.
При фиксации в учете других видов дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе американских компаний они могут быть показаны отдельными статьями, исходя из допущения существенности, а могут быть представлены общей статьей «Прочая дебиторская задолженность».
Статья «Запасы» включает несколько показанных отдельно видов материально-производственных ценностей. Их совокупность определяется исходя из специфики деятельности компании. Когда составляется баланс торговой
компании, в составе запасов показываются такие виды запасов, как товары, материалы для хозяйственных нужд, канцелярские принадлежности и др. В производственных компаниях отдельно выделяют сырье, материалы, покупные материальные ценности, незавершенное производство, готовую продукцию, приобретенные комплектующие и др.
Для расчета стоимости материальных ценностей в бухгалтерском балансе используют цены, отвечающие требованиям низшей цены, которая выбирается из себестоимости, сформированной по фактическим расходам на приобретение и доведение до нормального состояния, и рыночной цены, определяемой в условиях активного рынка и желания сторон совершить сделку купли-продажи без принуждения и в связи с реальной необходимостью. В пояснениях к балансу или примечаниях к отчетности компания должна указать методы оценки материальных запасов.
Статья «Предоплаченные текущие расходы» представляет суммы, полученные компанией в оплату дебиторской задолженности, возникшей в будущих отчетных периодах или которая возникла по условиям договора в данном отчетном периоде, но относится к будущим периодам исходя из принципа соответствия. Предоплачен-ными текущими расходами являются полностью выплаченная компании-страховщику сумма страховой премии, оплаченная вперед сумма налогов, заработной платы работнику, арендной платы арендодателю. Эти суммы, как правило, охватывают периоды не более нескольких месяцев. В противном случае расходы будут рассматриваться как необоротные (долгосрочные) активы и отражаться в балансе по статье «Пре-доплаченные расходы будущих периодов».
По статье «Прочие текущие активы» отражаются суммы, которые исходя из экономического содержания активов, невозможно включить ни в одну из заполняемых в балансе статей.
Необоротные (долгосрочные) активы представлены в бухгалтерском балансе компаний, использующих систему US GAAP, такими видами, которые используются в них и приносят доходы в течение срока более одного отчетного периода: основные средства, нематериальные активы, долгосрочные инвестиции в объекты недвижимости, землю, транспортные средства и др.
По статье «Основные средства» формируются сведения о стоимости долгосрочных (нетекущих) объектов, приобретенных для использования в компании и извлечения дохода (земля, здания, машины, оборудование и др.). Они приобретаются для прямого или косвенного участия в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, а также для продажи товаров. Кроме этого, такие объекты имущества могут предназначаться для сдачи в аренду другим компаниям или использоваться для административных целей. Стоимость таких объектов основных средств может быть надежно определена.
В соответствии с требованием существенности в составе этой статьи могут отдельно показываться стоимость групп объектов основных средств: здания, оборудование, земля, транспорт, природные ископаемые и др. Часто после данных о стоимости основных средств приводятся сведения о сумме начисленной амортизации, рассматриваемой в системе US GAAP как «...распределение затрат и/или стоимости актива на весь срок его службы.» [4, с.333] и не имеющей «.отношения к расчету стоимости замены (возобновления) актива.» [4, с. 332].
Для оценки объектов основных средств в бухгалтерском балансе используется первоначальная стоимость, представляющая совокупность затрат на приобретение объекта и приведение его в рабочее состояние. Переоценка объектов основных средств по нормам стандартов US GAAP не разрешена.
В пояснениях к бухгалтерскому балансу и другим формам финансовой отчетности представляются детальные сведения, характеризующие основные средства как объект учета. Наиболее существенными сведениями являются данные о способах оценки, учетной стоимости до вычета накопленной амортизации, используемых способах начисления амортизации, сроках полезной службы объектов основных средств, накопленной амортизации на начало и конец отчетного периода и др.
Для статьи «Инвестиции» характерно, что все виды возможных долгосрочных инвестиций подразделяются на три основные категории: - инвестирование средств в ценные бумаги
компаний без учета выполнения текущих
задач;
- вложения в дочерние и зависимые компании;
- формирование долгосрочных целевых фондов для выполнения долгосрочных производственных и социальных программ;
- инвестирование в необоротные активы, которые создаются (строятся) в самой компании, но пока не могут быть учтены как основные средства, нематериальные (неосязаемые) активы и др.
Инвестиции в ценные бумаги сторонних компаний учитываются по данной статье, если не планируется их продажа на фондовых рынках в течение срока, превышающего год, а также, если срок их погашения (например, облигаций) более одного года. Такие инвестиции оцениваются в отчетности по ценам наименьшим из рыночных и цен приобретения.
