CC BY
165
налогов. С помощью экономико-математического инструментария проанализировано влияние макроэкономических факторов на фискальный результат функционирования системы администрирования налогов. Выделен ряд проблем, которые препятствуют эффективному функционированию системы администрирования налогов в Украине, и сформулированы рекомендации, способствующие ее совершенствованию, с учетом опыта европейских стран.
Ключевые слова: налоговая система, налогоплательщики, администрирование налогов, налоговое законодательство, уровень налоговой нагрузки, налоговые поступления, фискальные органы.
Krupka M.I., Kmit V.M., Paslavska R. Yu. Tax Administration System in Ukraine: State, Problems and Prospects
Some theoretical and methodological aspects of tax administration system in Ukraine are highlighted. The elements of the national tax administration system and its functions, and the types of tax relation that arise between subjects in the tax administration process are determined. High level of tax burden in Ukraine is proved to have been caused by a broad tax base and features of tax administration process and not a high level of tax rates. The authors analysed the influence of main macroeconomic factors on the functioning of the national tax administration system with economic and mathematical tools. The row of problems that prevent to the effective functioning of the tax administration system in Ukraine is distinguished, and recommendations of improving tax administration system in Ukraine considering European experience are suggested in the article.
Keywords: tax system, taxpayers, tax administration, tax legislation, tax burden, tax revenues, the fiscal authorities.
УДК 657:338.48
ОРГАН1ЗАЦ1Я БУХГАЛТЕРСКОГО ОБЛ1КУ Д1ЯЛЬНОСТ1 ТУРОПЕРАТОРА I ТУРАГЕНТА
С.М. Пилипенко1
Розкрито особливост оргашзацн дшльност туроператора i турагента та !х вплив на побудову облшу. Визначено специфшу бухгалтерського облжу дiяльностi туроператора i турагента та особливосй документального оформлення ними господарських опе-рацш та взаемовщносин. Звернено увагу на особливост побудови облшу доходiв, вит-рат i фшансових результатов дшльност туристичних шдприемств. Детально обгрунто-вано вщмшност в оргашзацн облiку дiяльностi туроператора i турагента.
Ключовi слова: туризм, туристична дiяльнiсть, туристична послуга, туристичний продукт, туристичний агент, туристичний оператор, бухгалтерський облж, доходи, вит-рати.
Постановка проблеми. У сучасних умовах поягтично'' та сощально-еко-номiчноí кризи в Укра'ш туризм е галуззю нащонального господарства, яка з року в рш без залучення державних дотацш стабшьно нарощуе обсяги вироб-ництва туристичного продукту. Це, своею чергою, призводить до збiльшення надходжень до державного та мкцевих бюджетов. Туризм е сферою швидкого обiгу катталу за поршняно невеликих капiталовкладень, створюе багато нових робочих мiсць, е ефективним засобом модернiзацií iнфраструктури багатьох га-лузей економiки.
1 ст. викл. С.М. Пилипенко, канд. екон. наук - Львгвський шституг економки i туризму
Туризм - це зааб загальнодоступного i повнощнного вiдпочинку та оздоровления населення, а також ознайомлення з кторико-культурною спадщи-ною та сьогоденням нашого народу i держави. Особливостi географiчного поло-ження та рельефу, сприятливий клшат, багатство природного, кторико-куль-турного та туристично-рекреацiйного потенцiалу Укра1'ни стимулюють потiк туристiв, що пришвидшуе строки окупносп витрат у туристичнiй сфер^ полш-шуе 11 фiнансове становище. Вщомо, що на свiтовому ринку прибутки вiд ту-ристичного бiзнесу поступаються тiльки прибуткам вiд експорту нафти та при-буткам у галузi автомобшебудування. Населення промислово розвинених кра'н вiддае перевагу витрачанню грошей на ввдпочинок, а не на придбання одягу, взуття чи продукпв харчування.
Суб'екти туристично!' дiяльностi, оргашзовуючи туристичну дiяльнiсть, переслiдують основну мету туризму - шдвищення його ефективносп шляхом постiйного збiльшення доходiв за вiдносного зменшення матерiальних, трудо-вих i фiнансових витрат на обслуговування. Досягаеться це шляхом правильно!' оргашзацц бухгалтерського облiку дiяльностi туристичного шдприемства.
