CC BY
46
Всё для бухгалтера
ПОРЯДОК ВЫПЛАТЫ ДЕНЕЖНОЙ КОМПЕНСАЦИИ
М. В. БЕЛОУСОВА, начальник методического отдела ЗАО «BKR Интерком-Аудит»
Денежная компенсация отпуска
Денежной компенсацией может быть заменена часть отпуска, превышающая 28 календарных дней по письменному заявлению работника (ст. 126 Трудового кодекса РФ (далее — ТК РФ), в ред. Федерального закона от 21.07.2007 № 194-ФЗ). Такая ситуация может возникнуть:
• если работник относится к категории, для которой законодательством установлен увеличенный основной отпуск;
• если работник относится к категории, для которой законодательством установлен дополнительный оплачиваемый отпуск;
• если работник был отозван из отпуска, и неиспользованные дни присоединяются к отпуску за следующий рабочий год;
• если по каким-либо причинам не были использованы отпуска за предыдущие отработанные годы.
Обращаем внимание, что не допускается замена части отпуска денежной компенсацией:
• работникам в возрасте до восемнадцати лет;
• беременным женщинам;
• работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда.
Сумма денежной компенсации рассчитывается в порядке, предусмотренном для расчета средней заработной платы за отпуск.
Замена части ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающей 28 календарных дней, осуществляется по письменному заявлению работника.
Очень важным для работодателя, на наш взгляд, является соблюдение нормы ТК РФ, закрепленной ст. 126 ТК РФ. С введением в действие новой редакции ТК РФ при суммировании ежегодных оп-
лачиваемых отпусков или перенесении ежегодного оплачиваемого отпуска на следующий рабочий год денежной компенсацией не могут быть заменены части каждого ежегодного оплачиваемого отпуска, не превышающие 28 календарных дней. То есть, если за два года накопилось, например, 62 дня (по 28 основного и по 3 дополнительного), то заменить денежной компенсацией можно только 6 дней (либо менее 6), остальные 56 придется отдыхать.
Согласно ст. 126 ТК РФ:
«При суммировании ежегодных оплачиваемых отпусков или перенесении ежегодного оплачиваемого отпуска на следующий рабочий год денежной компенсацией могут быть заменены часть каждого ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, или любое количество дней из этой части».
Напомним, что ранее (до 6 октября 2006 г.) существовали две точки зрения относительно того, какая часть отпуска может быть заменена денежной компенсацией. В письме Минтруда России от 25.04.2002 № 966-10 «О применении положений статьи126 Трудового кодекса Российской Федерации по замене части отпуска денежной компенсацией» разъяснялось, что до тех пор, пока не сформируется судебная практика по данному вопросу, организация и работник по соглашению могли сами выбрать один из вариантов:
1. Суммируются все неиспользованные отпуска, и за ту часть, которая превышает 28 дней, выплачивается компенсация.
2. Части отпуска, превышающие 28 дней, определяются для каждого неиспользованного отпуска отдельно и суммируются.
При этом Роструд в своем письме от 01.03.2007 № 473-6-0 отметил, что замена отпуска денежной
компенсацией является правом, а не обязанностью работодателя.
Теперь неясность в данном вопросе устранена: заменить денежной компенсацией можно только часть каждого ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающую 28 календарных дней, или любое количество дней из этой части.
Пример 1.
Иванову Н. П. предоставляется очередной отпуск 28 календарных дней и дополнительный отпуск 5 календарных дней. Кроме того, у Иванова Н. П. не использован отпуск за предыдущий год (28 дней — основной и 7 дней — дополнительный). Иванов Н. П. подал заявление с просьбой о предоставлении денежной компенсации за часть отпуска.
Подлежит компенсации за прошлый год:
28 + 7 — 28 = 7дней.
Подлежит компенсации за текущий год:
28 + 5 — 28 = 5 дней.
Всего может быть заменено компенсацией 12 календарных дней, а 56 дней отпуска работник должен использовать.
При выплате компенсации возникает ситуация, когда работник работает, получает за это время заработную плату и одновременно среднюю заработную плату. В такой ситуации у бухгалтера неизменно возникает вопрос должен ли работодатель начислить НДФЛ и ЕСН с этих сумм?
Сумма компенсации, выплачиваемая работнику вместо части отпуска, подлежит налогообложению НДФЛ и ЕСН, так как такая компенсация за неиспользованный отпуск не связана с увольнением (п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ (далее — НК РФ). Это же касается и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Ведь согласно Федеральному закону от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (в ред. Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ), указанные взносы надо платить с тех же выплат, что и ЕСН (ст. 10 НК РФ).
