CC BY
78
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 658.15
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА ДЕНЕЖНОГО ПОТОКА НА ОСНОВЕ МУЛЬТИПРОЕКТНОГО МЕТОДА
А.Ф.ЧЕРНЕНКО,
доктор экономических наук, профессор, директор Центра фундаментальных и прикладных исследований E-mail: [email protected] Южно-Уральский государственный университет (национальный исследовательский университет)
Т.Ю. ОНОКОЙ,
главный специалист финансово-экономического управления E-mail: [email protected] Центральный научно-исследовательский институт химии и механики
В современных условиях стабильность функционирования хозяйствующих субъектов различных экономических уровней в значительной степени определяется такими факторами, как эффективность управления денежными потоками, оперативный контроль финансирования проектов и расходования средств, аналитические возможности учетных данных и отчетных форм по движению денежных средств, обеспечивающих информационную поддержку системы управления хозяйствующим субъектом.
Цель статьи - разработка метода, позволяющего повысить аналитические свойства учетных данных и отчетных форм по движению денежных средств, обеспечить сопоставимость плановой и фактической структур данных учета денежных потоков, конкретизировать шаги по сближению регламен-
тированной отчетности с нормами Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).
С помощью логического и эмпирического методов проанализированы информационные возможности отчетности денежного потока, тенденции сближения с нормами МСФО, разработан мульти-проектный метод учета денежного потока для широкого круга хозяйствующих субъектов.
Представленный авторами мультипроектный метод позволяет создать единую информационную основу бухгалтерского и управленческого учета в системе Российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ), реализовать раздельный учет проектов и участников в разрезе денежных средств.
Применение мультипроектного метода является эффективным инструментом управления денежным потоком для широкого круга предприятий
на всех уровнях экономики. На практике мульти-проектный метод обеспечивает методическую и информационную основы процесса автоматизации создания управленческой отчетности.
Ключевые слова: денежный поток, детализация, преемственность, аналитический признак, мультипроектный метод, главный распорядитель бюджетных средств, МСФО
Обеспечение стабильного функционирования деятельности хозяйствующих субъектов на фоне динамично изменяющихся внешних условий определяет необходимость в совершенствовании подходов к эффективному управлению предприятием. Управленческие решения принимаются на основе имеющейся в распоряжении руководства информации, одним из носителей которой являются формы бухгалтерской отчетности и данные российской системы бухгалтерского учета. При этом информативность отчетных форм по движению денежных средств напрямую влияет на качество управленческих решений.
Авторами статьи предлагается мультипро-ектный метод формирования информации, представленный на примере отчетности по движению денежных средств, которую обязаны составлять главные распорядители бюджетных средств1.
На региональном уровне главными распорядителями бюджетных средств являются «наиболее значимые учреждения науки, образования, культуры и здравоохранения, указанные в ведомственной структуре расходов соответствующего бюджета»2.
1 Главный распорядитель бюджетных средств - понятие в бюджетном законодательстве РФ, обозначающее главного распорядителя средств федерального бюджета, средств бюджета субъекта РФ, средств местного бюджета. Главным распорядителем средств федерального бюджета является орган государственной власти РФ, имеющий право распределять средства федерального бюджета по подведомственным распорядителям и получателям бюджетных средств. Главный распорядитель средств бюджета субъекта РФ, средств местного бюджета -орган государственной власти субъекта РФ, орган местного самоуправления, бюджетное учреждение, имеющие право распределять бюджетные средства по подведомственным распорядителям и получателям средств бюджета субъекта РФ, средств местного бюджета, определенные ведомственной классификацией расходов соответствующего бюджета.
2 Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ: утверждена приказом Минфина России от 28.12.2010 № 191н.
Для главных распорядителей бюджетных средств региона и органов, организующих исполнение бюджета хозяйствующих субъектов, одной из основных форм финансовой отчетности является «Отчет о движении денежных средств» (Форма по ОКУД3 0503123 (далее - Форма 0503123), утвержденный приказом Минфина России от 28.12.2010 № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ».
Расходование бюджетных средств, выделенных на реализацию программ и мероприятий, требует строгой отчетности. Показатели регламентированных форм отчетности главных распорядителей бюджетных средств формируют в совокупности сводные показатели отчетности федерального органа, который непосредственно исполняет государственную функцию по формированию бюджетной отчетности (управление Федерального казначейства по субъектам РФ)4. Единый подход к формированию показателей отчетных форм главных распорядителей бюджетных средств обеспечивает прозрачность и сопоставимость консолидированной отчетности органов, организующих исполнение бюджета.