Аналiз останнгх дослщжень та публжацш. Питання дiяльностi турис-тичних шдприемств та органiзацiйних аспектiв облiку дослвдили такi науковцi, як: ЗА. Балченко [5], С.Я. Король, Ж.А. Богданова [6], ОС. Височан, ОМ. Гон-чаренко, Г.В. Блакита, НО. Гура [7], Н.Б. Рошко та ш. Однак, попри високий iнтерес фахнвщв до проблем дiяльностi туристичних шдприемств, сьогодш не вирiшеною залишаеться низка питань щодо органiзацií ними облшу свое!' дяль-ностi, зокрема немае чикого розмежування оргашзацп облiку д1яльносп туроператора i турагента. Ц питання потребують подальшого опрацювання, бшьш глибокого дослiдження та узагальнення.
Мета дослвдження - удосконалення облiку д1яльносп туроператора i турагента.
Виклад основного матерiалу. Згiдно зi ст. 5 Закону Укра'ни "Про туризм" "... суб'ектами, що здiйснюють та/або забезпечують туристичну дяль-нiсть, е:
• туристичт оператори - юридичнi особи, створет згiдно iз законодавством Украши, для яких виключною дшльтстю е органiзацiя та забезпечення створення туристичного продукту, реалiзацiя та надання туристичних послуг, а також по-середницька дiяльнiсть iз надання характерних та супутнiх послуг i яю в уста-новленому порядку отримали лiцензiю на туроператорську дiяльнiсть;
• туристичт агенти - юридичнi особи, створет зпдно iз законодавством Украши, а також фiзичнi особи - суб'екти тдприемницько! дiяльностi, яю здшсню-ють посередницьку дiяльнiсть з реатзацп туристичного продукту туроперато-рiв i туристичних послуг iнших суб'екив туристично! дiяльностi, а також посередницьку д1яльтсть щодо реалiзацil характерних та супуттх послуг;
• iншi суб'екти тдприемницько! дiяльностi, що надають послуги з тимчасового розмiщення (проживания), харчування, екскурсшних, розважальних та шших туристичних послуг;
• гiди-перекладачi, екскурсоводи, спортивнi шструктори, провiдники та iншi фа-хiвцi туристичного супроводу - фiзичнi особи, яю проводять дiяльнiсть, пов'язану з туристичним супроводом, кртм осiб, яю працюють на вiдповiдних
посадах тдприемств, установ, оргатзацш, яким належать чи яю обслуговують об'екти вщвщування; • фiзичнi особи, якi не е суб'ектами пiдприeмницькоí дiяльностi та надають пос-луги з тимчасового розмщення (проживання), харчування тощо..." [2].
Термши "туроператор" i "турагент" визначають напрям пiдприeмницькоí дiяльностi турфiрми. Туроператор займаеться формуванням турпродукту з набору послуг постачальникш вiдповiдно до потреб юнцевих споживачiв, його просуванням - переважно туроператор виступае продавцем свого турпродукту посередникам - продавцям (турагентам) та реалiзацiею путiвки споживачам ту-ристичного продукту (туристам). В останньому випадку вiн виступае туроператором i турагентом одночасно [9].
Зазвичай туроператор - це велика фiрма, що структурно мае головний туроператорський офiс та фш1 у вигляд агентсько1 мережi по всьому свiту. Попри це туроператор може продавати сво1 тури незалежним турагентствам. Формування турпродукту туроператором охоплюе розроблення туристичних маршрутш та наповнення íх послугами постачальниюв. Туроператор забезпечуе функщонування турiв i надання послуг, готуе рекламно-шформацшш видання по сво1х турах, розраховуе цiни на тури.
Турагент займаеться просуванням сформованих туроператором турш -купуе íх у туроператора на шдсташ укладеного мiж ними договору i реалiзуе за певну винагороду споживачу. Окр1м реалiзацií турш клiентам, турагент забезпечуе рекламу турш, надае iнформацiйнi послуги, доставку клiентiв до мiсця початку подорожi i назад, здшснюе контроль якостi обслуговування, збирае заува-ження та побажання клiентiв [9]. Турагент реалiзуе туристичний продукт клкнту у виглядi комплексiв чи вшьного набору послуг.
