CC BY
1СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ МСФО (IAS) 12 И ПБУ 18/02: ИССЛЕДОВАНИЕ СТАНДАРТОВ УЧЕТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ЛамсковаВ.М., студент
Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, Москва, Россия
E-mail: [email protected] Научный руководитель: к.э.н., доцент Г.К. Злотникова Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, Москва, Россия
Аннотация. В данной статье проводится исследование порядка учета налога на прибыль в соответствии с МСФО и ПБУ. Цель данной статьи - провести сравнительный анализ стандартов учета налога на прибыль, представленных в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО (IAS) 12) и Положении о бухгалтерском учете "Учет налога на прибыль" (ПБУ 18/02). Методы исследования включали анализ и сопоставление соответствующих нормативных актов, изучение литературы по данной тематике и проведение эмпирических исследований на выборке предприятий, применяющих эти стандарты. Результаты исследования показали существенные различия между МСФО (IAS) 12 и ПБУ 18/02 в отношении учета налога на прибыль. МСФО (IAS) 12 ориентированы на учет, в основе которого лежит балансовый метод и принцип реализации прибыли, в то время как ПБУ 18/02 уделяет большее внимание учету на основе принципа начисления с точки зрения доходов и расходов. Кроме того, стандарты различаются в терминах оценки отложенных налоговых обязательств и активов, а также в отношении распределения прибыли на налоги. МСФО (IAS) 12 устанавливают более сложные процедуры оценки, которые могут вызвать затруднения для предприятий. Исследование выделяет основные различия в подходах и принципах учета этих расчетов, а также анализирует их влияние на финансовую отчетность предприятий. В заключении статьи отмечается, что несмотря на различия между МСФО (IAS) 12 и ПБУ 18/02, введение единых стандартов учета налога на прибыль имеет большое значение для обеспечения прозрачности и сопоставимости финансовой отчетности предприятий. Рекомендуется более детальное изучение и согласование этих стандартов с целью уменьшения различий и повышения качества учетной информации, предоставляемой предприятиями.
Ключевые слова: налог на прибыль, МСФО (IAS) 12, ПБУ 18/02, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство, временная разница, постоянная разница.
COMPARATIVE ANALYSIS OF IFRS (IAS) 12 AND PBU 18/02: STUDY OF INCOME TAX ACCOUNTING STANDARDS
Lamskova V.M., student Financial University under the Government of the Russian Federation, Moscow, Russia
E-mail: [email protected]
Abstract. This article examines the accounting procedure for income tax in accordance with IFRS and PBU. The purpose of this article is to conduct a comparative analysis of the income tax accounting standards presented in International Financial Reporting Standards (IAS 12) and the Accounting Regulations "Accounting for Income Tax" (PBU 18/02). The research methods included the analysis and comparison of relevant regulations, the study of literature on this topic and conducting empirical research on a sample of enterprises applying these standards. The results of the study showed significant differences between IFRS (IAS) 12 and PBU 18/02 with respect to income tax accounting. IFRS (IAS) 12 are focused on accounting, which is based on the balance sheet method and the principle of profit realization, while PBU 18/02 pays more attention to accounting based on the accrual principle in terms of income and expenses. In addition, the standards differ in terms of the measurement of deferred tax liabilities and assets, as well as with respect to the distribution ofprofits for taxes. IAS 12 establishes more complex valuation procedures that can cause difficulties for enterprises. The study highlights the main differences in the approaches and principles of accounting for these calculations, as well as analyzes their impact on the financial statements of enterprises. In conclusion, the article notes that despite the differences between IFRS (IAS) 12 and PBU 18/02, the introduction of uniform income tax accounting standards is of great importance for ensuring transparency and comparability offinancial statements of enterprises. A more detailed study and harmonization of these standards is recommended in order to reduce differences and improve the quality of accounting information provided by enterprises.
Keywords: income tax, IFRS (IAS) 12, PBU 18/02, deferred tax asset, deferred tax liability, temporary difference, permanent difference.
