CC BY
118
Новый университет. 2013. № 9 (31)
ISSN 2221-7347
УДК 336.02
О.И. Блюменталь, М.С. Шемякина
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ И РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВОЙ СТАВКИ КАК СПОСОБЫ ПОВЫШЕНИЯ ЭФФЕКТИВНОСТИ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ ПОСТУПЛЕНИЙ НДФЛ
В данной статье авторам рассмотрена система налогообложения доходов физических лиц. Приведены рекомендации по совершенствованию шкалы налогообложения доходов, а также по увеличению налоговых вычетов. Автором исследована возможность применения «семейного налогообложения» в РФ.
Ключевые слова: налог на доходы физических лиц, налоговое администрирование, налоговые вычеты, прогрессивная шкала налогообложение.
Налог на доходы физических лиц затрагивает интересы всего экономически активного населения страны и важен по следующим обстоятельствам:
• непосредственно затрагивает интересы трудоспособного населения страны;
• является одним из важнейших каналов формирования доходной части бюджетной системы государства;
• выступает одним из основных налогов, который позволяет в максимальной степени реализовать основные принципы налогообложения, такие как справедливость и равномерность распределения налогового бремени.
В Российской Федерации имеются определенные сложности при исчислении и взимании налога на доходы физических лиц. За период с 1992 по 2012 г. НДФЛ не раз подвергался реформированию, хотя кардинально не изменился. За годы реформ максимальная ставка дважды снижалась с 60 до 30% в 1992 г., а затем она остановилась на уровне в 35% и оставалась одной из самых низких в Европе. С 01.01.2000 г. максимальная ставка еще раз была снижена - до 30%, а с 01.01.2001 г. была введена единая ставка равная 13%. Необходимость возврата прогрессивной шкалы НДФЛ не раз обсуждалась научным сообществом. Вопрос об установлении с 2001 г. плоской ставки по налогу на доходы физических лиц вызвал неоднозначные оценки политического и экономического сообщества, а вопрос о её сохранении (или отмене) до сих пор дискутируется на всех уровнях. Между тем в теории налогообложения идея превратить прогрессивную ставку налога в пропорциональную не нова.
Выдающийся английский экономист, родоначальник теории о принципах налогообложения Адам Смит (1723-1790), выступая за внедрение идеи пропорционального налогообложения, отмечал: «Подданные каждого государства должны содействовать поддержанию правительства сколь можно точно в соответствии со своим имуществом, т.е. пропорционально доходу, которым каждый из них пользуется под защитой государства» [1, с. 761]. Известный английский экономист Джон Стюарт Милль (1806-1873) также отрицал справедливость и целесообразность прогрессивного налога и писал «Облагать более значительные доходы более высоким процентом, нежели мелкие, - значит установить налог на трудолюбие и бережливость, налагать штраф на человека за то, что он работал усерднее и сберег больше своего соседа. Ради общей пользы нужно подвергать ограничению не то состояние, которое заработано, а то, которое не заработано. Справедливое и мудрое законодательство не должно побуждать к тому, чтобы расточались, а не сберегались заработки честного труда». Противником прогрессивного подоходного налогообложения был английский экономист, идеолог промышленной буржуазии Давид Риккардо (1772-1823), который писал в своей знаменитой работе «Начала политической экономии и налогового обложения»: «Те, кто вводят прогрессивный подоходный налог, не думают о последствиях. Притом что подоходный налог сам по себе неприемлем, принятие принципа прогрес-
10
ISSN 2221-7347
Экономика и право
сивности делает его самым вредным из когда-либо существовавших налогов. В тот момент, когда вы отказываетесь от основополагающего принципа подобных налогов - взимать со всех людей одну и ту же часть их дохода или их собственности, - вы пускаетесь в океан без руля и без ветрил, и нет предела глупостям и несправедливостям, которые вы можете совершить» [2, с. 257].
Их противниками в этом вопросе были выдающийся швейцарский экономист Жан Шарль Сисмонди (1773-1842), который отмечал: «Так как большая часть расходов государства идет на то, чтобы защищать богатых от бедных, то справедливо, чтобы богатые платили за поддержание столь выгодного для них порядка вещей не пропорционально имуществу, а несколько более». Французский политэконом Жан Батист Сэй (1767-1832) в начале XIX века указывал в обоснование своей позиции: «Я не боюсь утверждать, что справедлив только прогрессивный налог» [5, с. 156-160].
