CC BY
148
Государственные и корпоративные финансы
УДК 336.2
развитие методов налогового контроля как фактор сбалансированности бюджетной системы российской федерации
Н. Г. КУЗНЕЦОВ, доктор экономических наук, профессор, заслуженный деятель науки РФ, первый проректор — проректор по учебной работе, заведующий кафедрой экономической теории
E-mail: [email protected]
Е. В. ПОРОЛЛО, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов E-mail: [email protected] Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)
В. Г. ШЕЛЕПОВ, кандидат экономических наук, исполняющий обязанности руководителя УФНС России по Ростовской области E-mail: [email protected]
Особое положение налогового контроля в механизме управления налоговой системой определяется значимостью стабильных поступлений налоговых доходов, обеспечивающих функционирование публичной власти. Анализируются актуальные тенденции развития налогового контроля в Российской Федерации, предполагающие активизацию риск-ориентированных стратегий, а также расширение сферы методического содействия и коммуникации с налогоплательщиками.
Ключевые слова: налоги, налоговый контроль, горизонтальный мониторинг.
Национальные налоговые системы в современных условиях испытывают воздействие ряда негативных факторов, оказывающих непосредственное влияние на их развитие, к которым можно отнести: уклонение от уплаты налогов, теневизацию экономики, усиление конкуренции со стороны офшорных юрисдикций, сокращение доходности под воздействием неблагоприятной конъюнктуры, усложнение налоговых процедур, запаздывание необходимых корректировок налогового законодательства. Кроме того, мировой финансовый кризис способствовал снижению доходов и наращиванию
государственного долга во многих странах, которые в этой связи были вынуждены пересмотреть целевые ориентиры налогового контроля, усиливая меры по предупреждению уклонения от уплаты налогов и одновременно улучшая взаимодействие с налогоплательщиками [2]. Посткризисная нестабильность бюджетных доходов предопределяет необходимость не только пересмотра условий налогообложения, включая отмену или корректировку существовавших форм налогов и сборов, ревизию налоговых льгот и преференций, но и совершенствование методов налогового контроля.
Эти обстоятельства ставят новые задачи перед финансовой наукой, требуют обоснования новых подходов к интерпретации сущностной характеристики налогового контроля, его места в системе государственного финансового контроля, форм и методов контрольной деятельности налоговых органов, выработки практических рекомендаций по эффективному противодействию теневой экономики и уклонению от уплаты налогов.
Налоговый контроль является необходимым условием достижения общественной эффективности налоговых отношений, обеспечивая обратную связь налогоплательщиков как с органами государственного управления, которые наделены особыми правами и полномочиями по вопросам налогообложения (налоговыми администрациями), так и с государственными органами, принимающими решения по вопросу установления новых и изменения условий взимания действующих налогов. При этом налоговый контроль - это не только завершающая стадия управления налогообложением, его результаты следует рассматривать и как отправную точку очередного цикла распределительных отношений по поводу формирования централизованных денежных фондов, и как один из факторов сбалансированности бюджетов, достигаемой за счет стабильного прироста налоговых доходов.
С учетом роста расходных обязательств бюджетной системы и неопределенности прогнозов внешнеэкономической конъюнктуры снижение налоговой нагрузки возможно прежде всего за счет совершенствования методов налогового контроля, позволяющих нейтрализовать угрозу массового уклонения от уплаты и переложить налоговые обязательства на добросовестных налогоплательщиков. Решение проблемы реализации столь многоплановых принципов требует создания институционального механизма, обслуживающего процесс нало-
гового контроля и опирающегося на современные формы, методы, технологии, инструменты, рычаги, инновации.
Налоговый контроль как специализированная отрасль экономического контроля использует разнообразные способы практической организации для наиболее эффективного выполнения целей, стоящих перед ним. Метод налогового контроля, выражающий содержание контрольного процесса, можно определить как совокупность приемов, способов и средств контрольного воздействия на обязанных участников налоговых отношений. Выбор методики контрольных процедур зависит от самостоятельных решений субъекта контроля, принимаемых исходя из конкретной практической ситуации и конечных целей налоговой проверки. Специфичность применяемого инструментария не только детерминирует существование налогового контроля как самостоятельного направления контрольной деятельности, но и способствует регуляции налоговых отношений на основе конкуренции их участников, обладающих комплексом субъективных прав и обязанностей.
