CC BY
405УДК 657.36 ББК У052.206.11
О А. РОМАНОВА
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА ДЛЯ ПРОВЕДЕНИЯ АНАЛИТИЧЕСКИХ ИССЛЕДОВАНИЙ
Ключевые слова: финансовая отчетность, бухгалтерский баланс, методика формирования бухгалтерской отчетности, недостатки в составлении бухгалтерского баланса, рекомендуемая структура бухгалтерского баланса, прогнозный баланс.
Данная статья имеет теоретическую и практическую направленность и будет способствовать дальнейшему развитию теории и практики бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, а также экономического анализа ее основных показателей. Реализация предложенных в статье положений по внедрению единой методики формирования показателей бухгалтерского баланса и их детализации для коммерческих организаций и субъектов малого предпринимательства на законодательном уровне и установлению обязательности ее использования на всей территории Российской Федерации значительно упростит процедуру проведения анализа финансового состояния и оценку вероятности банкротства организации со стороны внешних заинтересованных пользователей, а также позволит внедрить автоматизированные аналитические программные продукты и правильно интерпретировать полученные результаты.
O. ROMANOVA IMPROVING THE BALANCE SHEET FORM FOR PERFORMING ANALYTICAL RESEARCH
Key words: financial statements, balance sheet, methodology for financial statements formation, shortcomings in drawing up a balance sheet, recommended structure of a balance sheet, forecast balance.
The present article has a theoretical and practical focus and will promote further development of accounting records and reporting theory and practice as well as economic analysis of its main indicators. Implementation of provisions offered in the given article (provisions on introduction of a unified methodology for accounting indicators formation for commercial organizations and small business entities at the legislative level and establishment of its mandatory use throughout the territory of the Russian Federation) will greatly simplify the procedure for conducting financial analysis and assessing the probability of the organization's bankruptcy by external interested users as well as it will give the opportunity to introduce automated analytical software products and correctly interpret the results.
Для эффективного управления организацией руководству необходимо знать, какими видами хозяйственных средств она располагает, по каким направлениям эти средства размещены, каковы источники их финансирования (формирования). Такая информация предоставляется в денежной оценке на определенную дату посредством балансового обобщения.
Бухгалтерский баланс является основным источником получения информации в стоимостной оценке наличия хозяйственных средств организации заинтересованными пользователями. Данные баланса характеризуют имущественное состояние любой организации, дают информацию о достаточности и наличии ее имущества и источниках образования этого имущест-
ва. В бухгалтерском балансе содержатся данные, характеризующие систему финансово-расчетных взаимоотношений компании, которые входят в основу суждения о возможности своевременного и полного погашения обязательств или будущих финансовых проблемах.
«На основе данных баланса строится оперативное финансовое планирование любой организации, осуществляется контроль за движением денежных средств в соответствии с полученной прибылью» [1].
Таким образом, информация из бухгалтерского баланса является основой для анализа финансового состояния организации, по результатам которого заинтересованный пользователь может судить о динамике, составе и структуре хозяйственных средств, их формировании и использовании, платежеспособности, ликвидности, кредитоспособности и финансовой устойчивости организации.
Применяя те или иные аналитические методы, можно не только улучшить состояние организации, но и изменить степень воздействия определенных факторов на финансовое состояние. По результатам анализа финансового состояния можно контролировать всю работу организации, принимать своевременные меры по устранению недостатков в производственной и хозяйственной деятельности.
Актуальность выбранной темы не вызывает сомнения, бухгалтерский баланс дает полную картину о состоянии запасов предприятия, дебиторской и кредиторской задолженностях, финансовой устойчивости предприятия, платежеспособности и текущей ликвидности предприятия и т.д.
Цель и задачи данного исследования заключаются в теоретическом обосновании, систематизации накопленной информации, методическом изучении и модификации разнообразных подходов к оценке, формированию и анализу бухгалтерского баланса организации на основе уточнения понятий, оптимизации содержания и разработке собственных идей.
Объектом аналитического исследования является АО «Чебоксары-Лада» и его финансово-хозяйственная деятельность за 2015-2016 гг., основной вид деятельности которого - торговля автотранспортными средствами.