Таким образом, аргументы как за прогрессивную шкалу НДФЛ, так и против, их сопоставление или столкновение имеют свою вековую историю. В настоящее время вектор налоговой политики России направлен на сохранение пропорционального подоходного налога. Об этом свидетельствует Проект Основных направлений налоговой политики на 2014 год и плановый период 2015 и 2016 годов, который подготовлен с целью составления проекта федерального бюджета на очередной финансовый год и двухлетний плановый период. Несмотря на то, что Основные направления налоговой политики не являются нормативным правовым актом, этот документ представляет собой базу для подготовки федеральными органами исполнительной власти изменений в законодательство о налогах и сборах, соответствующих предусмотренным в нем положениям, и внесения их в Правительство Российской Федерации. В данном документе отмечено, что в долгосрочном периоде будет сохранена действующая система налогообложения доходов физических лиц с единой ставкой для большинства видов доходов в размере 13%. Введение прогрессивной шкалы налогообложения доходов физических лиц не планируется [4].
В настоящее время «плоская шкала» является одной из основных проблем налога на доходы физических лиц, так как применение единой основной ставки не способствует выполнению налогом одной из своих основных функций - распределительной. Единая ставка налога, по нашему мнению, не учитывает наличия у определенной группы граждан высоких доходов и не способствует повышенному налоговому изъятию с высоких личных доходов и их перераспределению.
В качестве главного аргумента, обосновывающего введение плоской шкалы налога, выдвигался тезис о том, что крупные доходы будут выведены из теневого сектора экономики, поскольку по данным Росстата, почти половина денежных доходов населения концентрируется у группы людей с наиболее высокими доходами. Однако на практике данная реформа себя оправдала только частично - резкое снижение ставки подоходного налога в 2001 г. для этой группы еще более усилило и продолжает усиливать расслоение общества по уровню обеспеченности. Расслоение населения по уровню доходов становится угрожающе катастрофическим. Если на момент перехода к 13%-ной ставке эти доходы различались в 13,9 раза, то в 2010 г. этот разрыв увеличился до 17,1 раза, а к 2012 году до 17,8 раз. Если не будут изменены подходы к налогообложению доходов граждан, то эта величина может преодолеть уже 20-кратное значение, тогда как критическим для поддержания социальной стабильности является 8-кратное расслоение.
Единая 13%-ная ставка налога на доходы физических лиц не соответствует структуре нашего общества, где средний класс составляет порядка 10-15 процентов населения. Проводя налоговую политику необходимо учитывать экономические, социально-политические, психологические факторы. Одним из основных факторов при выборе шкалы и границ налогообложения выступает дифференциация доходов населения.
Разработаем методику расчёта налога на доходы физических лиц по прогрессивной шкале в зависимости от размера совокупного облагаемого дохода, получаемого налогоплательщиками.
11
Новый университет. 2013. № 9 (31)
ISSN 2221-7347
Предлагаемые ставки по НДФЛ
Таблица 1
Размер совокупного облагаемого дохода Ставка налога
До 84 582 руб.* 10%
От 84 583 руб. до 500 000 руб. 13%
От 500 001 руб. и выше 17%
* Доход, не превышающий трёхкратный размер прожиточного минимума для трудоспособного населения за 4 квартала предыдущего года = (6 827 руб. + 6 913 руб. + 7 191 руб. + 7 263руб.)* 3
Для оценки эффективности предлагаемых изменений проведем сравнительный анализ налогообложения доходов физических лиц по действующей ставке и предлагаемым ставкам, из которого сделаем вывод о том, какая шкала - пропорциональная или дифференцированная приносит больше поступлений в бюджет Российской Федерации.