Значение денежного потока и его связи с показателями деятельности хозяйствующего субъекта сформулированы Б. Райаном: «Затраты и доходы возникают только в те моменты, когда потоки денежной наличности пересекают границы организации» [2, с. 100]. Денежный поток, связанный с плановой структурой данных и затратной составляющей, является обезличенным, несопоставимым с показателями финансовой отчетности и определяет снижение аналитической ценности финансовой отчетности в целом.
Такие характеристики ведущегося в настоящее время учета денежного потока, как уровень детализации, прозрачность получения показателей регламентированных форм отчетности, преемственность плановых показателей и сопоставимость со статьями затрат, не обладают
3 ОКУД - Общероссийский классификатор управленческой документации.
4 Административный регламент Федерального казначейства по исполнению государственной функции по формированию бюджетной отчетности: утвержден приказом Минфина России от 31.12.2008 № 155н.
необходимым уровнем методической проработанности. Обязательная для бюджетных организаций форма отчетности - Форма 05 03123 - документ, не имеющий аналитической ценности для внутреннего использования хозяйствующим субъектом, формирование ее показателей зачастую является разовым мероприятием обработки годовых данных по учету денежных средств.
Сущность мультипроектного метода учета денежного потока. Авторская классификация хозяйственных операций по движению денежных средств. С позиций этимологии название «мультипроектный» характеризует метод как возможность отражения в учете денежного потока множества проектов, являющихся, в свою очередь, объектами учета денежных средств. При этом проектами могут являться отдельно взятые работы, услуги, направления деятельности, виды продукции, деятельность структурных подразделений, объекты строительства и реконструкции, научно-исследовательские работы, опытно-конструкторские работы, прочие направления и объекты учета, которые определены исходя из информационно-аналитических потребностей системы управления хозяйствующего субъекта.
Перечень проектов (объектов), по которым необходима детальная информация по входящему и исходящему денежным потокам, определяется самим хозяйствующим субъектом. Например, производственное предприятие, выпускающее несколько видов серийной продукции, в учете денежного потока должно отражать поступления и перечисления по каждому из них. В контексте применения мультипроектного метода каждый вид выпускаемой продукции рассматривается как отдельный проект (объект) учета денежного потока.
Допустим, что оценка проектной деятельности осуществляется двумя различными методами: план-фактного анализа и анализа соотношения входящего и исходящего денежных потоков. Регламентированный учет денежного потока характеризует отсутствие сопоставимости структуры плановых и фактических данных по его реализации. Процесс определения перечня проектов в учете денежного потока основан на анализе плановых данных, перечне статей затрат, номенклатуре работ, услуг и прочих объектах, которые представляют информационную и аналитическую ценность для
системы управления хозяйствующего субъекта. Мультипроектный метод позволяет реализовать преемственность плановых и фактических данных, создавая мультипликационный эффект - копирование плановой структуры данных в фактических регистрах учета. Прозрачность соотношения поступающих и перечисляемых в рамках проекта средств обусловлена симметричной организацией данных по поступлению и расходованию.
Резюмируя сказанное, авторы приводят следующие доводы для обоснования названия разработанного ими метода:
- начальная часть названия - «мульти» - указывает на наличие целого перечня проектов, отражающихся в учете денежного потока, и идентичных повторяющихся действий, обусловленных алгоритмом организационного обеспечения метода;
- вторая часть названия авторского метода -«проектный» - основана на общепринятом восприятии значения слова «проект» как категории, обладающей плановой составляющей и оценкой соотношения поступлений и расходов на его реализацию. Сущность мультипроектного метода состоит в
применении системного подхода к учету денежного потока, который обеспечивает формирование учетных данных и отчетных форм в требуемых аналитических разрезах, а также в обеспечении управленческих требований к информации по движению денежных средств в стандартной конфигурации РСБУ.
Ниже авторы приводят основные аспекты мультипроектного метода учета денежного потока. Метод основывается на системном изменении аналитических свойств учетной информации и включает следующие этапы работы с учетной информацией:
- разработку классификации хозяйственных операций и «облика» аналитических признаков операций в учете денежного потока;
- формирование структуры справочника движения денежных средств в РСБУ, отражающей экономическое значение хозяйственных операций;
- установление соответствия операций и статей справочника движения денежных средств на основе информации, которая содержится в аналитических признаках.
Перечисленные этапы работы с учетной информацией по движению денежных средств являются универсальными для широкого круга хозяйствующих субъектов. В процессе применения мультипроектного метода учетная информация, в целях совершенствования ее аналитических свойств дополняется кодами классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ), которые содержатся в Форме 0503123. Коды КОСГУ были введены постановлением Правительства РФ от 22.05.2004 № 249 «О мерах по повышению результативности бюджетных расходов» и стали шагом к сближению бюджетного учета в рамках российской системы с требованиями МСФО.