Спiльнi та вiдмiннi характеристики туроператора i турагента впливають на особливостi здiйснення кожним iз суб'ектiв туристично!' дiяльностi облiку свое!' дiяльностi. Органiзацiя облiку у туроператорiв та турагентiв залежить вiд багатьох чиннитв, зокрема: особливостей документального оформления госпо-дарських операцiй, форми здшснення розрахункiв, можливостi застосування спрощено! форми облку та iн. [8].
Туристичну документацию оформляють як туроператор, так i турагент. Взаемовiдносини мiж ними оформляються договором комiсií (доручення) або агентською угодою. При укладеннi договору комки (доручення) туроператор доручае, а турагент реалiзуе туристичну послугу ввд свого iменi i за винагороду туроператора. При укладенш агентсько1 угоди з туроператором на придбання турпродукту турагент купуе його за винагороду i кошти покупця [5].
Взаемоввдносини суб'екта туристично1 дiяльностi як продавця (виконав-ця) i туриста як покупця (замовника) туристично1 послуги оформляються ту-ристичним ваучером (путiвкою). Останнш е документом, що для туриста - шд-тверджуе його статус та гарантуе отримання оплачених ним послуг, для продав-ця - гарантуе оплату послуг, для виконавця послуг - гарантуе отримання вiд продавця туристичних послуг котив, сплачених йому туристом.
Бухгалтерський облiк дiяльностi туроператора та турагента здшснюеться згiдно зi Законом Украши "Про бухгалтерський облш та фiнансову звiтнiсть в
yRpai^i" [1]. П1д чaс оpгaнiзaцiï бyxгaлтеpського облшу витpaт тypистичнi шд-пpиeмствa викоpистовyють ноpми П(С)БО 1 б " Витpaти", згiдно з п. б якого "... витpaтaми звггного пеpiодy визнaються aбо зменшення aктивiв, aбо збшь-шення зобов'язaнь, що пpизводить до зменшення влaсного кaпiтaлy шд-пpиeмствa (зa винятком зменшення кaпiтaлy внaслiдок його вилучення aбо pоз-подшу влaсникaми), зa умови, що цi витpaти можуть бути достовipно ощне-ш..." [4]. В основi оpгaнiзaцiï облiкy витpaт e ïx клaсифiкaцiя нa пpямi i не^я-мi, виpобничi i невиpобничi. Шд чaс вiднесення витpaт тypопеpaтоpa до певно!' кaтегоpiï потpiбно вpaxовyвaти стpyктypy тypпpодyктy, договipнi умови його фоpмyвaння тa pеaлiзaцiï, оpгaнiзaцiйно-виpобничy стpyктypy пiдпpиeмствa тa iншi фaктоpи.
До витpaт тypопеpaтоpiв вiдносять витpaти та фоpмyвaння тypпpодyктy, тpaнспоpтнi витpaти та пpоïзд до мiсця вiдпочинкy i нaзaд, вapтiсть окpемиx видш послуг, якi вxодять y вapтiсть тypпpодyктy, стpaxовi витpaти, витpaти нa тpaнсфеpт, витpaти нa екскypсiйне обслyговyвaння. Умови визтання тa обсяг цж витpaт пpямо зaлежaть вiд виду договоpy: кyпiвлi-пpодaжy, комiсiï, доpy-чення, обмшу aбо aгентськоï угоди.
Ствоpення тypопеpaтоpом тypy зумовлюе виникнення витpaт, облш якиx ведеться нa paxyнкax 23 "^^обнищ^", сyбpaxyнок "Виpобництво тypистич-нж послуг", 91 " Зaгaльновиpобничi витpaти", сyбpaxyнок "Зaгaльновиpобничi витpaти тypистичниx послуг", 92 "Aдмiнiстpaтивнi витpaти", 93 "Витpaти та збут", 94 "Iншi витpaти опеpaцiйноï дiяльностi", 95 "Фiнaнсовi витpaти", сyбpa-xyнкy 903 "Собiвapтiсть pеaлiзовaниx pобiт тa послуг", сyбpaxyнок дpyгого по-pядкy " Собiвapтiсть pеaлiзовaниx тypистичниx послуг" [5]. Iнодi тypопеpaтоp може викоpистовyвaти paxyнки клaсy S " Bmpara зa елементaми" з щомiсячним списaнням сaльдо циx paxyнкiв y коpеспонденцiï з paxyнком 23 "Виpобництво" i paxymaj^ клaсy 9 "Витpaти д1яльносп".