Бухгалтерский баланс является формой бухгалтерской отчетности, обязательной к заполнению и представлению всеми российскими организациями, включая субъекты малого предпринимательства. Порядок его формирования регулируется ПБУ 4/991 и приказом Минфина России № 66н «О формах бухгалтерской отчетности»2 (далее - приказ Минфина России № 66н). Так, бухгалтерский баланс и иные формы бухгалтерской отчетности должны составляться и представляться с учетом требований действующей законодательно-нормативной документации в области бухгалтерского учета в части раскрытия в фи-
1 Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) [Электронный ресурс] // КонсультантПлюс: офиц. сайт. URL: http://www.consultant.ru/docu-ment/cons_doc_LAW_18609/d914c3b6e6aa1058fbfa77f7a66a2f8d92ea09cf.
2 О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 02.07.2010 г. № 66н (зарег. в Минюсте России 02.08.2010 г. № 18023) [Электронный ресурс] // Консультант Плюс: офиц. сайт. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_103394.
нансовых отчетах «информации об изменениях учётной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации»1. Помимо информации об имуществе, собственном и заемном капитале, доходах и расходах, прибыли и убытках в бухгалтерской отчетности должны найти отражение сведения о валютных операциях, существенных событиях после отчетной даты, условных фактах деятельности хозяйствующего субъекта, их последствиях.
Вместе с тем в типовой форме бухгалтерского баланса, утвержденной Минфином России, информация отражается в максимально сжатом виде (отсутствуют расшифровки по строке «Запасы», «Дебиторская задолженность», «Кредиторская задолженность», справочная информация и др.). Поэтому для эффективного управления организацией со стороны внутренних пользователей, а также для представления исчерпывающей информации внешним пользователям «организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчётности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений»2. Эта информация может отражать результаты анализа динамики и структуры основных финансово-экономических показателей за ряд предшествующих периодов; прогноз показателей деятельности организации на перспективу, план стратегического развития организации, величину предполагаемых инвестиционных затрат и финансовых вложений; кредитную политику, политику управления рисками и т.п.
Расшифровки тех или иных статей баланса организация может предусмотреть в самой форме либо в соответствующих пояснениях к нему, оформленных в виде текста и/или таблиц. Пояснения, оформленные в виде текста, содержат краткую экономическую информацию об организации, обзор основных показателей деятельности и факторы, существенно влияющие на финансовый результат и принятие эффективных экономических решений. Так, для оценки финансового состояния организации на ближайшую (краткосрочную) перспективу в пояснениях отражают показатели финансовой устойчивости, имущественного положения, рентабельности, платежеспособности и ликвидности: остатки наличных и безналичных денежных средств, просроченной и сомнительной дебиторской и кредиторской задолженности, кредитов и займов полученных, не погашенных в срок, установленный по договору, наличие штрафных санкций в бюджет, информация об участии организации на рынке ценных бумаг и т.п.
1 Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)»): приказ Минфина России от 06.10.2008 г. № 106н (зарег. в Минюсте России 27.10.2008 г. № 12522) [Электронный ресурс] // КонсультантПлюс: офиц. сайт. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_81164.
2 Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): приказ Минфина России от 06.07.1999 г. № 43н [Электронный ресурс] // КонсультантПлюс: офиц. сайт. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_18609.
При предоставлении информации о финансовом состоянии организации на долгосрочную перспективу в пояснениях следует отражать структуру собственных и заемных источников финансирования и их характеристику, динамику инвестиций в ретроспективной и перспективной оценке и уровень их эффективности, степень влияния со стороны внешних кредиторов и инвесторов на финансовую устойчивость организации и т.п.
В пояснениях к бухгалтерской отчетности также могут содержаться результаты анализа деловой активности, в частности: место компании в отрасли, основные покупатели, поставщики, конкуренты и степень их влияния на деятельность компании, ее репутация на рынке, уровень выполнения плановых (прогнозных) показателей, данные об эффективности использования ресурсов.
Информация о финансовом состоянии организации интересна всем группам пользователей:
1) собственников интересует приумножение стоимости имущества и собственного капитала и рост доходов от участия в деятельности организации;
2) руководство организации заинтересовано в принятии правильных управленческих решений не только на краткосрочную, но и долгосрочную перспективу;
3) «работников предприятия интересуют перспективы сохранения рабочего места на данном предприятии, а также увеличение оплаты труда, пакета социальных льгот и т.д.; это возможно, если финансовое состояние предприятия позволяет все это реализовать» [2];
4) банки и иные кредиторы оценивают финансовое состояние потенциального заемщика в части его кредитоспособности;
5) поставщиков и подрядчиков интересует вопрос о своевременности и полноте погашения задолженности покупателя за отгруженную ему продукцию, товары, иное имущество, выполненные работы, оказанные услуги;
6) налоговые и финансовые органы заинтересованы в формировании доходной части бюджетов всех уровней государственного управления, значительную долю в которых занимают налоговые поступления от юридических и физических лиц-налогоплательщиков. Поэтому для государства особо важным является наличие доминирующего числа платежеспособных и финансово устойчивых налогоплательщиков, способных уплачивать налоги и сборы в бюджет своевременно и в полном объеме.