Отражение кодов КОСГУ осуществляется в «теле» аналитического признака операций и наименовании статей справочника РСБУ - статей движения денежных средств. Наличие кода КОСГУ позволяет реализовать сопоставимость учетных данных хозяйствующего субъекта и регламентированной формы, обеспечивает прозрачную детализацию показателей Формы 0503123.
Авторская классификация и состав аналитических признаков хозяйственных операций в учете денежных потоков главных распорядителей бюджетных средств региона с помощью мульти-проектного метода приведены на рис. 1.
Классификация денежного потока разделяет учетные данные по входящему и исходящему денежным потокам. Исходящий денежный поток делится по принадлежности хозяйственных операций к косвенным и прямым расходам.
Особенности отражения в учете входящего денежного потока мультипроектным методом:
1) входящие хозяйственные операции дополняются обязательным перечнем аналитических признаков на этапе их обработки в РСБУ сотрудником финансового подразделения:
- наименованием проекта или его номером;
- кодом по КОСГУ из Формы 0503123, определяющим принадлежность хозяйственной операции к определенной строке справочника движения денежных средств и впоследствии к строке регламентированной формы;
2) хозяйственные операции, содержащие аналитический признак проекта и код по КОСГУ, распределяются в одноименные статьи справочника РСБУ.
Операции исходящего денежного потока характеризуются более широким диапазоном аналитических разрезов и делятся по принадлежности к косвенным или прямым расходам.
Процесс отражения в учете исходящих хозяйственных операций, относящихся к косвенным расходам, с помощью мультипроектного метода аналогичен процессу учета входящего денежного потока:
1) исходящие хозяйственные операции дополняются аналитическими признаками на этапе их обработки в РСБУ сотрудником финансового подразделения:
- наименованием статьи косвенных расходов в соответствии с номенклатурой статей, используемой хозяйствующим субъектом;
- кодом по КОСГУ из Формы 0503123, определяющим принадлежность операции к строке справочника движения денежных средств и строке формы;
2) операции, содержащие наименование статьи косвенных расходов и кода по КОСГУ, распределяются в одноименные статьи справочника РСБУ.
Исходящие хозяйственные операции, относящиеся к косвенным расходам, распределяются по статьям движения денежных средств, являю-
щимся структурными элементами справочника РСБУ. Структура одного из основных рабочих отчетов в российской системе бухгалтерского учета - оборотно-сальдовой ведомости по счету -представляет собой перечень показателей по статьям. На практике этот отчет является одной из самых распространенных рабочих форм.
Отражение в учете исходящих хозяйственных операций, относящихся к прямым расходам, обладает рядом отличительных особенностей, которые обусловлены детализацией данных о выполняемых проектах в учете денежного потока:
1) исходящие хозяйственные операции на этапе их обработки сотрудником финансового подразделения дополняются аналитическими признаками, которые содержат следующую информацию:
- наименование (номер) проекта;
- статью (направление) расходования в рамках выполнения проекта (материалы, спецоборудование и пр.);
- код по КОСГУ.
Исходящие хозяйственные операции, относящиеся к прямым расходам, формируют показатель расходования денежных средств по проекту. Статьи расхода или статьи сметной стоимости выполнения проекта отражаются в составе аналитического признака хозяйственных операций, позволяя получить информацию о расходовании средств по статьям в рамках проекта;
2) хозяйственные операции, содержащие аналитический признак проекта и код по КОСГУ, распределяются в одноименные статьи справочника РСБУ.
Количество аналитических признаков для различного вида хозяйственных операций определяется финансовой службой предприятия и может варьироваться в зависимости от потребностей в уровне детализации информации и специфики хозяйствующего субъекта. В зависимости от функционального назначения аналитические признаки хозяйственных операций классифицируются по трем типам:
- структурные;
- нормативные;
- операционные.
Далее авторы подробно рассматривают типы аналитических признаков и их целевое назначение при использовании в учете денежного потока.
Аналитический признак, в соответствии с которым хозяйственные операции сгруппированы в соответствующую статью движения денежных средств, является структурным, определяющим соответствие хозяйственной операции определенной статье - структурному элементу справочника движения денежных средств.
Номенклатура статей справочника РСБУ, принятого в учете хозяйствующего субъекта, определяет, в свою очередь, структуру входящих и исходящих денежных потоков.
Аналитический признак операции, выполняющий функцию связующего звена между данными учета и регламентированным отчетом, который формируется хозяйствующим субъектом, называется нормативным признаком хозяйственной операции. В качестве нормативного признака используется номер строки регламентированной формы. Например, для главных распорядителей бюджетных средств код по КОСГУ обеспечивает связь хозяйственной операции с Формой 0503123 по ОКУД.
Аналитические признаки, не содержащие информации о принадлежности к статье справочника движения денежных средств и кодам КОСГУ, применяются для детализации данных и обеспечения преемственности их плановой структуры. Перечень и формат отражения таких признаков зависят от потребностей руководства хозяйствующего субъекта.