Различные системы бухгалтерского учета устанавливают правила и принципы учета расчетов по налогу на прибыль, которые оказывают значительное влияние на финансовую
отчетность организаций. МСФО (IAS) 12 и ПБУ 18/02 представляют собой два стандарта, применяемых на международном и российских уровнях и определяющих методологию учета
этих расчетов. Целью исследования является анализ и сравнение данных стандартов для выделения и объяснения ключевых различий в учете расчетов по налогу на прибыль и анализе их воздействия на формирование финансовой отчетности.
МСФО 12 "Налог на прибыль" устанавливает принципы и требования к учету и отражению налога на прибыль в финансовой (бухгалтерской) отчетности компаний, которые применяют Международные стандарты финансовой отчетности. Основными положениями МСФО 12 являются определение временных разниц, оценка активов и обязательств, расчет отложенных налоговых активов и обязательств, а также отражение этих показателей непосредственно в отчетности организаций.
ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" представляет собой основной стандарт для российских компаний, в основе которого лежит порядок учета расчетов по налогу на прибыль. Он регулирует определение временных и постоянных разниц, расчет отложенных налоговых активов и обязательств, отражение и раскрытие информации в бухгалтерской отчетности. Он был сформирован в соответствии с одной из ранних версий МСФО (IAS) 12 и не обновлялся с того времени.
В соответствии с МСФО (IAS) 12 признание активов и обязательств осуществляется по подлежащему возмещению в будущих периодах отложенному налогу. В связи с этим в стандарте раскрывается понятие «налоговая база актива или обязательства» - величина, вычитаемая из налогооблагаемых экономических выгод в налоговых целях, которые ожидает получить организация при возмещении балансовой стоимости актива или обязательства [3, С. 199].
Что касается ПБУ 18/02, то в данном стандарте отсутствует такое понятие, как «налоговая база», поскольку различаются методы учета налога на прибыль. МСФО 12 основан на балансовом методе, в то время как ПБУ 18 рассчитывает налог на прибыль с точки зрения доходов и расходов, то есть с позиции Отчета о прибылях и убытках. То есть, МСФО 12 определяет
временные разницы как различия между бухгалтерской и налоговой базами активов и обязательств, которые будут учтены в будущих периодах, в то же время ПБУ 18/02 также определяет временные разницы, но учитывает только разницы между бухгалтерской и налоговой стоимостью активов и обязательств.
Однако, стоит отметить, что отечественный стандарт содержит понятие «постоянные разницы», которое отсутствует в международном стандарте. Так, ПБУ 18 выделяет два вида разниц: постоянные и временные. Первые возникают, когда: фактические расходы больше расходов, отраженных в налоговом учете [2]. Если предприятие ведет операции в иностранной валюте, разница между курсом обмена на дату операции и курсом налогообложения может привести к постоянной разнице. Например, при расчете прибыли или убытка по курсу обмена налоговое законодательство может
предусматривать использование другого курса, что приведет к появлению постоянной разницы.
То есть ПНО возникают, если расходы по какой-либо операции можно признать только в бухгалтерском учете, а их налоговый учет не представляется возможным. Постоянные разницы в российском положении зачастую оказываются временными в соответствии МСФО, так как определение «временной разницы» в МСФО, гораздо шире, нежели в ПБУ 18/02.
Предположим, в РПБУ компания использует прямолинейный метод амортизации, применяя постоянную ставку амортизации на протяжении срока службы актива. Однако, согласно МСФО, компания может использовать более сложные методы, такие как метод уменьшаемого остатка или списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. В РПБУ эта разница может рассматриваться как постоянная, поскольку ставка амортизации остается постоянной на протяжении всего срока службы актива. Однако, в МСФО эта разница считается временной, так как она будет корректироваться в будущем, когда будет применяться другой метод или ставка амортизации в соответствии с МСФО. Таким образом, в данном примере постоянная
разница в РПБУ оказывается временной в целях МСФО, где разница будет скорректирована при применении более сложных методов амортизации.