Развитие методики налогового контроля в современных условиях напряженного исполнения бюджетов всех уровней можно представить по следующим базовым направлениям, учитывающим основные риски системных нарушений налогового законодательства:
1) объединение усилий налоговых, правоохранительных и иных государственных органов по выявлению доходов от ненаблюдаемой экономической деятельности и включению в налогооблагаемую базу латентных объектов;
2) расширение косвенных методов исчисления налогооблагаемой базы;
3) пересмотр концептуальных подходов к мерам по противодействию уклонению от уплаты налогов при содействии фиктивно действующих организаций (так называемых «фирм-однодневок»);
4) развитие культуры реализации налоговых отношений на основе инновационных технологий взаимодействия с налогоплательщиками.
Необходимо учитывать, что доля теневой экономики в России остается весьма высокой. Так, по статистическим оценкам, этот показатель в 2010 г. составил 15,5 % от ВВП, а по оценкам экспертов -около половины ВВП [1]. В этой связи актуальным направлением налогового контроля является выявление объектов налогообложения, не вовлеченных в налоговый оборот.
Как показывает анализ практики контрольной работы налоговых органов России, в настоящее время получили распространение факты уклонения налогоплательщиков от уплаты налогов посредством неведения бухгалтерского учета либо ведения его с нарушением установленного порядка, которые делают невозможным определение размера налогооблагаемой базы. Налоговый кодекс РФ представляет налоговым органам право в случаях отсутствия учета либо значительного искажения учетных данных определять суммы налогов, подлежащих внесению в бюджет, расчетным путем на основании данных об аналогичных налогоплательщиках либо на основе сведений, которыми располагает налоговый орган о проверяемом лице. Однако косвенные методы исчисления налоговых обязательств не могут применяться, если налогоплательщик представляет заведомо искаженные документы и сведения.
В этой связи в настоящее время активно обсуждается актуальная проблема расширения полномочий налоговых органов по получению доступа к информационным ресурсам и доказательствам. Можно констатировать, что многие государства предоставляют налоговым администрациям широкие права для борьбы с налоговым уклонением, в том числе в целях результативного проведения камеральных проверок. Например, скандинавские государства (Швеция, Норвегия) допускают истребование у налогоплательщика первичных документов при проведении камеральных проверок, а в Норвегии инвентаризацию и осмотр территорий, помещений, документов и предметов налогоплательщика можно проводить вне рамок выездных проверок. Во Франции, Швеции, Германии налоговые органы при проведении налоговых проверок имеют право на беспрепятственный доступ к электронным базам данных бухгалтерского и налогового учета проверяемых налогоплательщиков.
Вместе с тем в российской практике расширение полномочий на дополнительные запросы учетной документации, не имеющей отношения к предмету контроля, равно как и осуществление проверочных действий вне территории налогового органа, влекут риск необоснованного угнетения налогоплательщиков и повышение трансакционных издержек значительно выше допустимого уровня, что может привести к серьезному ухудшению налогового климата в России. Однако вопрос о получении права доступа налоговых органов к электронным базам данных представляется справедливым при условии
использования этого информационного ресурса исключительно на территории налогоплательщика и с обязательством о сохранении налоговой тайны о деятельности проверяемого лица.
Кроме того, во многих государствах налоговые службы, проводя налоговые проверки, получают возможность прямого доступа к данным о транзакциях по банковским счетам, а также к базам данных различных государственных органов и иных организаций, аккумулирующих необходимые в целях налогового контроля сведения. Представляется очевидным, что развитие налогового контроля в современных условиях основано на расширении сферы информационно-коммуникационного взаимодействия и внедрении новых технологий выявления признаков налоговых нарушений и отбора налогоплательщиков для проведения углубленной (выездной) проверки на основе обработки масштабных объемов сведений, документов, информации.
