CC BY
16
ISSN 2311-9411 (Online) Учет и отчетность бюджетных учреждений
ISSN 2079-6714 (Print)
ПОРЯДОК НАЧИСЛЕНИЯ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ В ПФ РФ, ФФОМС С СУММЫ КУРСОВОК
Екатерина Михайловна ЛАЗУКОВАЯ% Елена Владиславовна МЕЛЬНИКОВАь
a эксперт службы правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер, Москва, Российская Федерация
b рецензент службы правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член МоАП, Москва, Российская Федерация
• Ответственный автор
История статьи: Аннотация
Принята 24.10.2016 В статье рассматривается порядок начисления страховых взносов в ПФ РФ, ФФОМС РФ,
Одобрена 13.11.2016 ФСС РФ, а также взносов в ФСС РФ от несчастных случаев и профессиональных
заболеваний с суммы курсовок (путевок), приобретенных в санаторий за счет прибыли Ключевые слова: бюджетного учреждения безналичным путем.
муниципальноем бюджетное учреждение, сотрудники, курсовки, прибыль, ПФ РФ, ФФОМС РФ, ФСС РФ
Пример. В муниципальном бюджетном учреждении сотрудникам учреждения в 2013 г приобретались курсовки (путевки) в санаторий за счет прибыли учреждения безналичным путем. Выдача курсовок сотрудникам никакими документами не оформлялась. Сотрудник на основании выданной ему доверенности получал курсовку, расписывался в товарной накладной о получении и проходил лечение.
Выдача курсовок ни к каким конкретным датам, праздникам или показаниям не привязывалась. У учреждения возникла возможность приобрести курсовки для своих сотрудников, на основании этого были приобретены и выданы курсовки сотрудникам.
Стоимость курсовок в размере 10% была оплачена учреждением за счет прибыли.
Рассмотрим, необходимо ли начислять с суммы курсовок страховые взносы в ПФ РФ, ФФОМС РФ, ФСС РФ, а также взносы в ФСС РФ от несчастных случаев и профессиональных заболеваний.
В рассматриваемом случае существует риск доначисления учреждению (в случае проведения проверок внебюджетными фондами) страховых взносов в ПФ РФ, ФСС РФ, ФФОМС РФ и взносов от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. В то же время судебная практика (в случае наличия соответствующих положений в коллективном договоре) складывается в пользу страхователей.
Порядок уплаты страховых взносов в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС установлен Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее -Закон № 212-ФЗ).
В свою очередь порядок уплаты страховых взносов от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - взносов от НС и ПЗ) определен Федеральным законом от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее - Закон № 125-ФЗ).
В соответствии с ч. 1 ст. 7 Закон № 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений. Аналогичная норма установлена п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ.
При этом база для начисления страховых взносов и взносов от НС и ПЗ определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ (п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ), начисленных организацией за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона № 212-ФЗ (в ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ).
Перечни выплат и вознаграждений, не облагаемых страховыми взносами и взносами от НС и ПЗ, являются исчерпывающими и не подлежат расширительному толкованию, в ст. 9 Закона № 212-ФЗ и в ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ такой вид выплат, как оплата стоимости курсовок (или путевок), не поименован.
В связи с этим стоимость путевок или курсовок, приобретенных организацией для своих сотрудников, по мнению контролирующих органов, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке независимо от источника финансирования оплаты таких путевок (см. письма Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 № 559-19, от 11.03.2010 № 526-19, письмо Минтруда России от 09.11.2015 № 17-3/В-538, информационное письмо ФСС России от 14.03.2016 № 02-09-05/06-06-4615 (вопросы 1, 2), информацию ФСС России от 24.07.2015, приложение к письму ФСС России от 14.04.2015 № 02-09-11/06-5250 (вопрос 9), письмо ПФ России и ФСС России от 29.07.2014 № НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П).
Однако такая точка зрения не бесспорна. Дело в том, что факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками сам по себе еще не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда.
Президиум ВАС РФ в постановлении от 14.05.2013 № 17744/12 указал, что в отличие от трудового договора, который в соответствии со ст. 15 и 16 Трудового кодекса Российской Федерации регулирует именно трудовые отношения, коллективный договор, согласно ст. 40 Трудового кодекса Российской Федерации, регулирует социально-трудовые отношения. Поэтому выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами. Таким образом, эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.
Указанная позиция в настоящее время активно поддерживается нижестоящими судами.
