CC BY
165
УДК 338.43
ПРОБЛЕМЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ МЕХАНИЗМА ВОЗМЕЩЕНИЯ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
© Р.Ш. Абакарова1
Дагестанский государственный институт народного хозяйства, 367008, Россия, Республика Дагестан, г. Махачкала, ул. Д. Атаева, 5.
Налог на добавленную стоимость является одним из системообразующих налогов страны. В статье рассматриваются вопросы регулирования возмещения налога на добавленную стоимость, затронута актуальная проблема - незаконное возмещение налога. Нелегальные схемы возмещения НДС наносят значительный вред бюджету. Необходимо корректировать правила функционирования НДС таким образом, чтобы налоговые органы могли обеспечить администрирование этого налога.
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость; возмещение; уклонение; налоговое администрирование; налоговые преступления; налоговый контроль; федеральный бюджет.
VAT REFUND MECHANISM IMPROVEMENT PROBLEMS R.Sh. Abakarova
Dagestan State Institute of National Economy, 5 D. Atayev St., Makhachkala, Republic of Dagestan, 367008, Russia.
The value added tax (VAT) is a strategic tax in the country. The article deals with the problems of VAT refund regulation issues and discusses the relevant problem of illegal tax reimbursement. Illegal schemes of VAT refunding harm budget significantly. It is necessary to adjust the rules of VAT operation in order to facilitate tax authorities the administration of the tax.
Keywords: value added tax (VAT); refund; tax evasion; tax administration; tax crimes; tax control; Federal budget.
На протяжении долгих лет вопросы повышения доходности бюджетов, а именно, рост налоговых поступлений за счет совершенствования налогообложения являются актуальными. С процессом управления налогообложением неразрывно связана налоговая безопасность. Налоговую безопасность государства принято рассматривать и оценивать через призму качества налогового администрирования, которое является индикатором состояния налоговой системы, ее эффективности. Важно отметить, что меры экономической безопасности страны занимают ведущее место в налоговом администрировании [1].
Существенную роль в российской налоговой системе занимают косвенные налоги, которые являются регулирующими налогами в доходной части федерального бюджета. Ведущее место в системе косвенного налогообложения отводится налогу на добавленную стоимость (НДС), поскольку его удельный вес в доходной части бюджетной системы составляет значительную долю.
С точки зрения налогового администрирования НДС является одним из наиболее сложных налогов в российской налоговой системе. С каждым годом в главу 21 Налогового кодекса РФ вносятся многочисленные изменения и дополнения по улучшению администрирования данного налога.
НДС в налоговой системе России существует сравнительно давно, он заменил ранее действовавший налог с оборота. Основная суть НДС состоит в том, что методика взимания данного налога предпола-
гает исчисление как самого налога, который подлежит уплате в федеральный бюджет, так и его возмещения из федерального бюджета.
Одной из самых актуальных проблем налогового контроля в настоящее время по-прежнему остается решение вопроса противодействия незаконному возмещению налога на добавленную стоимость. Существенные суммы возмещений НДС не только негативно отражаются на объемах поступлений этого налога в бюджет, но и создают угрозу национальной безопасности страны. В связи с этим необходимы значительные законодательные преобразования действующих положений о налоге на добавленную стоимость.
За весь период действия НДС в налоговой системе Российской Федерации эта проблема в процессе разработки подходов к ее устранению условно разделила государственных чиновников, представителей бизнеса и всю заинтересованную общественность на два противоположных лагеря - сторонников и противников существования этого налога. При этом подход, целью которого является отмена налога на добавленную стоимость или его постепенная замена налогом с продаж, в какой-то степени решит проблему незаконного возмещения денежных ресурсов из бюджета, но при этом создаст массу новых противоречий, связанных с применением другого косвенного налога. Кроме того, учитывая дальнейшее развитие отношений в сторону укрепления сотрудничества России и Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), введение в налоговую систему РФ налога с
1Абакарова Рабият Шамсудиновна, преподаватель кафедры налогов и налогообложения, тел.: (8722) 565669, 89884689571, e-mail: [email protected]
Abakarova Rabiyat, Lecturer of the Department of Taxes and Taxation, tel.: (8722) 565669, 89884689571, e-mail: [email protected]
продаж вместо НДС существенно затруднит внешнеторговое взаимодействие с государствами экономического содружества, большинство из которых применяют в национальных налоговых системах налог на добавленную стоимость. Накопленный опыт администрирования этого налога позволяет разрабатывать новые подходы по дальнейшему развитию его эффективного государственного регулирования. Кроме того, совершенствование налога на добавленную стоимость является одним из приоритетных направлений налоговой политики государства, начиная с 2005 г.