Непосредственно в «теле» всех хозяйственных операций отражаются два вида аналитических признаков - структурные и нормативные, что является обязательным условием для применения мультипроектного метода. Отнесение хозяйственных операций на ту или иную статью движения денежных средств в соответствии со структурным признаком дает возможность упорядочить учет операций и наполнение статей движения денежных средств. Аналитический признак кода по КОСГУ позволяет сформировать информационную основу регламентированного отчета, обладающую аналитическим потенциалом. Операционные признаки целесообразно использовать для установления сопоставимости с плановыми показателями сметы и др.
Пример. Проект № 123 выполняется по смете, включающей транспортные услуги и работы
сторонней организации (подрядчика), которые могут быть представлены операционными признаками исходящих хозяйственных операций с краткими обозначениями: «тр» и «стор» соответственно. Аналитические признаки исходящих хозяйственных операций будут выглядеть следующим образом:
- 123/226/тр
- 123/246/стор.
Структурный, нормативный и операционный аналитические признаки разделены косой чертой. Первая цифра в составе аналитического признака означает номер выполняемого проекта, вторая -код транспортных расходов по КОСГУ Формы 0503123, буквенное обозначение - статью плановой сметы проекта.
На законодательном уровне единый подход к отражению расходования средств, учета денежных потоков и использованию в плановых сметах с помощью присвоения кодов по КОСГУ статьям затрат определен приказом Департамента здравоохранения г. Москвы от 29.10.2010 № 1987 «О порядке составления, утверждения и ведения бюджетной сметы государственных казенных учреждений, подведомственных Департаменту здравоохранения г. Москвы».
Данный подход можно рассматривать в качестве примера совершенствования методического подхода к учету денежных средств оператора бюджетных средств конкретного региона. Так, нормативный документ определяет порядок формирования плановых и фактических управленческих отчетов по освоению выделенных бюджетных средств в разрезе кодов КОСГУ. При этом конкретизации шагов по реализации сопоставимости регламентированной формы и внутренней отчетности «государственных казенных учреждений, подведомственных Департаменту здравоохранения города Москвы», документ не проводит.
В настоящее время коды КОСГУ используются потребителями бюджетных средств один раз в год, на этапе составления Формы 0503123. В ежедневной рабочей практике учета денежного потока данной классификации они не применяются. Сопоставимость и преемственность Формы 0503123 с данными внутреннего учета главного
распорядителя бюджетных средств, реализованные с помощью мультипроектного метода, решают проблему контроля за расходованием бюджетных средств со стороны государства и обеспечивают прозрачность данных о денежных потоках для руководства внутри хозяйствующего субъекта.
Алгоритм организационного обеспечения мультипроектного метода. Этот метод учета денежного потока включает организационно-методические этапы, определяющие повышение аналитических свойств данных учета и отчетных форм.
Организационное обеспечение метода содержит этапы обработки учетной информации с применением классификации хозяйственных операций и соответствующих им аналитических признаков, структуры статей движения денежных средств, отражающих экономическое значение денежного потока.
Алгоритм организационного обеспечения мультипроектного метода учета денежного потока для широкого круга хозяйствующих субъектов представлен на рис. 2.
Структура денежного потока главных распорядителей бюджетных средств регионального значения формируется с учетом нормативного признака хозяйственных операций, который содержит информацию о принадлежности к строке Формы 0503123. Это позволяет связать системным образом учетные данные денежного потока и показатели Формы 0503123. Строки «Отчета о движении денежных средств» носят обобщенный характер, одной строке соответствует несколько статей движения денежных средств, используемых хозяйствующим субъектом в учетной деятельности.
Повышение аналитических возможностей учетных данных и отчетных форм главных распорядителей бюджетных средств региона с помощью мультипроектного метода обусловлено следующими факторами:
- использованием кода по КОСГУ в качестве нормативного признака хозяйственных операций и их группировкой в соответствующих статьях справочника РСБУ;
- установлением соответствия статей справочника движения денежных средств РСБУ и строк Формы 0503123;
- транспонированием показателей статей справочника движения денежных средств в соответствии с их принадлежностью в Форму 0503123.
Применение базовых принципов мультипро-ектного метода, по мнению авторов, автоматически улучшает аналитические характеристики отчетов, формируемых в российской системе бухгалтерского учета. Изменение информативных возможностей данных и формирование их системной взаимосвязи качественным образом меняют потенциал учетных данных и отчетных форм.
Хозяйственные операции по движению денежных средств, дополненные управленческими элементами, являются одновременно информационными единицами управленческого и бухгалтерского учета и исключают ведение параллельного учета хозяйственных операций в управленческих целях. Аналитические признаки хозяйственных операций позволяют расширить направления анализа.