Вложения в дочерние и зависимые компании отражаются в балансе по первоначальной стоимости. Инвестиции, направленные для накопления и дальнейшее использование на выполнение планируемых программ, отражаются в балансовом отчете нарастающим итогом с учетом причитающихся процентов.
Если компания осуществляет инвестиции в создаваемые или строящиеся необоротные активы, они представляются в сумме фактических расходов.
Нематериальные (неосязаемые) активы, отражаемые по статье баланса идентичного наименования, представляют такие долгосрочные активы, которые не имеют физической формы, являясь бестелесной субстанцией, но имеют стоимость, которая основывается на исключительных правах, привилегиях компании (авторские права, торговые марки, патенты, гудвилл, особые права на ведение торговой деятельности (franchise). Кроме этого такие объекты нематериальных активов используются для извлечения дохода, а их стоимость может быть определена с достаточной точностью.
Особенностью неосязаемых активов является длительный (более одного года) срок полезного использования. Установление этого срока позволяет амортизировать активы в течение длительного временного периода. Для учета амортизации используется либо отдельный счет, либо ее начисление производится напрямую путем уменьшения первоначальной стоимос-
ти каждого объекта. Когда идентифицировать срок полезного использования нематериальных активов не представляется возможным, их остаточная стоимость определяется путем тестирования на обесценение.
При наличии нескольких видов нематериальных активов они показываются каждый в отдельности по первоначальной стоимости с отдельным представлением суммы начисленной амортизации или с учетом обесценения.
Специфическим видом нематериальных (неосязаемых) активов в балансовом отчете является гудвилл. Его особенностью является отражение в учете и отчетности только в случае совершения операций покупки компании как суммы, исчисленной в виде разницы между стоимостью приобретенной компании и рыночной стоимостью ее активов. Причем стоимость такой компании исчисляется как совокупность стоимости всех преимуществ приобретения компании как комплекса в целом. Поскольку гудвилл квалифицируется как объект нематериальных активов с не-идентифицируемым сроком полезного использования, амортизация по нему не начисляется, а производится его тестирование на обесценение.
Предоплаченные расходы будущих периодов характеризуются тем, что произведены в целях получения компанией доходов в будущем в расчете на несколько лет (оплата всей суммы страховой премии по договору долгосрочного страхования, выплата арендодателю арендной платы, предусмотренной на несколько лет и др.). Такие расходы обладают свойством неопределенности и выделяются в отдельную статью в соответствии с принципом существенности. Если сумма ниже порога существенности, она показывается в составе прочих необоротных (долгосрочных) активов.
Статья «Предоплаченные расходы будущих периодов» при составлении балансового отчета американских компаний может иметь названия «Отложенные расходы», «Расходы будущих периодов» и др.
В состав статьи «Прочие необоротные (долгосрочные) активы» включаются, кроме названных выше, такие виды дебиторской задолженности, как долги работников долгосрочного характера по социальным программам, отсроченная долгосрочная задолженность фондов социальной защиты перед компанией и др.
Виды обязательств в пассиве бухгалтерского баланса американской компании разделяются на текущую и долгосрочную (нетекущую) задолженности (рис. 5).
Рис. 5. Виды обязательств в пассиве бухгалтерского баланса американских компаний
Текущие (краткосрочные) обязательства являются задолженностью, подлежащей погашению в течение срока менее одного года или менее одного операционного цикла. Для погашения компания может использовать либо текущие активы, либо формировать новые текущие обязательства. В связи с тем, что пассив балансового отчета американских компаний строится по принципу срочности погашения обязательств, вначале показываются текущие задолженности с наиболее ранними сроками возврата.
Долгосрочная (нетекущая) задолженность имеет качественные характеристики, определенные сроком ее погашения в течение следующих отчетных периодов или операционных (производственных) циклов, если каждый из них превышает срок отчетного периода. Такая задолженность показывается в балансе по стоимости приобретенных, принятых активов, работ, услуг с учетом суммы временной отсрочки выплат в виде процентов, определенных договорами, или иными документами, дополнительных сумм и др.
По статье «Кредиторская задолженность (счета к оплате)» по текущим (краткосрочным) обязательствам отражаются суммы текущей задолженности компании за товары, работы, услуги, выполненные сторонними компаниями, но пока не оплаченные. Здесь показываются суммы задолженности в соответствии с договорами или устной договоренностью, а также суммы задолженности по активам, поступившим в отчитывающуюся компанию на условиях краткосрочного кредита.