По мнению многих ученых, «бухгалтерский баланс является наиболее информативной формой, которая позволяет принимать обоснованные управленческие решения» [2]. Правильное «чтение» информации из бухгалтерского баланса позволяет оценить имущественное положение организации, судить о достаточности собственных средств для финансирования оборотных и внеоборотных активов, обеспеченности денежными средствами для покрытия заемных источников. Вместе с тем, на наш взгляд, данных одного лишь бухгалтерского баланса, составленного по типовой форме в соответствии с приказом Минфина России № 66н, недостаточно для принятия правильных
управленческих решений и понимания хозяйственно-экономических процессов и условий, в которых функционирует данная организация. Крайне необходимой является информация из других форм бухгалтерской отчетности, пояснений к ним, из учетной политики организации и т.п. Так, при проведении комплексного анализа бухгалтерской отчетности выявляются причины снижения рентабельности и доходности компании.
Проведение ретроспективного анализа, т.е. анализа за ряд прошлых периодов, позволяет выяснить сложившиеся тенденции и динамику изменения отдельных показателей бухгалтерской отчетности, «за счет каких статей расходов, видов продукции, центров ответственности произошли установленные негативные изменения, и предусмотреть возможный комплекс мероприятий» [2]. Так, в бухгалтерском балансе должна содержаться информация, полезная всем группам заинтересованных пользователей. Рекомендуемая нами структура бухгалтерского баланса для коммерческой организации представлена в табл. 1.
Таблица 1
Структура бухгалтерского баланса для коммерческой организации
АКТИВ ПАССИВ
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Нематериальные активы Уставный капитал
Результаты исследований и разработок Собственные акции, выкупленные у акционеров
Основные средства Переоценка внеоборотных активов
Доходные вложения в материальные ценности Добавочный капитал без переоценки
Долгосрочные финансовые вложения Резервный капитал
Отложенные налоговые активы Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
Прочие внеоборотные активы ИТОГО по разделу III
Из них вложения во внеоборотные активы IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
расходы будущих периодов по внеоборотным активам Заемные средства
ИТОГО по разделу I Отложенные налоговые обязательства
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Оценочные обязательства
Запасы Прочие долгосрочные обязательства
Из них готовой продукции и товаров для перепродажи ИТОГО по разделу IV
товаров отгруженных V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
НДС по приобретенным ценностям Заемные средства
Дебиторская задолженность Кредиторская задолженность
Из нее просроченная Из нее просроченная
задолженность перед участниками (учредителями)
Краткосрочные финансовые вложения за исключением денежных эквивалентов Доходы будущих периодов
Денежные средства и денежные эквиваленты Оценочные обязательства
Прочие оборотные активы Прочие краткосрочные обязательства
ИТОГО по разделу II ИТОГО по разделу V
БАЛАНС БАЛАНС
Вместе с тем в управлении организацией нельзя ограничиваться проведением только ретроспективного анализа баланса и иных форм бухгалтерской отчетности. По нашему мнению, необходимо внедрение системы прогнозирования (планирования, бюджетирования) в тех организациях и субъектах малого бизнеса, которые планируют осуществлять свою деятельность в течение длительного периода времени, поскольку «прогнозный анализ позволяет оценить влияние как прошлых событий и сложившихся тенденций, так и вновь принимаемых решений, которые могут повлиять на способность предприятия сохранять финансовую устойчивость» [2].
В табл. 2 приведена рекомендуемая нами форма прогнозного бухгалтерского баланса по данным АО «Чебоксары-Лада».