Так, например, в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2016
№ 14АП-2743/16 была рассмотрена ситуация, когда общество приобретало для работников путевки и курсовки. При этом коллективный договор, заключенный между обществом и сотрудниками, предусматривал, что ежегодное санаторно-курортное лечение работников и их детей за счет средств общества в пределах сумм, заложенных в бюджет, производится и организуется работодателем в целях создания системы социальной защиты работников и обеспечения социальной стабильности в обществе. Суд, рассматривая обстоятельства данного дела, указал, что в такой ситуации оплата путевок (курсовок) работникам являлась единовременной выплатой социального характера, не предусмотренной трудовым договором, заключенным обществом с работником, не относилась к выплатам, связанным с выполнением работниками общества трудовых обязанностей, основанием выплаты являлся коллективный договор. При этом судьи обратили внимание, что доказательств, свидетельствующих о том, что такие выплаты являются оплатой труда работников, то есть носили систематический характер, зависели от трудового вклада работников, сложности, количества и качества выполняемой работы, исчислялись исходя из установленных окладов, тарифов, надбавок, периода трудового стажа, ответчиком представлено не было.
Аналогичная ситуация была рассмотрена в постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2015 № 08АП-3191/15 (оставлено без изменений постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.09.2015 № Ф04-23399/15 по делу № А75-13648/2014): работодатель, на основании коллективного договора, оплачивал работникам на основании их заявлений санаторно-курортные путевки (курсовки) и выплачивал денежные компенсации на лечение и протезирование зубов. При этом страховые взносы на произведенные выплаты не начислялись.
Судьи с учетом того, что в данном случае указанные выплаты отнесены к выплатам социального характера, носят единовременный характер, осуществляются за счет прибыли предприятия, не носят систематический характер, не зависят от трудового вклада работника, сложности, количества и качества выполняемой работы, уровня общих и специальных знаний работника, не исчисляются исходя из установленных окладов, тарифов, надбавок, периода трудового стажа, не предусмотрены
трудовым договором с работником, производятся работникам в силу статуса сотрудников организации и имеют своей целью оздоровление работников общества, которое не зависит от трудовых успехов работника, не является средством вознаграждения за труд, посчитали, что указанные выплаты не подлежат обложению страховыми взносами.
Подобные выводы в отношении путевок, приобретаемых работодателем для сотрудников на основании коллективного договора, сделаны в определении ВАС РФ от 14.11.2013 № ВАС-15670/13, определениях Верховного Суда РФ от 13.05.2015 № 303-КГ15-4180, от 19.02.2016 № 303-КГ15-20158, от 17.02.2016 № 309-КГ15-19788, от
04.12.2015 № 306-КГ15-13260, от 23.01.2015 № 306-КГ14-7168, постановлениях Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.06.2016 № Ф04-2332/16 по делу № А45-22822/2015, Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от
24.06.2016 № Ф04-2440/16 по делу № А45-26360/2015, Арбитражного суда Дальневосточного округа от 22.06.2016 № Ф03-2843/16 по делу № А59-5531/2015, Арбитражного суда СевероКавказского округа от 17.06.2016 № Ф08-3724/16 по делу № А32-33400/2015 и многих других.
Здесь хотим дополнительно акцентировать внимание на том, что в большинстве судебных решений выводы судов в пользу плательщиков страховых взносов основаны именно на факте наличия в коллективном договоре условий о том, что выдача путевок (курсовок) осуществляется в социальных целях, не связанных с исполнением сотрудниками их трудовой функции (смотрите вышеприведенные формулировки из судебных решений).
В случае же, когда коллективный договор отсутствует, некоторые суды приходят к иному выводу. Например, в постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2014 № 18АП-208/14 (оставлено в силе постановлением ФАС Уральского округа от 10.06.2014 № Ф09-4399/13 по делу № А07-13154/2012) была рассмотрена ситуация, когда коллективный договор между работниками и работодателем не заключался. Суды указали, что согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 № 17744/12, выплаты, носящие социальный характер, основанные на коллективном договоре, не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников, сложности работы (и т.п.), не являются оплатой труда работников
(вознаграждением за труд). Но поскольку в рассмотренном деле выплаты не были основаны на коллективном договоре, то выплаты в пользу работников стоимости санаторно-курортных путевок были признаны объектом обложения страховыми взносами. Определением ВС РФ от 02.10.2014 № 309-КГ14-1919 в передаче дела для пересмотра в порядке надзора отказано.