По оценкам экспертов, в результате массового уклонения государство ежегодно недополучает до 30 % причитающихся обязательных платежей, оценочная величина потерь бюджетной системы составляет от 200 до 400 млрд руб. [1]. Однако реальная сумма значительно выше, поскольку многие «фирмы-однодневки» производят уплату налогов, хотя и в минимальных размерах, не соответствующих реальному обороту.
При выявлении налоговыми органами обстоятельств, свидетельствующих о признаках «фирмы-однодневки» и причиненном ущербе бюджетной системе, организаторы таких фирм привлекаются к уголовной ответственности. Но это обстоятельство не решает проблему, поскольку отсутствуют экономические и организационные барьеры для использования подобных организаций в противоправных целях. В настоящее время активно дискутируется увеличение размера уставного капитала, установленного для основной группы хозяйственных обществ - обществ с ограниченной ответственностью, в целях снижения выгодности применения «однодневок». При этом следует понимать, что крупномасштабные аферы с участием «фирм-однодневок» основаны на более значительной выгоде, чем потери на потенциальных стартовых затратах по созданию фирмы в сумме 250 тыс. руб., которые к тому же могут быть возвращены бенефициару в иной форме при первой же транзакции. Более того, введение повышенного размера необходимого для регистрации юридического лица стартового капи-
тала отрицательно скажется на развитии малого предпринимательства. Таким образом, подобное решение для снижения числа «фирм-однодневок» представляется малопродуктивным, равно как и усиление уголовной ответственности.
Необходимо отметить, что мировая практика не знает столь масштабного, как в России, противостояния государственных институтов процедурам создания новых организаций. В развитых странах не существует ограничений по числу юридических лиц, которое могут быть зарегистрированы собственниками недвижимого имущества по одному адресу, не требуется личной встречи с руководителем создаваемой организации для оценки деловых целей организации, существует легальная практика создания организаций в целях последующей продажи. То есть предупреждение потенциальных налоговых нарушений на стадии регистрации юридических лиц, равно как и обязанность контрагентов прослеживать соблюдение налоговых обязанностей партнерами по бизнесу, не является составным элементом доминирующих за рубежом доктрин по противодействию уклонению от уплаты налогов.
Поскольку действующие процедуры государственной регистрации и постановки на налоговый учет демонстрируют неэффективность в борьбе с незаконными способами налоговой оптимизации с использованием «фирм-однодневок», разрешение сложившейся ситуации возможно за счет модернизации процессов налогового контроля. В частности, предлагается активизировать внедрение электронного документооборота по выписке и получению счетов-фактур с перспективой закрепления обязанности представления в виде приложения к налоговой декларации в электронном формате реестров выставленных счетов-фактур, что позволит обеспечить создание единого по России информационного ресурса с автоматизированной сверкой факта начисления НДС продавцом с предъявлением начисленных сумм к вычету покупателями непосредственно после завершения налогового периода, по итогам которого возможно сформировать профили риска налогоплательщиков при непод-твержденности факта начисления по конкретным счетам-фактурам.
Последнее предложение предполагает значительные затраты на разработку и внедрение соответствующего программного обеспечения, а также на приобретение оборудования и интеграцию в существующие технологические процессы новых
информационных технологий, но окупаемость бюджетных расходов на эти цели может быть обеспечена за счет оперативного пресечения налогового мошенничества с НДС, сокращения возможностей коррупции. Кроме того, использование автоматизированного подтверждения каждого вычета соответствующим начислением обеспечит значительное ослабление нагрузки на сотрудников налоговых органов, что позволит оптимизировать их численность, а также усилить внимание к проверке иных налогов, прежде всего налога на прибыль.
Российская Федерация заимствует лучшие элементы мировой практики налогового контроля, институционализируя клиентоориентированное взаимодействие и сотрудничество с налогоплательщиками на правовой основе в нескольких направлениях, к которым можно отнести:
- содействие в исполнении налоговой обязанности, в модернизации информационного обеспечения налогового контроля;
- заключение соглашений о трансфертном ценообразовании, о создании консолидированных групп налогоплательщиков, о горизонтальном мониторинге.