Сложность проблемы незаконного возмещения НДС заключается в существовании взаимосвязанных и взаимодополняющих причин:
1. Большое количество неясностей законодательных положений, регламентирующих организацию и порядок проведения налогового контроля.
2. Коррумпированность уполномоченных контролирующих органов всех уровней власти.
3. Отсутствие организованной системы информационного обеспечения и информационного обмена между контролирующими органами всех уровней.
4. Развивающаяся интеграция российской экономики в сторону гармонизации национальных налоговых систем, появление необходимости решения общемировых налоговых проблем, связанных с минимизацией налогообложения: применение оффшоров в России (свободно-экономических зон), регулирование трансфертного ценообразования в целях налогообложения.
5. Отсутствие правовых норм, регулирующих деятельность холдингов, концернов и других образований подобных организационно-правовых форм.
6. Отсутствие на сегодняшний день законодательно установленных и четко обозначенных мер государственного регулирования трансфертного ценообразования и сделок между взаимозависимыми лицами, корректирующих основные проблемные положения статей 20 и 40 Налогового кодекса РФ.
Отметим, что устранение одной из указанных причин не решает проблему полностью. Следовательно, необходим тщательно спланированный, постепенно реализуемый комплексный подход к разрешению вопроса минимизации НДС и нейтрализации угрозы безопасности страны [5].
Как уже говорилось выше, НДС как самый сложный для исчисления и взимания из всех налогов, входящих в налоговую систему РФ, наиболее часто подвергается реформированию (за время своего существования он претерпел серьезные изменения). В связи с этим появляется множество вопросов по толкованию и разъяснению порядка обложения данным налогом. Но наибольшие проблемы возникают в отношении механизмов его возмещения из бюджета. Установленные статьями 176, 176.1 Налогового кодекса РФ правила возмещения налога на добавленную стоимость основываются на предположении о добросовестном исполнении налогоплательщиками своих налоговых обязательств на всех этапах изготовления и оборота товаров (производства работ, оказания услуг). Это означает, что каждый в цепочке «произво-
дитель - посредник - потребитель» уплатит в бюджет определенную сумму НДС сообразно своей налоговой базе. Однако в ходе проверки может выясниться, что либо заявляемый к возмещению входной НДС реально не уплачен проверяемым налогоплательщиком, либо на каком-то этапе продвижения товара (выполнения работ, оказания услуг) не уплачен НДС в бюджет кем-то из участников цепочки, либо имеет место и то и другое. Это означает, что проверяемый налогоплательщик заявляет к вычету (возврату) НДС, который при производстве и обороте соответствующего товара в бюджет не поступил, вследствие чего государство в лице федеральной казны в случае возмещения (возврата) НДС в такой ситуации несет необоснованные экономические потери. Налицо незаконное возмещение налога на добавленную стоимость.
По мнению экспертов, 80% дел, рассматриваемых судами, связаны с НДС, в том числе более 60% споров возникает из-за желания налогоплательщика обогатиться за счет государственного бюджета путем создания противозаконных схем возврата НДС. Такую масштабность противозаконные действия приобретают за счет достаточного количества пробелов в налоговом законодательстве, особенно по вопросам, связанным с НДС.
Таким образом, незаконное возмещение налога на добавленную стоимость - одна из острых проблем на сегодняшний день. Наиболее активно недобросовестные налогоплательщики используют пробелы в законодательстве, способствующие созданию фирм-однодневок, регистрируя эти фирмы на номинальных лиц. По исследованиям Центробанка РФ, по состоянию на июль 2011 г. почти четверть миллиона российских фирм имели нулевые налоговые платежи при совокупном денежном обороте в 4,24 трлн руб. (в среднем 17 млн руб. на одну организацию). По данным Федеральной налоговой службы России, в каждой пятой выездной проверке выявляются схемы с участием фирм-однодневок. В особенности схемы возмещения НДС с использованием фирм-однодневок имеют место при экспорте товаров. По данным Федеральной таможенной службы России, около 40% участников внешнеэкономической деятельности имеют признаки фирм-однодневок. Начальным этапом решения данной проблемы является снижение количества фирм-однодневок. Уполномоченными органами государственной власти (Минфин России, ФНС России) разрабатываются различные способы борьбы с ними. На наш взгляд, самым важным является ужесточение мер регистрации организаций и индивидуальных предпринимателей.
Еще одна не менее важная проблема - искусственное завышение стоимости товара. В данном случае происходит снижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а при экспорте товара налогоплательщиком заявляется завышенная сумма НДС к возмещению. Для решения данной проблемы предлагаем ужесточить контрольные меры со стороны как налоговых органов государства, так и налогоплательщиков.