В то же время, на наш взгляд, даже отсутствие в коллективном договоре положения о предоставлении путевок (или само отсутствие такого договора), по сути, не меняет социальный характер рассматриваемых выплат и не делает их зависящими от результатов труда работника. Фактором значительного риска в такой ситуации является включение обязанности работодателя предоставить путевку (курсовку) в трудовой договор (см. формулировки ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ и п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ: «в рамках трудовых договоров»). Если же таких положений трудовые договоры не содержат, то доказать, что стоимость путевок (курсовок) подлежит обложению страховыми взносами как выплата, произведенная «в рамках трудового договора», органу контроля за уплатой страховых взносов будет затруднительно. Иными словами, очень важно, чтобы выплата не упоминалась в трудовом договоре, а также, чтобы из каких-либо иных локальных актов организации не прослеживалась ее зависимость от производственных показателей деятельности работника.
Тем не менее нужно понимать, что при отсутствии в коллективном договоре необходимых положений о предоставлении путевок (курсовок) или при отсутствии самого коллективного договора, учреждению достаточно сложно доказать контролирующим органам или суду тот факт, что оплата путевок (курсовок) работникам являлась выплатой социального характера и не относится к выплатам, производимым в рамках трудовых отношений. В связи с этим полагаем, что в рассматриваемом случае существует риск доначисления учреждению (в случае проведения проверок внебюджетными фондами) страховых взносов в ПФ РФ, ФСС РФ, ФФОМС РФ и взносов от НС и ПЗ.
К сведению: часть 3 ст. 7 Закона № 212-ФЗ предусматривает, что не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности
или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имуще ства (имущественных прав).
В соответствии с гражданским законодательством договор дарения (гл. 32 Гражданского кодекса Российской Федерации) входит именно в эту категорию договоров.
Следовательно, при передаче путевки работнику по договору дарения, заключенному в письменной форме, объекта обложения страховыми взносами не возникает. Аналогичное мнение нашло отражение в письмах Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 № 1239-19, от 07.05.2010 № 10-4/325233-19, от 05.03.2010 № 473-19, от 27.02.2010 № 406-19, письме Минтруда России от 22.09.2015 № 17-3/В-473, письме ПФР и ФСС
России от 29.07.2014 №№ НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П.
Что касается взносов от НС и ПЗ, то п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных лиц по гражданско-правовым договорам, относит к объекту обложения взносами от НС и ПЗ только в том случае, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.
Поэтому, если курсовка (путевка) передается работнику на основании заключенного в письменном виде договора дарения (гражданско-правового договора) и такой договор не содержит условия об обязанности страхователя исчислять взносы от НС и ПЗ, стоимость курсовки (путевки) облагаться взносами от НС и ПЗ не будет.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30.11.1994 № 51 -ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
3. Информационное письмо ФСС России от 14.03.2016 № 02-09-05/06-06-4615.
4. Информация ФСС России от 24.07.2015.
5. О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
6. Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ.
7. Определение ВАС РФ от 14.11.2013 № ВАС-15670/13.
8. Определение Верховного Суда РФ от 23.01.2015 № 306-КГ14-7168.
9. Определение Верховного Суда РФ от 13.05.2015 № 303-КГ15-4180.
10. Определение Верховного Суда РФ от 04.12.2015 № 306-КГ15-13260.
11. Определение Верховного Суда РФ от 17.02.2016 № 309-КГ15-19788.
12. Определение Верховного Суда РФ от 19.02.2016 № 303-КГ15-20158.
13. Определение Верховного Суда РФ от 02.10.2014 № 309-КГ14-1919
14. Письмо Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 № 406-19.
15. Письмо Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 № 559-19.
16. Письмо Минздравсоцразвития России от 11.03.2010 № 526-19.
17. Письмо Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 № 10-4/325233-19.
18. Письмо Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 № 1239-19.
19. Письмо Минтруда России от 22.09.2015 № 17-3/В-473.
20. Письмо Минтруда России от 09.11.2015 № 17-3/В-538.
21. Письмо ПФР и ФСС России от 29.07.2014 № НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П.
22. Письмо ПФР и ФСС России от 29.07.2014 № НП-30-26/9660, 17-03-10/08-2786П.
23. Приложение к письму ФСС России от 14.04.2015 № 02-09-11/06-5250.
24. Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 22.06.2016 № Ф03-2843/16 по делу № А59-5531/2015.
25. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.09.2015 № Ф04-23399/15 по делу № А75-13648/2014.
26. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.06.2016 № Ф04-2332/16 по делу № А45-22822/2015.
27. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.06.2016 № Ф04-2440/16 по делу № А45-26360/2015.
28. Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.06.2016 № Ф08-3724/16 по делу № А32-33400/2015.
29. Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2014 № 18АП-208/14.
30. Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2015 № 08АП-3191/15.
31. Постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 № 17744/12.
32. Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2014 № Ф09-4399/13 по делу № А07-13154/2012.
33. Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2016 № 14АП-2743/16.
34. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