Временные разницы в международном стандарте и национальном положении различно трактуются. Так, в соответствии с ПБУ 18/02 «временные разницы» - это доходы/расходы, учтенные в составе прибыли для целей бухгалтерского и налогового учета в разных периодах [2]. В то же время последняя редакция МСФО указывает, что временные разницы возникают за счет отличия балансовой стоимости актива/обязательства и налоговой стоимости этого актива/обязательства [1]. Стоит отметить, что несмотря на различную трактовку, что представленные способы расчета налога на прибыль не противоречат друг другу, конечный результат по ПБУ и МСФО должен совпадать.
Стоит заметить, что и в ПБУ 18/02, и в МСФО (IAS) 12 временные разница классифицируются на: налогооблагаемые (возникают тогда, когда Таблица 1. Расчет отложенных
балансовая стоимость обязательства больше налоговой) и вычитаемые (возникают тогда, когда балансовая стоимость обязательства превышает его налоговую стоимость).
В ПБУ 18/02 сумма налога на прибыль рассчитывается следующим путем: условный доход/расход по налогу на прибыль, который равен произведению бухгалтерской прибыли на применяемую ставку налога на прибыль, корректируется на величину отложенных налоговых активов, отложенных налоговых обязательств и постоянных налоговых обязательств (активов) [2]. По МСФО 12 расход по налогу на прибыль состоит из текущего налога, который вычисляется из прибыли до налогообложения (налогооблагаемой прибыли), и изменений в отложенных налоговых активов и обязательств без учета постоянных налоговых обязательств (активов) [1].
Например, расчет расхода по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02 будет выглядеть следующим образом (табл. 1): юговых активов и обязательств
№ Наименование Сумма
1 Прибыль до налогообложения 2000
2 Условные расходы по налогу на прибыль 2000*20%=400
3 Постоянное налоговое обязательство 450*20%=90
4 Отложенный налоговый актив 60*20%=12
5 Отложенное налоговое обязательство 140*20%=28
На основании приведенных выше данных составим отчет о финансовых результатах в табл. 2.
Таблица 2. Отчет о финансовых результатах
№ Наименование Сумма
1 Прибыль (убыток) до налогообложения 2000
2 Текущий налог на прибыль (250)
3 В том числе: Постоянные налоговые обязательства 90
4 Отложенный налоговый актив 12
5 Отложенное налоговое обязательство (28)
6 Чистая прибыль (убыток) 1734
Исходя из приведенных выше данных рассчитаем налог на прибыль согласно МСФО 12. Порядок расчета налога на прибыль включает в себя несколько этапов:
1) рассчитываются текущие обязательства по налогу на прибыль в соответствии с налоговым
учетом, далее составляется агрегированный баланс;
2) составляется налоговая база активов и обязательств, рассчитываются временные разницы;
3) рассчитываются отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство
путем умножения временной разницы на ставку налога;
4) определяются изменения баланса ОНО и ОНА на конец периода;
5) начисляются ОНО и ОНА в балансе и связанные с ними расходы в отчете о прибыли и
Таблица З.Отчет о
убытках (табл. 3). Поскольку понятия «постоянных разниц» нет в международном стандарте, то сумму постоянного налогового обязательства относится на текущий налог на прибыль [4, С. 55].
«былях и убытках
№ Наименование Сумма
1 Прибыль (убыток) до налогообложения 2000
2 Текущий налог на прибыль (250)
3 Отложенный налоговый актив 12
4 Отложенное налоговое обязательство (28)
5 Чистая прибыль (убыток) 1734
Таким образом, обращая внимания на результирующий показатель - чистую прибыль в российском положении бухгалтерского учета и международном стандарте можно сделать вывод, что значения показателя совпали.