Решение проблемы коррупции в налоговых органах уже долгое время является одной из приоритетных задач, власти регулярно предлагают новые
способы борьбы. НДС, пожалуй, самый коррумпированный налог в российской налоговой системе: в стремлении удержать в бюджете как можно большие суммы НДС налоговики часто не выявляют налоговые правонарушения; аудиторы, призванные следить за правильностью уплаты налогов, могут брать взятки у налогоплательщиков, желающих скрыть налоги, чтобы покрывать их в случае неправильного сообщения о доходах (существуют и другие модели коррупции в налоговых органах). По нашему мнению, в целях предотвращения коррупции необходимо осуществлять особый государственный контроль над деятельностью сотрудников межрайонных налоговых инспекций (строгое соблюдение действующего законодательства, надлежащее исполнение должностных функций), поскольку от качества и эффективности их работы зависит «поведение» налогоплательщиков [2].
Помимо коррупции сложность и проблематичность администрирования налога на добавленную стоимость заключается и в наличии значительных пробелов в законодательстве. Один из таких пробелов - отсутствие нормы, регламентирующей возврат возмещенного НДС у налогоплательщика, если имеет место нарушение, выявленное после фактического возмещения налога по итогам камеральной проверки в общем порядке. По нашему мнению, данная норма может соответствовать порядку возврата возмещенного налога в заявительном порядке, если срок исковой давности на возврат, как и на возмещение, определить в три года. Четкое определение нормы поможет вернуть в бюджет долю дохода, ранее возмещенного незаконным путем [3].
Одним из сдерживающих факторов развития экономики является преступность во всех ее проявлениях. Наибольший ущерб наносит налоговая преступность, так как практически затрагивает все сферы хозяйственной деятельности, а незаконное возмещение НДС является наиболее ярким ее проявлением. От активной деятельности мошенников не только бюджет несет колоссальные потери, но и страдают добросовестные налогоплательщики. Из-за роста числа данных преступлений каждый налогоплательщик представляется потенциальным нарушителем, и возмещать НДС приходится в судебном порядке. Налоговое законодательство требует серьезной и безотлагательной доработки в части возмещения налога на добавленную стоимость. Все это лишний раз подтверждает актуальность НДС и необходимость полного и постоянного контроля над всеми его составляющими. Необходимо также разработать методику взимания НДС, в которой будут учтены интересы добросовестных налогоплательщиков и государства. Данная методика должна обеспечить в будущем фактическое поступление в бюджет сумм НДС. Особый акцент следует сделать на законодательную базу, а именно, разработку мер совершенствования главы 21 действующего налогового кодекса. Одним из решений также является создание специальных банковских счетов, конкретно связанных с расчетами по НДС. Кроме того, следует принимать меры по сокращению
численности недобросовестных налогоплательщиков, чтобы другие плательщики имели гарантии беспроблемного возврата НДС.
НДС является системообразующим налогом, обеспечивая 40-50% доходов федерального бюджета. Важной фискальной особенностью этого налога служит то обстоятельство, что в силу широкой налоговой базы он менее подвержен конъюнктурным колебаниям цен на сырье и энергоносители, чем другие налоги, о чем свидетельствует довольно стабильная динамика доли НДС в доходах федерального бюджета. Соотношение объемов собранного и начисленного НДС свидетельствует о негативной тенденции роста числа уклонений от его уплаты. Если в 2006 г. поступления налога составили 88% от планируемой суммы, то в 2012 г. - всего 56%. Данная тенденция во многом стала следствием нового порядка уплаты НДС по методу начисления, введенному в 2006 г. и закрепившему право налогоплательщика на возмещение НДС при наличии счета-фактуры на приобретение товара, даже если этот товар не был оплачен.
Экспорт - одно из основных направлений развития экономики любого государства, и на совершение экспортных операций приходится значительный объем возмещений. Возврат экспортного НДС вызывает особую обеспокоенность, так как в 2006-2012 гг. объем возмещаемого налога составлял в среднем 80% от объема НДС, поступавшего в бюджет. До принятия Налогового кодекса возмещение НДС предусмотрено не было. С введением кодекса был установлен зачетный механизм исчисления и уплаты налога, предполагающий при нулевой ставке НДС, начисленного на экспортную реализацию, возмещение в полном объеме налога, уплаченного экспортером своим поставщикам. Общим условием для применения нулевой ставки является подтверждение соответствующего права необходимыми документами.
Само по себе возмещение НДС экспортерам -общепринятая мировая практика при проведении внешнеторговых операций, предусматривающих уплату НДС на территории страны-импортера. Изначально возмещение НДС было введено в целях избежания двойного налогообложения и обеспечения конкурентоспособности отечественных товаров за рубежом. Однако в России механизм возврата НДС зачастую стал использоваться в качестве источника выкачивания колоссальных бюджетных средств, о чем свидетельствуют нарастающие диспропорции в динамике роста возмещаемых сумм и экспортных операций. Согласно налоговой и таможенной статистике, за период с 2000 по 2012 гг. сумма возмещения НДС экспортерам увеличилась в 16 раз при увеличении экспорта российской продукции в 5,2 раза.