Основу мультипроектного метода составляет способ учета, позволяющий идентифицировать и отражать денежные потоки предприятия с позиций аналитических требований к информации системы управления.
Применение данного метода учета денежного потока базируется на основных критериях, предъявляемых к информации, - полноте, достоверности, постоянстве, существенности, сравнимости и значимости и позволяет достичь «объемного» отражения данных учета.
Закрепление на законодательном уровне применения кодов по КОСГУ в повседневной практике учета денежного потока и использование алгоритма организационного обеспечения мультипроектного метода для всех потребителей бюджетных средств позволили бы создать единое информационное пространство и сопоставимость консолидированной отчетности региона.
Форма 0503123 и сближение с нормами МСФО. Денежные потоки в Форме 0503123 представлены в разрезе трех видов хозяйственных операций:
- текущие операции;
- финансовые операции;
- инвестиционные операции.
Такая классификация разделов Формы 0503123, которую используют главные распоря-
Начало
Хозяйственные операции по движению денежных средств OD
В том числе:
— входящие - VO;
— исходящие, относящиеся к косвенным постоянным расходам, — IOK;
— исходящие, относящиеся к прямым переменным расходам, — IOP
Аналитические признаки хозяйственных операций APR
В том числе:
— структурные признаки STPR;
— нормативные признаки NPR
Справочник учетной системы РСБУ:
статьи входящего денежного потока VDP; статьи исходящего денежного потока
HI
Проведение в РСБУ VO по соответствующей APR статье VDP
Проведение в РСБУ IOK по соответствующей APR статье IDP
Учет денежного потока в РСБУ
Регламентированные, рабочиеи управленческие отчетные формы по учету денежного потока
^ Конец ^
Рис. 2. Организационное обеспечение муль-типроектного метода учета денежного потока
дители бюджетных средств региона, совпадает с классификацией разделов «Отчета о движении денежных средств» (Форма 0710004 по ОКУД), составление которого является обязательным для широкого круга хозяйствующих субъектов.
Различие наименований показателей (строк) внутри разделов Форм 0503123 и 0710004 обусловлено различными масштабами и спецификой деятельности главных распорядителей бюджетных средств региона и хозяйствующих субъектов экономического сектора. Строки в разделах Формы 0503123 представлены в разрезе кодов КОСГУ, горизонтальная структура отчета предполагает дифференцированное представление показателей бюджетной деятельности и приносящей доход деятельности. В целом структуру Формы 0503123 усложняет ряд нормативных условий:
- представление показателей в соответствии с
кодами КОСГУ;
- деление показателя строки на бюджетную и
внебюджетную деятельность.
Для решения задачи по сближению регламентированной отчетности с нормами МСФО требуется разработка методических основ формирования отчета по движению денежных средств. Совместить выполнение регламентированных условий, предъявляемых к отчету регионального уровня, и повышение информативности показателей возможно с помощью изменения аналитических возможностей информационной основы отчета, конкретизации шагов получения его показателей. Составление отчетности по нормам МСФО предполагает «объемную» оценку фактов хозяйственной жизни и их отражение в учете в соответствии с решением, принятым на основе профессионального суждения, призванного обеспечить наиболее достоверные показатели отчетности.
Одна из ключевых особенностей ведения бухгалтерского учета в соответствии с МСФО -необходимость использования сотрудниками организации при формировании финансовой отчетности профессионального суждения, основанного на их опыте, квалификации и будущих ожиданиях. Но определение термина «профессиональное суждение бухгалтера» отсутствует и в российских нормативных актах по бухгалтерскому учету, и в документах МСФО. Представляется, что это
не случайный пропуск или упущение, поскольку применение профессионального суждения является скорее подходом к ведению учета и формированию финансовой отчетности, а не единовременной процедурой, поддающейся жесткой регламентации [1].
Решение об отражении факта хозяйственной жизни, которое принимается в процессе профессионального суждения, опирается на имеющуюся в распоряжении сотрудника информацию. Полнота, актуальность и достоверность этой информации определяют не только качество принимаемых решений, но и достоверность бухгалтерского учета в целом. Допуская применение профессионального суждения как одного из определяющих критериев формирования регламентированной отчетности в соответствии с МСФО, необходимо обеспечить качество информационной основы.
Учет денежных потоков главных распорядителей бюджетных средств не является исключением. Например, во внутреннем учете и рабочих формах целесообразно вести учет поступлений и перечислений денежных средств в разрезе проектов, финансируемых регионом. Форма 0503123 не предусматривает классификацию денежных потоков в разрезе проектов, поступления представлены укрупненно в разрезе источников дохода без их дальнейшей детализации, расходная часть представлена основными статьями оттока средств. Совершенствование аналитических свойств этого отчета, особенно при невозможности изменения ее структуры, заключается в детализации показателей и установлении их соответствия данным внутреннего учета денежных потоков хозяйствующего субъекта.