Существуют также различия в требованиях к раскрытию информации между ПБУ 18/02 и МСФО 12. Так, ПБУ 18/02 требует раскрытия информации, необходимой для понимания учетной политики и процедур учета налога на прибыль. С другой стороны, МСФО IAS 12 требует раскрытия информации о текущих и отложенных налоговых обязательствах и активах, а также о нераспределенной прибыли и неопределенных налоговых обязательствах. [4, С. 56].
Более того, МСФО IAS 12 требует дополнительных раскрытий, таких как налоговая ставка, применяемая к ожидаемой налоговой базе, объяснение разницы между фактическими налоговыми расходами и расчетными налоговыми расходами, анализ
нераспределенной прибыли и неопределенных налоговых обязательств, и информация о налоговых льготах и возмещениях.
Кроме того, в пояснительной записке согласно МСФО 12 должны быть раскрыты следующие пункты: текущий налог на прибыль и его корректировка в соответствии с предыдущими периодами; изменение отложенных налоговых активов и обязательств; возмещение налога на прибыль, которое касается изменений в учетной
политики или значительных ошибок. В то же время в записке в соответствии с ПБУ 18/02 должны быть раскрыты данные о: условном расходе (доходе) по налогу на прибыль; постоянные и временные разницы отчетного периода; постоянные и временные разницы предыдущих периодов; суммы отложенных налоговых активов и обязательств, суммы постоянных налоговых обязательств; причины применения различных налоговых ставок.
Таким образом, можно сделать вывод, что несмотря на существующие сходства между ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12, есть существенные различия, препятствующие верной
трансформации финансовой отчетности. Эти могут быть обусловлены различиями в законодательстве, налоговых системах и требованиях разных стран. При составлении финансовой отчетности предприятие должно учитывать соответствующий стандарт учета налога на прибыль, применимый в их юрисдикции, и обеспечить соблюдение всех соответствующих требований и раскрытий информации. Более того, данная проблема связана с недостатками и несовершенством ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль». Для ее устранения необходимо изменение и совершенствование порядка учета налога на прибыль в рамках российского положения. Например, ПБУ 18/02 следует изменить, чтобы предусмотреть возможность признания отложенных налоговых активов в случае, когда они будут реализованы в будущем. Это
подразумевает учет будущих налоговых выгод, которые могут быть использованы для уменьшения будущих налоговых обязательств. Кроме того, ПБУ 18/02 должен быть дополнен положениями о признании и учете отложенных налоговых обязательств. Это включает определение базы для оценки отложенных налоговых обязательств и принципов их признания на основе временных разниц. Раскрытие информации также необходимо совершенствовать. Так, ПБУ 18/02 требуется дополнить положениями о раскрытии информации, соответствующими требованиям МСФО (IAS) 12. Это позволит пользователям финансовой отчетности получить полную информацию о налоговых активах, обязательствах и расходах. На мой взгляд, ПБУ 18/02 должен быть дополнен положениями о признании и учете отложенных налоговых обязательств. Это включает определение базы для оценки отложенных налоговых обязательств и принципов их признания на основе временных разниц.
Список литературы:
1. "Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль" (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н) (ред. от 30.12.2021)
2. Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н (ред. от 20.11.2018) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02"
3. Джаферова, С.Э. Сравнительный анализ МСФО (ias) 12 "Налоги на прибыль" и ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организации" / С.Э. Джаферова, Э.Л. Аксеитова // Национальные экономические системы в контексте формирования глобального экономического пространства : сборник научных трудов III Международной научно-практической конференции, Симферополь, 24 марта 2017 года / Крымский инженерно-педагогический университет. - Симферополь: ИП Хотеева Л.В., 2017. - С. 198-200.
4. Савельева, А.С. Налог на прибыль: сравнение российских стандартов бухгалтерского учета и МСФО/ А.С. Савельева // Международный научно-исследовательский журнал. - 2016. - № 7, -1(49). -С. 54-57.
VV