Векселя краткосрочные выданные, выделяемые в отдельную статью пассива балансового отчета, представляют вид кредиторской задол-
женности, оформленной выданным контрагенту векселем. Вексель является письменным обязательством по отношению к кредитору погасить сумму долга в определенный срок и в определенном месте с учетом процентов или дополнительной суммы за предоставление товарного кредита. Векселем также может быть оформлен кредит, предоставленный банком, а его сумма с учетом процентов будет отражена по данной статье.
Статья «Задолженность по заработной плате» формируется по данным о суммах начисленной, но не выданной работникам компании суммы заработной платы без учета начисленных на нее налогов.
Задолженность по налогам представляет начисленные, но не перечисленные суммы долга компании как юридического лица по налогам, сборам, другим отчислениям в федеральный бюджет, бюджет штата и др.
Для статьи «Авансы полученные» характерно представление сумм полученных компанией авансов под предстоящую поставку товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг на основе письменных договоров или устных обязательств. Полученные авансы, по сути, являются незаработанными доходами. Поэтому они, как не исполненные пока обязательства, отражаются в пассиве балансового отчета.
Доходами будущих периодов являются суммы фактически полученных доходов (перечисленных контрагентами), но относящихся к доходам будущих отчетных периодов.
Суммы текущих (краткосрочных) обязательств могут быть объединены при составлении бухгалтерского баланса в такие статьи, как «Условные (потенциальные) обязательства», «Задолженность по арендным платежам», «Дивиденды к выплате», «Задолженность по процентным платежам», «Денежные вклады покупателей» и др., исходя из принципов существенности и полезности для пользователей финансовой отчетности. Однако независимо от номенклатуры статей текущих обязательств в их основе лежит краткосрочность погашения.
В состав статьи «Прочие текущие обязательства» включаются незначительные суммы таких видов краткосрочной задолженности, которые не превышают порога существенности.
Статья «Долгосрочные займы» среди группы статей долгосрочных нетекущих обязательств
представляет суммы займов, полученных от юридических или физических лиц, на срок более одного отчетного периода или одного операционного (производственного) цикла, если он превышает отчетный период. Сумма долгосрочных займов показывается в балансовом отчете вместе с величиной причитающихся по ним процентов.
Долгосрочные кредиты являются суммами обязательств компании, возникших в результате выдачи их кредитными учреждениями на длительный срок вместе с суммами причитающихся процентов за весь срок кредитования.
По статье «Векселя долгосрочные выданные» представляются суммы долгосрочной задолженности компании, возникшей в результате выданных под нее векселей, со сроком погашения более одного отчетного периода вместе с причитающимися процентами.
Закладные выданные являются документами, на основании которых компания получает денежные средства под залог ценностей: земли, материально-производственных ресурсов, объектов недвижимости и др., подлежащих выкупу в течение более одного отчетного периода.
Статья «Обязательства по аренде» включает сумму задолженности в виде арендной платы по используемому компанией имуществу длительной эксплуатации (зданиям, частям зданий, оборудованию, автотранспорту, результатам интеллектуальной деятельности и др.) за весь период аренды, исходя из условий договоров.
По статье «Облигации, подлежащие оплате» показывают суммы задолженности по ценным бумагам, дающим право держателям на получение от компаний, выпустивших их, дохода в предусмотренный срок. Здесь отражаются продажная стоимость выпуска или его номинальная стоимость вместе с суммой фиксированного в облигациях процента от этой стоимости. Их оценка по продажной стоимости предусматривается учетной политикой компании при выпуске облигаций с премией, рассчитываемой как разница между стоимостью продажи облигаций и их номинальной стоимостью.
Статья «Пенсионные обязательства» формируется в бухгалтерском балансе в связи с обязанностью резервирования сумм будущих пенсионных платежей в соответствии с американским законодательством. Сумма по статье рассчиты-
вается по приведенной стоимости с учетом изменения стоимости денег во времени.
Кроме рассмотренных статей в содержании бухгалтерского баланса могут быть выделены статьи «Обязательства по лизингу», «Отложенные кредиты», «Отложенные налоговые платежи» и др. в зависимости от их существенности и необходимости информирования о них внешних пользователей. Если кроме сформированных статей компания имеет другие незначительные по суммам виды долгосрочной задолженности, она заполняет статью «Прочие долгосрочные (нетекущие) обязательства».