Сравнительный анализ НДФЛ, уплачиваемого по действующей пропорциональной ставке 13% и предлагаемым дифференцированным ставкам 10% и 13% и 17%
Таблица 2
Показатели/группы 1-ая 2-ая 3-ая Итоговая сумма
Размер совокупного облагаемого дохода 84 582 300 000 600 000 984 582
НДФЛ по действующей ставке 13%, руб. 10 996 39 000 78 000 127 996
НДФЛ по предлагаемым ставкам 10%, 13% и 17%, руб. 8 458 39 000 102 000 149 458
Как видно из таблицы 2, если ввести предложенные дифференцированные ставки по налогу на доходы физических лиц, то налоговая нагрузка у первой группы населения с наиболее низкими доходами сократится на 23%, у 2 группы населения со средними доходами не изменится, а у третий группы населения с более высокими доходами увеличится на 31%. Благодаря этому расслоение населения по уровню доходов сократится, а поступления в бюджет от налога на доходы физических лиц увеличатся на 17%. Динамика увеличения поступлений при применении дифференцированных ставок хорошо видна на рисунке 1, представленном ниже.
«Плоская шкала» не единственная проблема налогового администрирования налога на доходы физических лиц. Существует еще один не менее важный вопрос, который касается вычетов по НДФЛ. Экономика государства должна содержать гибкую систему налогообложения, т.е. систему преференций, вычетов и компенсации. Это необходимо для того, чтобы налоговая система наилучшим и эффективным образом работала на благо целей государства. Термин «налоговый вычет» появился в законодательстве о налогах и сборах с введением в действие части второй Налогового кодекса РФ. Законодатель, не дает ему какого-либо определения, ограничиваясь лишь следующими выражениями «налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога на установленные налоговые вычеты» или «при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение налоговых вычетов».
Налоговый вычет является важным инструментом налоговой политики государства, который имеет в практическом применений 2 стороны. С одной стороны это стимулирование государственных целевых программ (к примеру, как имущественный вычет, регулирующий такие отрасли экономики, как жилищно-строительный комплекс, рынок ценных бумаг и др., или социальный вычет, способствующий культурному развитию населения), а с другой стороны сбережение средств налогоплательщиков. В этом случае налоговый вычет является «обратным ответом» государства населению, по части получаемых доходов.
12
ISSN 2221-7347
Экономика и право
РУб.
Рис. 1. Динамика увеличения поступлений при применении дифференцированных ставок
Формирование и развитие правоотношений по применению налоговых вычетов, происходящее в условиях становления законодательства о налогах и сборах, требует определенных теоретико-правовых оценок. С экономической и социально-политической стороны налоговые вычеты стали необходимым инструментом обеспечения эффективности налоговой системы в целом. Практика применения налоговых вычетов показывает, что они играют важную роль в порядке исчисления налога на доходы физических лиц. Существование налоговых вычетов в отношении налогоплательщиков в законодательстве о налогах и сборах вызвано реальной необходимостью современного общества обеспечивать реализацию основных прав человека, закрепленных в Конституции Российской Федерации.
В настоящее время база для значительных изменений еще не подготовлена. Поэтому единственным выходом из данной ситуации остается реформирование в соответствие с современными реалиями: постепенного пересмотра размеров ряда вычетов, совершенствование и упрощение процедуры их предоставления. При любом изменении НДФЛ и их вычетов необходимо помнить, что, с одной стороны, должны быть учтены интересы налогоплательщиков, а с другой стороны - это не должно привести к сокращению платежей в бюджет.
Рассмотрим более подробно имущественный вычет, значение которого велико: с его помощью происходит регулирование и экономическое стимулирование таких отраслей экономики, как жилищно-строительный комплекс, рынок ценных бумаг и иных финансовых инструментов для физических лиц и инвестиционный сектор. С другой стороны, благодаря имущественным вычетам налогоплательщики могут экономить значительные средства на НДФЛ при осуществлении сделок с недвижимостью, ценными бумагами и прочим имуществом. Через систему имущественных вычетов государство стимулирует граждан к улучшению своих жилищных условий, что отражает значимость данного вида вычета. Предложения по совершенствованию данного вида налогового вычета следующие:
1. В соответствии со ст. 220 Налогового Кодекса РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов, в частности, в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них. С учетом постановлений Конституционного Суда Российской Федерации от 13.03.2008 № 5-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений отдельных положений подпунктов 1 и 2 пункта статьи 220 Налогового Кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан
13
Новый университет. 2013. № 9 (31)
ISSN 2221-7347
С.И. Аникина, Н.В. Ивановой, А.В. Козлова, В.П. Козлова и Т.Н. Козловой» и от 1 марта 2012 г. N 6-П «По делу о проверке конституционности положения абзаца второго подпункта 2 пункта 1 статьи 220 Налогового Кодекса Российской Федерации в связи с жалобой уполномоченного по правам человека в Российской Федерации» требуется закрепление порядка получения имущественного налогового вычета родителями, приобретающими за свой счет имущество в долевую собственность с несовершеннолетними детьми, в части доли (долей), приходящейся на несовершеннолетних детей, а также в случае приобретения ими имущества в собственность несовершеннолетнего ребенка.