Таблица 2
Рекомендуемая нами форма прогнозного баланса для коммерческой организации (на примере АО «Чебоксары-Лада»)
АКТИВ Факт 31.12.2016 Прогноз 31.01.2017 Факт 31.12.2017 Отклонения от прогноза, %
I ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Нематериальные активы 0 0 0 х
Результаты исследований и разработок 0 0 0 х
Основные средства 39 604 41 450 41 450 100,0
Доходные вложения в материальные ценности 0 0 0 х
Долгосрочные финансовые вложения 0 0 0 х
Отложенные налоговые активы 332 301 299 99,3
Прочие внеоборотные активы 0 0 0 х
Из них вложения во внеоборотные активы 0 0 0 х
расходы будущих периодов по внеоборотным активам 0 0 0 х
ИТОГО по разделу I 39 936 41 751 41 749 100,0
П. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Запасы 80 458 75 537 79 934 105,8
Из них готовой продукции и товаров для перепродажи 70 871 65950 70347 106,7
товаров отгруженных 0 0 0 х
НДС по приобретенным ценностям 32 0 12 х
Дебиторская задолженность 29 573 24 652 29 049 117,8
Из нее просроченная 0 0 0 х
Краткосрочные финансовые вложения за исключением денежных эквивалентов 0 5000 250 5,0
Денежные средства и денежные эквиваленты 55 300 60 221 64 368 106,9
Прочие оборотные активы 0 0 0 х
ИТОГО по разделу II 165 363 165 410 173 613 105,0
БАЛАНС 205 299 207 161 215 362 104,0
Окончание табл. 2
ПАССИВ Факт 31.12.2016 Прогноз 31.01.2017 Факт 31.12.2017 Отклонения от прогноза, %
Ш. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ
Уставный капитал 1 140 1 140 1 140 100,0
Собственные акции, выкупленные у акционеров 0 0 0 х
Переоценка внеоборотных активов 0 0 0 х
Добавочный капитал без переоценки 0 0 0 х
Резервный капитал 175 175 175 100,0
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 191 820 196741 202 282 102,8
ИТОГО по разделу III 193 135 198056 203 597 102,8
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства 0 0 0 х
Отложенные налоговые обязательства 297 317 305 96,2
Оценочные обязательства 0 0 0 х
Прочие обязательства 0 0 0 х
ИТОГО по разделу IV 297 317 305 96,2
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Заемные средства 0 0 0 х
Кредиторская задолженность 10 321 7 580 9 911 130,8
Из нее просроченная 126 0 55 х
Доходы будущих периодов 0 0 0 х
Оценочные обязательства 1 546 1 208 1 549 128,2
Прочие обязательства 0 0 0 х
ИТОГО по разделу V 11 867 8 788 11 460 130,4
БАЛАНС 205 299 207 161 215 362 104,0
Независимо от того, какой вид анализа - ретроспективный или перспективный - необходимо проводить в организации, правильность и обоснованность принимаемых управленческих решений в основном зависят от качества, достоверности информации из бухгалтерской отчетности и степени соблюдения требований к ее заполнению и представлению, установленных действующим законодательством. В связи с этим считаем целесообразным усилить контроль со стороны государства за соблюдением установленных требований по формированию бухгалтерской финансовой отчетности со стороны организаций, включая субъекты малого бизнеса.
Поскольку в приказе Минфина России № 66н указано, что «организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов» и специальная методика формирования показателей бухгалтерской отчетности коммерческих организаций не утверждена на законодательном уровне (за исключением кредитных организаций и реорганизуемых предприятий), то каждая организация на свое усмотрение заполняет строки отчетности и часто не расшифровывает показатели в самом балансе. Это значительно затрудняет
проведение не только углубленного, но и обобщенного анализа основных показателей финансовой отчетности, а также приводит к неправильной интерпретации результатов проведенного анализа, особенно при использовании автоматизированных аналитических программных продуктов.