Несовершенство налогового администрирования применения нулевой ставки по экспортным операциям создает условия для необоснованных требований о возврате НДС. При этом полномочия налоговых органов по контролю над правомерностью возмещения НДС сводятся в основном к проверке исполнения обязательств по уплате налога соответствующими по-
ставщиками товаров для экспортеров. Однако осуществление такого контроля осложняется тем, что налоговое законодательство даже не устанавливает обязательности перечисления поставщиком в бюджет суммы НДС, полученной от экспортера. К тому же многообразие и сложность структуры экспортных цепочек не всегда поддается контролю и не позволяет проследить полноту уплаты НДС.
Практика проверок свидетельствует о том, что нередко субъектный состав подобных цепочек представлен фиктивными контрагентами - так называемыми фирмами-однодневками, в которые с помощью трансфертного ценообразования переносится налогооблагаемая база, а затем денежные средства обналичиваются или переводятся в другие компании. Помимо фирм-однодневок недобросовестные налогоплательщики используют и другие схемы минимизации налогообложения, например: предоставление фальшивых документов, подтверждающих факт экспорта; подделку счетов-фактур; завышение цен на закупаемые материалы и т.п. По экспертным оценкам, ежегодные потери федерального бюджета от такого рода правонарушений составляют 1,5-2 млрд руб.
В целях борьбы с неправомерным возвратом НДС налоговые органы вынуждены осуществлять трудоемкие контрольные мероприятия, занимающие по длительности в среднем почти год, что приводит к задержке сроков возмещения налога добросовестным налогоплательщикам. В результате за нарушение сроков возврата НДС федеральный бюджет несет потери в виде уплаты процентов, общий объем этих потерь за 2008-2012 гг. составил почти 10 млрд руб.
Из-за многочисленных особенностей и сложностей в определении налоговой базы НДС является самым «дорогим» для налогового регулирования.
Не умножая примеров низкой эффективности налогового администрирования НДС, следует признать, что в последние годы дискуссии о его реформировании проводятся более активно, что обусловле-
но в основном поиском источников модернизационно-го роста России.
Предлагаются различные варианты реформирования, в том числе и такие радикальные, как отмена возмещения НДС при экспорте продукции.
По мнению экспертов компании «ФинЭкспертиза», необходимо перейти от зачетно-возвратного механизма исчисления НДС к принципиально иной методологии его расчета, основанной на балансовом методе, при котором в качестве налоговой базы выступает добавленная стоимость, входящая в состав реализованной продукции. Такой подход, утверждают эксперты, позволит сократить расходы на администрирование НДС примерно на треть и в определенной мере минимизировать риски, связанные с уклонением от уплаты налога [4].
В любом случае концепция аддитивной методики исчисления НДС должна быть обоснована предварительными расчетами возможных последствий ее применения.
Важнейшей составной частью реформы НДС должно стать повышение эффективности контрольных функций. Для этого следует создать систему межведомственного контроля, которая должна быть основана на взаимодействии налоговых, правоохранительных и таможенных органов, главным направлением работы которой являлся бы поиск методов оценки рисков уклонения от налогообложения.
Итак, проблема совершенствования администрирования НДС, прежде всего наведения порядка с его возмещением и освобождением от его взимания, переходит в разряд стратегических задач экономической безопасности России. Законодательная корректировка действующей системы налогового регулирования НДС станет существенным резервом наполняемости федерального бюджета, способным увеличить ежегодные налоговые поступления на 4,5-5,5 трлн руб.
Статья поступила 23.03.2015 г.
Библиографический список
1. Абакарова Р.Ш. Роль налогового администрирования в обеспечении налоговой безопасности // Теория и практика общественного развития. 2013. № 12. С. 126-127.
2. Агузарова Л.А. Налог на добавленную стоимость: проблемы и перспективы возмещения из бюджета // Налоги и налогообложение. 2014. № 5 (119). С. 509-514.
3. Пластун А.О., Миллер Н.В. К вопросу о незаконном возмещении налога на добавленную стоимость // Вестник Омского университета. Серия «Экономика». 2012. № 3.
С. 15-19.
4. Поварова А.И. Неэффективное администрирование НДС как угроза экономической безопасности России // Экономические и социальные перемены: факты, тенденции, прогноз. 2013. № 2 (26). С. 126-140.
5. Рюмина Ю.А., Лабунец Е.Ю. Проблемы возмещения налога на добавленную стоимость: анализ основных изменений законодательства // Современная наука. 2010. № 2 (2). С. 77-83.