2. Необходимо уточнение процедуры распределения вычета в случаях приобретения имущества в общую долевую либо общую совместную собственность. Поскольку согласно ст. 220 НК РФ повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не допускается, целесообразно рассмотреть возможность участника общей долевой или общей совместной собственности, не обратившего за получением вычета при приобретении имущества в общую долевую или общую совместную собственность, получить имущественный налоговый вычет по другому объекту в полном объеме или, учитывая то обстоятельство, что имущественный налоговый вычет применяется к налогоплательщику, а не приобретаемому объекту имущества, внести изменения в законодательство о налогах и сборах, позволяющие получить каждому собственнику налоговый вычет в полном объеме при приобретении имущества в общую собственность.
3. Так как средняя рыночная стоимость 1 квадратного метра общей площади жилья по России на 4ый квартал 2012 года составила 30 000 руб., то разумным будет поднять порог предоставления имущественного налогового вычета на приобретение и строительство жилья с 2 000 000 руб. до 2 500 000 руб.
4. Необходимо установить верхний предел годового совокупного дохода, равного семи миллионам рублей, при котором имущественный вычет предоставляться не будет, так как граждане с таким годовым доходом в состоянии сами решить жилищный вопрос без помощи государства.
Другим, важным видом вычетов, являются социальные налоговые вычеты, которые предоставляются в тех случаях, когда налогоплательщик несет определенные расходы. Это так называемые социальные расходы, и связаны они с благотворительностью, обучением, лечением, а также с негосударственным пенсионным обеспечением и добровольным пенсионным страхованием. Предложения по совершенствованию данного вида налогового вычета следующие:
1. Для упрощения процедуры получения социальных налоговых вычетов на основе уже существующего «личного кабинета» налогоплательщика на сайте Федеральной налоговой службы ввести возможность подавать предварительную заявку на получение социального вычета. После положительного ответа налогового органа налогоплательщику останется лишь в назначенное время представить в налоговую инспекцию оригиналы необходимых документов для проведения сверки. Это должно не только сократить время налогоплательщика в очередях налоговой инспекции, но и упростить работу самих работников налоговых органов.
2. При предоставлении социальных налоговых вычетов на образование должно обязательно выполняться, по нашему мнению, одно из требований - образовательное (учебное) заведение должно находиться на территории РФ, как это предусмотрено в НК РФ относительно лечебных организаций.
3. Как мы уже предложили в случае с имущественным налоговым вычетом, установить верхний предел годового совокупного дохода, равного семи миллионам рублей, при котором социальный вычет предоставляться не будет, так как граждане с таким годовым доходом в состоянии сами оплатить услуги образовательных и лечебных учреждений.
Следующий, не менее важный налоговый вычет - стандартный. Он, согласно ст. 218 НК РФ, предоставляется отдельным категориям физических лиц в следующих фиксированных суммах: 3000 руб., 500 руб., 1 400 руб. на первого и второго ребёнка и 3 000 руб. на каждого последующего ребёнка. Как и с другими налоговыми вычетами, давно назрела необходимость внести изменения в статью 218 НК РФ. Предлагается следующее:
14
ISSN 2221-7347
Экономика и право
1. Вместо отменённого с 1 января 2012 года стандартного налогового вычета на работника - налогоплательщика в размере 400 руб. ввести необлагаемый налогом минимум равный минимальному размеру оплаты труда, который на сегодняшней день составляет 5 205 руб. в месяц согласно ст.1 Ф.з. "О минимальном размере оплаты труда".