Группа статей «Собственный капитал» пассива бухгалтерского баланса американских компаний включает статьи, дающие представление о стоимости объявленного капитала, дополнительных вложениях собственников, сумме прибыли, полученной в процессе работы компании и не распределенной ни на какие другие цели, кроме вложений (реинвестирования) в компанию. Этот раздел показывает сумму задолженности компании ее собственникам, т.е. объем прав и интересов владельцев. Сумма капитала владельцев рассчитывается исходя из условий права собственности компаний — единоличное владение, товарищество или корпорация (акционерное общество) — как разность между валютой актива бухгалтерского баланса и суммой его обязательств.
По статье «Акционерный (уставный, объявленный) капитал» показывают стоимость простых и привилегированных акций, выпущенных и проданных компанией по номинальной стоимости. Однако сумма, указанная по данной статье, определяется также законодательством, действующим в штате регистрации компании. Поэтому по статье «Акционерный (уставный, объявленный) капитал» может быть показана сумма денежных средств, внесенных акционерами (владельцами, собственниками) компании, либо стоимость капитала, рассчитанного исходя из норм местного законодательства. Тогда в активе баланса будет представлена сумма задолженности акционеров, собственников по взносам в капитал.
В балансовом отчете или пояснениях к нему может быть приведена информация, которая разъясняет внешним пользователям действительную ситуацию по следующим направлениям:
- количеству выпущенных в обращение простых и привилегированных акций,
- их номинальной стоимости;
- суммам дивидендов, определенных по привилегированным акциям;
- общему количеству ценных бумаг, разрешенных к выпуску;
- стоимости реализованных акций;
- стоимости акций в обращении;
- стоимости ценных бумаг, не реализованных на фондовом рынке;
- стоимости собственных акций, выкупленных самой компанией;
- стоимости акций на руках у руководства компании;
- стоимости акций у работников компании и др. Вместо статьи «Акционерный (уставный,
объявленный) капитал» в бухгалтерском балансе может быть сформирована статья «Оплаченный (вложенный) капитал», где представляется не объявленная, а фактическая сумма активов, вложенных в уставный, акционерный капитал компании.
Сумма акционерного капитала в отдельных случаях может превышать номинальную стоимость ценных бумаг, по которой определяется сумма объявленного капитала. Превышение вызывается тем, что акции были проданы по цене, превышающей их номинальную стоимость. Такое превышение является эмиссионным доходом и носит название добавочного, или премиального, капитала. Добавочный капитал может быть увеличен (уменьшен) за счет разницы между номинальной стоимостью собственных акций, выкупленных компанией, и стоимостью покупки, а также в результате расчетов с кредиторами собственными акциями, выплаты дивидендов собственными акциями и др. операций с ними. Он может быть представлен статьей «Прочий внесенный капитал» в разделе пассива бухгалтерского баланса «Собственный капитал».
Решение о выкупе собственных акций производится, когда существует необходимость уменьшения числа акций на фондовом рынке для предотвращения поглощения компании, изменения номинальной стоимости акций, при необходимости продажи акций определенным физическим
или юридическим лицам, в том числе сотрудникам компании, предотвращения тенденции роста или снижения их рыночной стоимости и др.
Статья «Нераспределенная прибыль», являясь важным элементом собственного капитала, характеризует общую сумму чистой прибыли, накопленной в процессе функционирования компании и не использованной на выплату дивидендов или изъятия собственниками. Она представляет капитализированную величину, направленную на развитие компании. По данным о сумме накопленной прибыли можно судить о степени эффективности работы, прогнозировать будущие финансовые результаты и выплаты инвесторам.
В практической деятельности суммы полученной нераспределенной прибыли являются источниками приобретения товарно-материальных ценностей, необоротных активов, проведения НИОКР, проведения мероприятий социальной направленности и др. За счет нераспределенной прибыли могут погашаться затраты, связанные с судебным преследованием и исками против компании по погашению долгосрочной задолженности.
В отдельных компаниях статья «Нераспределенная прибыль» может разделяться на две составные части:
- прибыль, направленная на выплату дивидендов;
- чистая прибыль.
По данной статье может показываться сумма чистого убытка за отчетный период. Она представляется числом, заключенным в круглые скобки.
ЛИТЕРАТУРА
1. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP М.: Дело. 1998.
2. Нидлз Б. и др. Принципы бухгалтерского учета / Б.Нидлз, Х.Андерсон, Д.Колдуэлл: Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика. 1997.
3. Соловьева О.В. Международная практика учета и отчетности: Учебник. М.: ИНФРА-М. 2004.
4. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ./Под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика. 2000.
5. Weygandt J., Kieso D, KimmelP. Financial Accounting. 4-th ed., Jon Wiley &Sons, Inc. 2003.