Если компенсация за неиспользованный отпуск не связана с увольнением сотрудника, то, по мнению «налоговиков», ЕСН нужно начислять в общеустановленном порядке. Свою позицию налоговые органы изложили в письме Управления МНС России по г. Москве от 10.11.2002 № 28-11/53919. Этого же мнения придерживается и Минфин России в письмах от 20.05.2005 № 03-03-01-02/2/90 и от 08.02.2006 № 03-05-02-04/13.
Что касается налога на прибыль, компенсация включается в состав расходов на оплату труда и уменьшает налогооблагаемый доход (п. 8 ст. 255 НК
РФ). Этот вывод подтверждают письма Минфина России от 17.09.2003 № 04-04-04/103 и от 08.02.2006 № 03-05-02-04/13.
Минфин России в письме от 16.01.2006 № 0303-04/1/24 отметил, что до формирования четкой позиции Минздравсоцразвития России по поводу порядка применения ст. 126 ТК РФ, в составе расходов на оплату труда учитываются выплаченные работникам организации компенсации за неиспользованный отпуск, исчисленные одним из вышеприведенных способов.
В случае если в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ расходы по выплате работнику компенсации за неиспользованный отпуск, не связанной с увольнением, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации, данная выплата подлежит налогообложению единым социальным налогом. В противном случае, как указал Минфин России, указанная компенсация не признается объектом налогообложения ЕСН.
В письме Минфина России от 01.06.2006 № 03-03-04/3/10 изложена такая же точка зрения:
«В случае отнесения выплат за неиспользованные отпуска прошлых лет к расходам, не учитываемым при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, такие выплаты не будут признаваться объектом налогообложения ЕСН на основании пункта 3 статьи 236Кодекса».
Аналогичное мнение высказывают и суды. Отметим, что судьи Уральского округа также пришли к выводу, что выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (постановление Федерального арбитражного суда (далее — ФАС) Уральского округа от 16.05. 2005 № Ф09-2009/05-С2).
В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.05.2006 № Ф04-2720/2005(22307-А27-29) по делу № А27-27385/04-2 указано, что денежная компенсация части отпуска, превышающей 28 календарных дней, вообще не относится к расходам на оплату труда и, следовательно, не является объектом обложения ЕСН.
А судьи Северо-Западного округа пришли к следующему выводу: компенсации за неиспользованные отпуска, выплаченные работникам некоммерческой организации, состоящим с организацией в трудовых отношениях, в соответствии с налоговым законодательством не подлежат обложению ЕСН (постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2006 по делу № А05-8258/05-29).
Обратите внимание!
Заменить часть отпуска, превышающую 28 календарных дней, работник может как при уходе в ежегодный отпуск, так и в более поздние сроки. При этом отпуск может быть предоставлен авансом. Однако работник может уволиться до истечения того рабочего года, в счет которого он авансом использовал отпуск. В этом случае работодатель вправе произвести из заработной платы работника удержание в размере оплаты за использованные, но неотработанные дни отпуска. Но иногда работодатель, имея право на удержание этой суммы, фактически не может произвести его (полностью или частично) из-за недостаточности сумм, причитающихся при расчете, либо по другим причинам. Во избежание такой ситуации работодателям можно посоветовать включить в правила внутреннего трудового распорядка условие, согласно которому денежная компенсация за неиспользованный отпуск может быть выплачена работнику только по окончании соответствующего рабочего года. Основанием для этого служат положения ст. 126 ТК РФ, согласно которым замена части отпуска компенсацией является правом работодателя, то есть компенсация выплачивается, только если работодатель не возражает против этого.
Компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении
На основании ст. 127 ТК РФ при увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска. Однако необходимо помнить, что согласно ст. 124 ТК РФ запрещается непредоставление ежегодного оплачиваемого отпуска в течение двух лет подряд. Поэтому, если работник не был в отпуске более двух лет, то организации-работодателю придется обосновать, почему это произошло. Таким обоснованием может быть заявление работника о переносе отпуска текущего года на следующий рабочий год.
Среднедневная заработная плата рассчитывается в порядке, предусмотренном для всех случаев предоставления отпусков. Порядок определения количества дней отпуска, за которые необходимо выплатить работнику компенсацию при увольнении, установлен п. 35 «Правил об очередных и дополнительных отпусках», утвержденных Народным комиссариатом труда СССР 30.04.1930 № 169 (в ред. приказа Минздравсоцразвития России от 03.03.2005 № 190). На основании ст. 423 ТК РФ этот документ может использоваться в части, не противоречащей ТК РФ. Количество дней, подлежащих оплате, рассчитывается, исходя из количества месяцев, отработанных в рабочем году. Если
количество отработанных дней в месяце составляет менее его половины, то месяц не учитывается. Если отработано более половины месяца, то он учитывается как целый.
Сумма начисленной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении является объектом налогообложения НДФЛ. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.
ЕСН не начисляется, так как в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ суммы компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении налогообложению не подлежат.
Пример 2.