Пошаговое применение мультипроектного метода в учете денежного потока, включая установление принадлежности хозяйственных операций и статей справочника РСБУ к кодам КОСГУ, авторы предлагают рассмотреть на примере хозяйствующего субъекта регионального уровня.
Этап 1. Разработка классификации хозяйственных операций с учетом их соответствия кодам КОСГУ, направлениям деятельности (бюджетной и коммерческой - столбцы 4 и 5 соответственно) и Форме 0503123. На данном этапе формируется перечень видов операций по движению денежных средств, определяющий в дальнейшем структуру
справочника РСБУ, устанавливается соответствие статей движения денежных средств и кодов КОС-ГУ. Учитывая обобщающий характер показателей Формы 0503123, одному коду КОСГУ соответствует несколько статей движения денежных средств во внутреннем учете хозяйствующего субъекта, обусловленных оптимальным уровнем детализации данных. Группировка видов хозяйственных операций по статьям справочника движения денежных средств входящего и исходящего денежного потоков осуществляется на основании управленческих решений сотрудников финансовых подразделений. При этом учитываются специфика деятельности хозяйствующего субъекта и потребность системы управления в детализированной информации. Аналитические признаки хозяйственных операций главных распорядителей бюджетных средств содержат обязательную составляющую - код по КОСГУ и номер столбца Формы 0503123 (4 или 5), обеспечивая преемственность хозяйственных операций и регламентированных форм. Код по КОСГУ и номер столбца, позволяющий идентифицировать хозяйственную операцию в бюджетной или коммерческой деятельности, являются структурным аналитическим признаком хозяйственной операции для хозяйствующих субъектов регионального уровня. Например, перечисление средств подрядчику в рамках коммерческого проекта 128 отражается в учете хозяйственной операцией с аналитическими признаками:
128/226.5/стор, где 128 - номер проекта;
226 - номер строки с кодом КОСГУ; 5 - номер столбца формы 0503123; стор - краткое обозначение статьи расхода (оплата работ сторонней организации). Аналитические признаки хозяйственной операции являются своего рода координатами, определяющими местоположение хозяйственной операции в учете денежного потока и Форме 0503123.
Этап 2. Формирование структуры справочника движения денежных средств в РСБУ, отражающей экономическое значение денежных потоков и обеспечивающей интеграцию с Формой 0503123. На данном этапе осуществляется формирование структуры справочника РСБУ
на основе статей движения денежных средств. Наименования статей справочника движения денежных средств, содержащие коды по КОСГУ, номера столбцов регламентированной формы и номера проектов, логически связаны с видами хозяйственных операций и их структурными аналитическими признаками, обеспечивая интегрированное информационное пространство уровней детализации рабочих отчетов, показателей регламентированной формы, плановых данных. Например, перечисления по бюджетному проекту 325 осуществляются по статьям сметы «Транспортировка изделий» и «Техническое тестирование изделий». Исходящие хозяйственные операции, состоящие в перечислении денежных средств сторонним организациям в рамках проекта 325, отражаются в следующих статьях справочника денежных средств:
- 222.4 Транспортные расходы по проекту
№ 325;
- 226.4 Оплата работ контрагентов по проекту
№ 325.
Наличие кода по КОСГУ в наименовании статьи справочника движения денежных средств имеет прикладное практическое значение в автоматизации процесса формирования Формы 0503123.