Так, при проведении анализа основных показателей бухгалтерского баланса объекта исследования - АО «Чебоксары-Лада» за 2015-2016 гг. нами были выявлены следующие недостатки в составлении бухгалтером отчетности:
1) строка 1150 «Основные средства» включает остатки незавершенного строительства и основных средств, не введенных в эксплуатацию, т.е. еще не являющихся таковыми, а учитываемых как вложения во внеоборотные активы на счетах 07 и 08. Поскольку такие объекты по состоянию на 31 декабря отчетного года не являлись объектами основных средств, их следует относить в состав прочих внеоборотных активов (строка 1190, предназначенная для внеоборотных активов, которые невозможно отнести в предыдущие строки). В связи с этим недостатком расчет фондоотдачи, фондоемкости, фондорента-бельности, фондовооруженности, коэффициентов годности, износа, обновления, выбытия иных показателей, в формировании которых участвуют основные средства, будет некорректным;
2) строки 1210 «Запасы» и 1260 «Прочие оборотные активы» включают одновременно остатки расходов будущих периодов, градацию по которым невозможно определить ни визуально, ни используя положения из учетной политики организации. Если различия между этими строками возникают по срокам погашения, например в случае принятия к учету программного продукта со срокам погашения более 12 месяцев без получения исключительного права на него, то, по нашему мнению, его следует учитывать не в составе оборотных активов, по которым срок полезного использования, реализации, погашения не превышает 12 месяцев, а в составе внеоборотных активов, строка 1190;
3) строка 1550 «Прочие краткосрочные обязательства» включает остатки задолженности перед участниками (учредителями), которые, на наш взгляд, должны быть отражены по строке «Кредиторская задолженность» (строка 1520), поскольку представляют собой величину кредиторской задолженности, учитываемой по кредиту счета 75/2, входящего в диапазон счетов 60/Кт - 76/Кт.
Положительными в формировании бухгалтерской отчетности АО «Чебоксары-Лада» являются расшифровка ее отдельных показателей и размещение на официальном сайте форм отчетности в полном составе, включая учетную политику и пояснения в табличной и текстовой формах, что позволяет использовать данные для проведения углубленного анализа отдельных показателей (дебиторская задолженность, кредиторская задолженность, основные средства, нематериальные активы, запасы, финансовые вложения, затраты на производство и реализацию и т.п.), а также для оценки вероятности банкротства организации с использованием как российских, так и зарубежных методик.
Таким образом, для проведения анализа финансового состояния и оценки вероятности банкротства организации показателей одного бухгалтерского баланса недостаточно. Информация должна быть дополнена данными отчета
о финансовых результатах и пояснениями к отчетности. Возможно, потребуется информация из статистической отчетности, учетных регистров, первичных документов для разработки правильных управленческих решений со стороны руководства организации.
С целью соблюдения принципа единообразия построения учетных данных считаем, что Министерству финансов России необходимо разработать методику формирования показателей бухгалтерской отчетности с указанием номеров бухгалтерских счетов и их расшифровок по каждой статье бухгалтерского баланса, отчета и финансовых результатов, приложений и пояснений к ним для коммерческих организаций и субъектов малого предпринимательства и установить обязательность ее использования на всей территории Российской Федерации.
Литература
1. Нечитайло А.И., Панкова Л.В., Нечитайло И.А. Теории бухгалтерского учета, их сущность и информационная направленность [Электронный ресурс] // Аудит и финансовый анализ. 2012. № 2. С. 58-62. URL: https://elibrary.ru/item.asp?id=18229990.
2. Кузьмина Е.С., Воливок О.А. Бухгалтерский баланс как информационная база анализа финансового состояния предприятия и оценка вероятности его банкротства // Молодой ученый. 2016. № 6. С. 467-469 [Электронный ресурс]. URL: https://moluch.ru/archive/110/26725.
References
1. Nechitaylo A.I., Pankova L.V., Nechitaylo I.A. Teorii bukhgalterskogo ucheta, ikh sushchnost' i informatsionnaya napravlennost' [Theories of accounting, their essence and information orientation]. Audit i finansovyy analiz [Audit and financial analysis], 2012, no. 2, pp. 58-62. Available at: https://elibrary.ru/item.asp?id=18229990.
2. Kuz'mina Ye.S., Volivok O.A. Bukhgalterskiy balans kak informatsionnaya baza analiza finansovogo sostoyaniya predpriyatiya i otsenka veroyatnosti yego bankrotstva [Accounting balance as an information base for analyzing the financial state of an enterprise and assessing the probability of its bankruptcy]. Molodoy uchenyy [Young Scientist], 2016, no. 6, pp. 467-469. Available at: https://moluch.ru/archive/110/26725/
РОМАНОВА ОЛЬГА АНАТОЛЬЕВНА - старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и электронного бизнеса, Чувашский государственный университет, Россия, Чебоксары (ole4karomanova@mail.ru).
ROMANOVA OLGA - Senior Lecturer, Department of Accounting and Electronic Business, Chuvash State University, Russia, Cheboksary (ole4karomanova@mail.ru).