С точки зрения расширения сферы взаимодействия с налогоплательщиками позитивно следует оценить публикацию сведений, активно используемых при проведении мероприятий налогового контроля, которые до недавнего времени были засекречены. Так, в публичном доступе существуют в настоящее время данные Единого государственного реестра юридических лиц, списки недействительных идентификационных номеров, адресов массовой регистрации, дисквалифицированных лиц. Представляется, что снижению издержек налогового контроля и оптимизации бизнес-процессов налогового администрирования будет способствовать публикация на сайте ФНС России контрольных показателей налоговой отчетности, на основании которых ранее проверялась правильность и достоверность сведений, указанных в представленных налогоплательщиками декларациях. Интеграция контрольных соотношений в стандартные бухгалтерские программы позволит, по мнению авторов, существенно снизить риски нарушения законодательства, а прозрачность требований, предъявляемых налоговыми органами, значительно уменьшит фактор неопределенности налогообложения.
Отражением положительного мирового опыта организации налоговых отношений и налогового
контроля стало заключение соглашений с крупнейшими налогоплательщиками. Подобная возможность в российской практике появилась в 2012 г., в частности в связи с введением новых правил налогового контроля за сделками между взаимозависимыми лицами, преследующих цель сокращения сферы манипулирования ценовыми условиями сделок для сокращения налоговой базы. Благодаря соглашению о трансфертном ценообразовании информация для определения цен и применения методов ценообразования будет заранее передана в налоговые органы, что позволит заблаговременно согласовывать налоговые последствия сделок.
Активно расширяется сфера консолидированных групп налогоплательщиков (КНГ), в 2012 г. в России было зарегистрировано 11 договоров о создании КНГ в нефтяной, газовой, металлургической и телекоммуникационной сферах деятельности, ответственными участниками которых (по данным о решениях коллегиальных органов управления крупнейшими компаниями об одобрении сделок о создании КНГ, размещенным на официальных интернет-сайтах) стали ОАО «Газпром» (в составе КНГ более 50 юридических лиц с более чем 4 000 обособленными подразделениями в 70 субъектах РФ), ОАО «Татнефть», ОАО «Газпромнефть» (КНГ включает 7 дочерних обществ), ОАО ЛУКОЙЛ (41 участник), ОАО «Сургутнефтегаз» (6 участников), ОАО «Роснефть» (22 участника), ОАО «Северсталь» (9 участников), ОАО «Атомэнергопром» (31 участник), ОАО «Новолипецкий металлургический комбинат», ОАО «Мечел» (15 участников), ОАО «РТКомм. Ру». Преимуществом налоговой консолидации является возможность не только сальдировать прибыли и убытки отдельных участников группы, но и сократить издержки контроля за трансфертным ценообразованием.
В конце 2012 г. налоговые органы России внедрили пилотный проект по горизонтальному мониторингу (расширенному информационному взаимодействию с налогоплательщиками в рамках заключенных двусторонних соглашений), который представляет собой своеобразную альтернативу выездным налоговым проверкам крупнейших налогоплательщиков. ФНС России подписаны четыре соглашения с крупнейшими налогоплательщиками, в числе которых ОАО «Русгидро», ОАО «ИНТЕР РАО ЕЭС», ОАО «Мобильные ТелеСистемы», Компания «Эрнст энд Янг (СНГ) Б. В. » [3], в целях информационного обмена.