Этап 3. Заполнение таблицы трансформации учетных данных (см. таблицу) денежного потока с помощью мультипроектного метода. Реализация этапа закрепляет нормативно-методические условия организации учета денежного потока хозяйствующего субъекта. Таблица трансформации устанавливает связь хозяйственных операций, статей движения денежных средств и показателей Формы 0503123, используемых в ежедневной практической деятельности. «Облик» аналитических признаков, перечень статей движения денежных средств определяются в рамках финансово-экономического структурного подразделения, исходя из специфики, объемов деятельности и информационных потребностей системы управления. Оптимальная структура данных, отвечающая управленческим требованиям, дополняется соответствием кодам КОСГУ на уровне хозяйственных операций и статей движения денежных средств, в свою очередь логически связанных между собой. В таблице
Трансформация аналитических возможностей учетных данных денежного потока
с помощью мультипроектного метода
Информация, отражающаяся в аналитических Облик
признаках аналитичес-
Статья движения Номенклатура Номенклатура Номенклатура кого при-
денежных средств структурного нормативного операционного знака хо-
аналитического аналитического аналитического зяйственной
признака признака признака операции
Операции, относящиеся к прямым расходам
290.4 Оплата материалов по проекту № 123 Проект № 123 290.4 Материалы 123/290.4/мат
226.4 Оплата контрагентов по проекту № 123 226.4 Сторонние организации 123/226.4/стор
226.4 Оплата услуг по проекту № 123 226.4 Услуги 123/226.4/усл
211.4 Выплата заработной платы по проекту 211.4 Оплата труда 123/211.4/фот
№ 123
213.4 Перечисление оплаты труда по проекту 213.4 Начисления 123/213.4/соц
№ 123 на оплату труда
290.5 Оплата материалов по проекту № 456 Проект № 456 290.5 Материалы 456/290.5/мат
226.5 Оплата контрагентов по проекту № 456 226.5 Сторонние организации 456/226.5/стор
226.5 Оплата услуг по проекту № 456 226.5 Услуги 456/226.5/усл
211.5 Перечисление оплаты труда по проекту № 456 211.5 Оплата труда 456/211.5/фот
211.5 Перечисление выплат по оплате труда 213.5 Начисления на 456/213.5/соц
по проекту № 456 оплату труда
Операции, относящиеся к косвенным расходам
223 Оплата электроэнергии Оплата электроэнергии 223 - 223/2601
223 Оплата водоснабжения и канализации Оплата водоснабжения и канализации 223 223/2602
225 Оплата содержания имущества Расходы по содержанию имущества 225 225/2603
226 Прочие расходы Прочие расходы 226 - 226/2604
отражен подход к организации учета денежного потока с помощью мультипроектного метода в практической деятельности.
Часть таблицы, касающаяся хозяйственных операций, относящихся к прямым расходам, является унифицированной рабочей формой, заполняемой на этапе возникновения и оформления договорных отношений с контрагентами. Другая часть таблицы трансформации, касающаяся хозяйственных операций, относящихся к косвенным расходам, заполняется на этапе внедрения мульти-проектного метода, не зависит от возникновения или завершения проектов, корректируется в случае изменений номенклатуры перечня косвенных затрат, используемых в учете хозяйствующим субъектом.
Данные таблицы иллюстрируют подход к организации учета денежного потока с детализацией данных на уровне структуры справочника РСБУ по статьям расходования средств. Одним из альтернативных подходов является организация структуры справочника денежных средств, отличающаяся агрегированием всех хозяйственных операций по выполняемому проекту в одной статье движения денежных средств, например, по статьям «Поступление по благоустройству парковой зоны» и «Перечисление по благоустройству парковой зоны». Независимо от выбранного варианта структуры справочника движения денежных средств мультипроектный метод обеспечивает детализацию и информативность отчетных форм денежного потока в РСБУ (оборотно-сальдовых
ведомостей, отчетов по ОКУД, перечней, карточек счета и пр.) с помощью аналитических признаков хозяйственных операций, являющихся основой аналитических свойств данных.
Укрупнение статьи движения денежных средств до номера (наименования) проекта позволяет создать лаконичную и симметричную структуру входящего и исходящего денежных потоков (например, «Поступление по проекту №123» и «Перечисление по проекту №123»), но требует дополнительной обработки учетных данных для заполнения Формы 0503123 и получения показателей расходования средств по статьям сметы.
При такой организации справочника необходимо осуществить отбор хозяйственных операций, агрегированных в статье по аналитическим признакам, содержащим код КОСГУ и статью расхода для получения соответствующих показателей.
Мультипроектный метод учета денежного потока является универсальным инструментом, который дает возможность хозяйствующему субъекту самостоятельно выбирать структуру представления данных о движении денежных средств в зависимости от требований к визуализации информации. Для главных распорядителей бюджетных средств целесообразен детализированный подход к организации денежного потока. Коды КОСГУ являются категорией, связанной со статьей расходования средств, и их отражение в статьях справочника движения денежных средств позволяет максимально сблизить данные учета денежного потока и регламентированную отчетность. Процесс создания Формы 0503123 на основе статей движения денежных средств, содержащих код КОСГУ, представляет собой транспонирование показателей статей в соответствующую строку регламентированной формы.
Закрепление использования кодов КОСГУ в учете денежного потока с помощью мультипро-ектного метода на законодательном уровне для всех операторов бюджетных средств позволит реализовать детализацию, сопоставимость и интегрированное информационное пространство учета денежного потока для всего региона, унифицировать процесс консолидации данных, представляемых операторами бюджетных средств в адрес контролирующего органа. Подход к орга-
низации денежного потока с помощью мультипро-ектного метода целесообразно отразить в учетной политике хозяйствующего субъекта, конкретизировав шаги, определяющие нормативные условия повышения уровня аналитических возможностей учетных данных денежного потока.
Допуская, что отчетность по движению денежных средств, формируемая в соответствии с нормами МСФО, обеспечивается применением профессионального суждения и возможностью прогнозирования будущих денежных потоков, авторы рассматривают применение мульти-проектного метода для обеспечения указанных требований.