Николаев И. П. увольняется с 10 декабря 2006г. За рабочий год — с 15 марта 2006г. по 14 марта 2007г. — отпуск предоставлялся. В текущем году отработано 8 полных месяцев и 26 дней. Так как в не полностью отработанном месяце отработанное время составляет более половины, этот месяц учитывается при расчете компенсации как целый. Поэтому компенсации подлежит неиспользованный отпуск за 9 месяцев.
Компенсация выплачивается за: (28/12) 9 = 21 день. Если отпуск за текущий рабочий год был предоставлен авансом, а к моменту увольнения рабочий год полностью не отработан, то сумма средней заработной платы за неотработанные дни отпуска подлежит удержанию из заработной платы работника (ст. 137 ТК РФ). Удержание не производится, если увольнение работника осуществляется в результате:
• ликвидации организации или прекращения деятельности работодателем — физическим лицом (п. 1 ст. 81 ТК РФ);
• сокращения численности или штата работников организации (п. 2 ст. 81 ТК РФ);
• смены собственника имущества организации (это касается руководителя организации, его заместителей и главного бухгалтера) (п. 4 ст. 81 ТК РФ);
• призыва работника на военную службу или направление его на заменяющую ее альтернативную гражданскую службу (п. 1 ст. 83 ТК РФ);
• восстановления на работе работника, ранее выполнявшего эту работу, по решению государственной инспекции труда или суда (п. 2 ст. 83 ТК РФ);
• признания работника полностью нетрудоспособным в соответствии с медицинским заключением (п. 5 ст. 83 ТК РФ);
• смерти работника либо работодателя — физического лица, а также признания судом работника либо работодателя — физического лица умершим или безвестно отсутствующим (п. 6 ст. 83 ТК РФ);
• наступления чрезвычайных обстоятельств, препятствующих продолжению трудовых отношений (военные действия, катастрофа, стихийное бедствие, крупная авария, эпидемия и другие чрезвычайные обстоятельства), если данные обстоятельства признаны таковыми решением Правительства РФ или органа государственной власти соответствующего субъекта РФ (п. 7 ст. 83 ТК РФ);
• отказа работника от перевода на другую работу, необходимого ему в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, либо отсутствия у работодателя соответствующей работы (п. 8 части первой ст. 77 ТК РФ).
Пример 3.
Федоров С. Г. увольняется с 10 декабря 2006г. За рабочий год — с 1 июля 2006г. по 30 июня 2007г. — был предоставлен отпуск авансом с 1 по 28 августа 2006г. При расчете отпускных за расчетный период начислено 60 000 руб.
Среднедневная заработная плата за расчетный период составила: 60 000/12/ 29,4 = 170,07руб.
Сумма отпускных составила: 28 х 170,07 = 4 762 руб.
До момента увольнения в рабочем году отработано 5 полных месяцев и 10 дней, которые не учитываются при расчете. Не отработано 7 месяцев, сумма выплаченных отпускных за этот период должна быть удержана.
Отпуск за неотработанный период: (28 /12) 7 = 16,33 дня.
Сумма отпускных, подлежащих удержанию: 16,33 х 170,07 = 2 777руб.
Отметим, что при увольнении работник имеет право получить денежную компенсацию за неиспользованный отпуск, независимо от того, по каким основаниям прекращен трудовой договор (по инициативе работника, по инициативе работодателя или по иному, не зависящему от воли сторон основанию) (ст. 127 ТК РФ).
Литература
1. Трудовой кодекс РФ (в ред. Федерального закона от 21.07.2007 № 194-ФЗ).
2. Налоговый кодекс РФ (в ред. Федерального закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).
3. Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (в ред. Федерального закона от 19.07.2007 № 140-ФЗ).
4. Правила об очередных и дополнительных отпусках, утвержденные Народным комиссариатом труда СССР 30.04.1930 № 169 (в ред. приказа Минздравсоцразвития России от 03.03.2005 № 190).
5. Письмо Минтруда России от 25.04.2002 № 966-10 «О применении положений статьи 126 Трудового кодекса Российской Федерации по замене части отпуска денежной компенсацией».
6. Письмо Роструда от 01.03.2007 № 473-6-0 «Порядок предоставления отпуска»;
7. Письмо Минфина России от 01.06.2006 № 03-03-04/3/10.
8. Письмо Минфина России от 16.01.2006 № 03-03-04/1/24.
9. Письмо Минфина России от 20.05.2005 № 03-03-01-02/2/90.
10. Письмо Минфина России от 17.09.2003 № 04-04-04/103.
11. Письмо Минфина России от 20.05.2005 № 03-03-01-02/2/90.
12. Письмо Минфина России от 08.02 2006 № 03-05-02-04/13.
13. Письмо Управления МНС России по г. Москве от 10.11.2002 № 28-11/53919 «О налогообложении компенсаций за неиспользованный отпуск».