Условиями соглашений предусмотрена обязанность налогоплательщика предоставить налоговым органам полный онлайн-доступ к налоговой и бухгалтерской отчетности, а также по запросу налоговых органов в электронном виде предоставлять любые документы и разъяснения по конкретным сделкам и операциям, в том числе предполагаемым. На основе полученных документов и разъяснений налоговые органы осуществляют мониторинг финансово-хозяйственных операций налогоплательщиков в режиме реального времени. Преимуществом горизонтального мониторинга для налогоплательщика является снижение издержек на уплату налогов за счет:
- сокращения налоговых проверок;
- нейтрализации фактора внезапности налоговых рисков, угрожающих крупными финансовыми потерями в виде доначисления налогов, штрафов и пеней за счет оперативного (до момента декларирования) выявления спорных ситуаций;
- возможности получения оперативных рекомендаций налоговой службы, согласованных с Министерством финансов РФ, по налоговым рискам, возникающим в процессе текущей деятельности;
- согласования условий налогообложения по конкретной ситуации с ФНС России. Заинтересованность налоговых органов в расширении практики горизонтального мониторинга определяется повышением гарантий соблюдения налогового законодательства и качества администрирования налогоплательщиков. Международная практика свидетельствует о том, что, несмотря на сохранение за налоговыми органами права на проведение выездных проверок, по соглашениям об информационном взаимодействии они практически не проводятся (исключая случаи неполного раскрытия информации или предоставления неточных, искаженных сведений). Таким образом, транспарентность налоговых отношений носит взаимовыгодный характер для их участников. Вместе с тем следует выделить и определенные ограничения для развития подобной формы сотрудничества с налогоплательщиками. Прежде всего, не все налогоплательщики могут и готовы обеспечить полную прозрачность своей деятельности, а также раскрытие информации о налоговой базе до момента представления налоговой декларации. Кроме того, налоговые органы не в состоянии обеспечить реализацию условий подобных соглашений со всеми заинтересованными лицами. Существует
также реальная угроза трансформации информационного взаимодействия в перманентное контрольное мероприятие, отвлекающее значительные трудовые ресурсы, причем как самого налогоплательщика, так и налоговых органов, учитывая, что камеральные проверки налоговых деклараций сохраняются. При этом наличие соглашения не устраняет объективный конфликт интересов, определяющий заведомо фискальную позицию налоговых органов в толковании положений закона, зачастую неприемлемую для налогоплательщика.
Необходимо отметить, что принцип всеобщности и равенства налогообложения, закрепленный в ст. 3 НК РФ, требует, чтобы официальные рекомендации налоговых органов, полученные в рамках соглашений об информационном взаимодействии, имели публичный характер и могли быть в равной степени применены и другими налогоплательщиками, не участвующими в системе горизонтального мониторинга. В этой связи требуется закрепление в налоговом законодательстве концептуальных положений, обеспечивающих условия реализации соглашений налоговых органов и налогоплательщиков. В частности, необходимо законодательное закрепление не только самой возможности и права на заключение соглашений, но и решений технических проблем взаимодействия и условий урегулирования потенциально допускаемых конфликтов, касающихся, например, определения условий доначисления налогов в случае некорректной интерпретации закона налоговым органом, приведшей к заведомо неправильным рекомендациям, полученным и исполненным налогоплательщиком.
Серьезной проблемой, на взгляд авторов, является методическая поддержка горизонтального мониторинга, поскольку полный доступ к базам
данных и документам налогоплательщика не является гарантией точности и обоснованности выводов проверяющих. Налоговым органам потребуется разработка параметров анализа, выборки и обобщения информации в целях налогового контроля, различающихся с учетом специфики информационной системы, применяемой конкретным налогоплательщиком, а также особенностей бизнес-процессов и учетной политики. Необходимо также определить правила взаимодействия сторон соглашения при технических сбоях информационных систем.
Таким образом, инновационные технологии налогового контроля в посткризисный период в условиях либерализации налогового законодательства развиваются в направлении активизации контроля проблемных категорий налогоплательщиков, что позволяет обеспечить не только своевременное выявление налоговых правонарушений, но и профилактическое воздействие за счет использования более технологичных методов контроля, совершенствования условий доступа к информации, систематического мониторинга финансово-хозяйственных операций налогоплательщиков.
Список литературы
1. Заключение Счетной палаты Российской Федерации на проект федерального закона «О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов». URL: http://www. budgetrf. ru/ Publications/Schpalata/Zakluchenia/pdf5/resolution-2013-2015-tree_files-fl-637.pdf.
2. Brondolo J. Collecting Taxes During an Economic Crisis: Challenges and Policy Options // International monetary fund, July 14, 2009. URL: http://www. imf. org/external/pubs/ft/spn/2009/spn0917.pdf.
3. URL:http://www. nalog.ru.
dilib
Вы всегда можете приобрести последние номера и отдельные статьи всех журналов Издательского дома «Финансы и Кредит» в формате PDF на сайте электронной библиотеки dilib.ru. Также доступен электронный архив журналов с 2006 года.
www.dilib.ru