2. Стандартные налоговые вычеты на детей, по нашему мнению, следовало бы производить в одинаковом размере равному 3 200 руб. (половина прожиточного минимума для детей за 4 ый квартал 2012 года), без деления их на первого, второго и последующего ребенка, поскольку обычно расходы на содержание первого ребенка больше, чем на каждого последующего.
Что же касается профессионального налогового вычета то, с момента его введения в действие нормативы затрат (в процентах к сумме начисленного налога) не менялись, поэтому целесообразнее будет увеличить их.
Одним из вопросов, который также следует рассмотреть является возможность введения в России обложение доходов не налогоплательщика, а семьи в целом. Главными целями семейного налогообложения выступают учет фактической платежеспособности налогоплательщика, который имеет семейные обязательства, и не ущемление его прав в сравнении с налогоплательщиками - физическими лицами, не обремененными семейными обязательствами. Консолидацию налогоплательщиков при определенных условиях можно применить к семье как единому целому хозяйству, так как полученные членами семьи доходы расходуются совместно. Во многих развитых государствах при подоходном налогообложении налогооблагаемой базой считается расходуемый доход семьи, т.е. доход работающих супругов или главы семьи с учетом необходимых расходов, в числе которых содержание нетрудоспособных членов семьи, обучение детей и др. Рассчитанный соответствующим образом налогооблагаемый доход облагается по дифференцированным ставкам в зависимости от суммы доходов, оставшихся после законодательно допустимых расходов.
Переход к совместному налогообложению семьи может повысить благосостояние граждан. К тому же, могут наблюдаться увеличение сбережений населения, использование освобожденных от налогообложения средств на инвестиционные цели, повышение потребления, что в конечном итоге может содействовать росту российской экономики. Совместное обложение семьи отвечает принципам налоговой справедливости, равенства, соразмерности, учета фактической способности к уплате налогов, недопустимости налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами своих конституционных прав, и удобства взимания. Налогообложение совокупного дохода семьи позволит более справедливо перераспределить налоговую нагрузку между налогоплательщиками с различным составом семьи [3, с. 31-34].
Таким образом, реализация на практике отмеченных предложений, как по ставке налога на доходы физических лиц, так и по налоговым вычетам сократит расслоение население по уровню дохода, упростит налоговое администрирование НДФЛ, а также укрепит доходную базу бюджетов разных уровней и позволит тем самым, реализовать различные государственные программы.
Библиографический список
1. Смит А. Исследование о природе и причине богатства народов. /Антология экономической мысли. М.: Эксмо, 2007. 960 с.
2. Риккардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения. Избранное. М.: Эксмо, 2007. 960 с.
3. Церенов Б.В. Семья как консолидированная группа налогоплательщиков: потенциальная модель // Финансовое право. 2011. № 1. С.31-34
4. Министерство финансов Российской Федерации [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.minfin.ru/ru.
5. Майбуров И.А. Налоговые реформы. Теория и практика / И.А. Майбуров, Ю.Б. Иванов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. 463 с.
6. Шемякина М.С. Прогрессивная шкала налогообложения доходов / Сборник материалов I Всероссийской научно-практической конференции «Правовая Россия: теория и практика» / Приволжский
15
Новый университет. 2013. № 9 (31)
ISSN 2221-7347
научно-исследовательский центр. Йошкар-Ола: Коллоквиум, 2011.
7. Шемякина М.С. Анализ динамики показателей статистической налоговой отчетности по НДФЛ на примере Республики Марий Эл. Сборник материалов II Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы экономики современной России» / Приволжский научноисследовательский центр. Йошкар-Ола: Коллоквиум, 2011
8. Шемякина М.С. Концептуальная модель планирования налоговых доходов в бюджетную систему // Экономика и предпринимательство. 2013. № 5. С. 108-111.
Статья поступила в редакцию 15.09.2013.
ШЕМЯКИНА Марина Сергеевна - аспирант кафедры налогов и налогообложения, По-олжский государственный технологический университет.
БЛЮМЕНТАЛЬ Ольга Ильинична - бухгалтер-операционист, АКБ «Вятка-банк».
16