Изменение аналитических свойств информационной основы отчетности по движению денежных средств с помощью мультипроектного метода определяет обоснованность профессионального суждения, обусловленного требованиями МСФО. Применение профессионального суждения на фоне возможности детализации данных в различных аналитических разрезах и структуры, отражающей экономическую сущность денежных потоков, обретает логическую составляющую процесса. Целесообразно вместе с регламентированным отчетом представлять таблицу трансформации аналитических возможностей учетных данных денежного потока (на примере таблицы), определяющую соответствие показателя регламентированной формы по ОКУД и показателей статей движения денежных средств, использующихся в учете хозяйствующим субъектом. Таблица трансформации, демонстрирующая сопоставимость статей движения денежных средств и кодов по КОСГУ, позволяет максимально раскрыть информацию о денежном потоке и реализовать сопоставимость показателей главных распорядителей бюджетных средств. Это, к примеру, позволит реализовать интегрированный подход к анализу освоения бюджетных средств региона.
Прогнозирование (планирование) денежных потоков опирается на плановую структуру данных - заключенные договоры, контракты, имеющиеся данные о поступлениях и выбытиях. Мультипроектный метод учета денежных потоков обеспечивает симметричность входящего и исходящего денежных потоков в разрезе выполняемых
проектов (договоров, контрактов), обладая преемственностью с плановой структурой данных. Использование классификации хозяйственных операций денежного потока, аналогичной затратному учету по их принадлежности к прямым и косвенным расходам, позволяет контролировать тенденции затратного учета.
Мультипроектный метод учета денежных потоков позволяет реализовать:
- единую информационную основу бухгалтерского и управленческого учета;
- преемственность плановой и фактической структур данных:
- сопоставимость и детализацию показателей регламентированных форм, рабочих отчетов и учетных данных
- информационную поддержку и обоснованность применения профессионального суждения;
- поддержку процесса трансформации регламентированной отчетности в отчетность МСФО.
Список литературы
1. Генералова Н.В., Карельская C.Н. Применение профессионального суждения в разные периоды развития нормативного регулирования бухгалтерского учета в России // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 33. С. 10-19.
2. Райан Б. Стратегический учет для руководителя / пер с англ. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. 616 с.
International accounting Issues on accounting
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
IMPROVEMENT OF CASH FLOW ACCOUNTING ON THE BASIS OF A MULTI-DESIGN METHOD
Aleksei F. CHERNENKO, Tat'yana Yu. ONOKOI
Abstract
Importance In the modern conditions, the stability of functioning of the economic entities of the various economic levels to a wide extent depends on such factors as the efficiency of cash management, the operative control of financing of the projects and expenditures, analytical possibilities of the accounting data and report forms of flow of funds, which ensure an information support of the system of economic entities management . Objective The article is aimed at developing a method allowing to raise the analytical property of the accounting data and report forms of flow of funds to ensure the comparability of scheduled and actual structures of the money flow accounting, as well as at specifying the steps on convergence of the regulated reporting with the norms of the International Financial Reporting Standard (IFRS).
Methods With the help of logic and empirical methods, we have analyzed information possibilities of the cash flow reporting, tendencies of convergence
with the IFRS norms. Also, we have developed the multi-design method of the cash flow accounting for a wide range of the economic entities . Results The submitted multi-design method allows creating a uniform information basis of the statutory accounting and management accounting according to the Russian Accounting Standards (RAS), to realize the separate accounting of the projects and participants in terms of the monetary assets . Conclusions and Relevance The application of a multi-design method is an effective tool of money flow management for a wide range of the enterprises at all levels of economy. As a matter of practice, the multi-design method provides a methodical and information basis of process of automation of creation of the management accounting .
Keywords: cash flow, detailed elaboration, continuity, analytical character, multi-design method, main budgeting funds distributor, IFRS
References
1. Generalova N.V., Karelskaya S.N. Primenenie professional'nogo suzhdeniya v raznye periody raz-vitiya normativnogo regulirovaniya bukhgalterskogo ucheta v Rossii [Use of professional judgment in different periods of the development of statutory regulation of accounting in Russia]. Mezhdunarod-nyi bukhgalterskii uchet - International accounting, 2013, no. 33, pp.10-19.
2. Ryan B. Strategicheskii uchetdlya rukovodite-lya [Strategic Accounting for Management]. Moscow, Audit, YUNITI Publ., 1998, 616 p.
Aleksei F. CHERNENKO
South Ural State University - National Research University, Chelyabinsk, Russian Federation [email protected]
Tat'yana Yu. ONOKOI
Central Research Institute of Chemistry and Mechanics, Moscow, Russian Federation otane4ka@yandex . ru