Неоднознaчним e питaння облiкy зaгaльновиpобничиx витpaт - можуть y момент ïx появи вiдpaзy вiдноситися в дебет paxyma 23 aбо облiковyвaтись нa paxyнкy 91. У дpyгомy вapiaнтi вони списуються з ^едиту paxyнкa 91 в дебет paxyma 23 aбо в повному обсяз^ aбо в сyмi pозподiлениx постiйниx зaгaльно-виpобничиx витpaт. Неpозподiленi постшш зaгaльновиpобничi витpaти списуються з ^едиту paxyнкa 91 безпосеpедньо в дебет сyбpaxyнкa 903 [б].
До витpaт тypaгентiв вiдносять вapтiсть тypпpодyктy, сфоpмовaнного ту-pопеpaтоpом, витpaти та мapкетинговi дослiдження, оплaтa пpaцi пpaцiвникiв тypaгенствa, витpaти нa соцiaльнi зaxоди, витpaти нa pеклaмy, витpaти та збут, оpендa офiсy, aмоpтизaцiйнi вiдpaxyвaння, комyнaльнi послуги, бaнкiвськi пос-луги тa iн. Тypaгенти можуть вести облш витpaт тшьки нa paxymy 23, сyбpaxy-нок "Виpобництво тypaгентськиx послуг" aбо, як суб'ект мaлого шд^иемниц-твa, тiльки нa paxymax клaсy S, тобто зa елеменгами витpaт [5].
Пiд чaс оpгaнiзaцiï бyxгaлтеpського облiкy доxодiв тypистичнi шд-пpиeмствa викоpистовyють ноpми П(С)БО 15 "Доид", згiдно з п. 5 якого "... до-xiд визтаеться пiд чaс збiльшення aктивy aбо зменшення зобов'язaння, що зумовлюе зpостaння влaсного кaпiтaлy (зa винятком зpостaння кaпiтaлy зa paxy-
нок внесюв учасникiв пiдприемства), за умови, що оцiнка доходу може бути достовiрно визначена.. " [3].
Щодо облiку доходов вiд туристично1 дiяльностi, то кнуе два пiдходи до дати визнання доходу туроператора i турагента в бухгалтерскому облiку. Перший шдхвд передбачае виникнення доходу на дату надходження коштiв на по-точний рахунок або до каси туристично1 фiрми як оплата за турпродукт. Пра-вильнiшим вважають другий шдхвд, згiдно з яким дохiд визнаеться за датою за-кiнчення туру [8]. Щодо умов визнання доходу, то у туроператора дохвд визнаеться, виходячи зi ступеня завершеносп операцií з надання послуг на дату балансу, якщо результат ще1 операцií може бути достовiрно оцiнено, у турагента, послуги якого вiдносять до посередницьких, надаються ввдразу в повному обся-зi, визначати стушнь завершеностi не треба.
Для облжу доходiв вiд реалiзацií туристичних послуг використовують субрахунок 703 "Дохвд вiд реалiзацií робiт i послуг", субрахунок другого порядку " Дохiд вiд реалiзацií туристичних послуг" (у туроператора), " Дохiд вiд реаль зацií турагентських послуг" (у турагента) [7].
Понесеш витрати туристично1 фiрми та отриманi доходи списуються на фiнансовi результати - рахунок 79 "Фiнансовi результати". По-рiзному фор-муеться прибуток туроператора i турагента: у туроператора - це рiзниця мiж щ-ною придбання послуг у постачальниюв i цiною реалiзацií сформовано1 путiвки згiдно iз встановленим механiзмом цiноутворення, у турагента - це комкшна винагорода, яку виплачуе туроператор за реалiзацiю свого туристичного продукту. Туроператор закладае комкшну винагороду як вiдсоток у щну турпакета або комiсiйна винагорода доршнюе вiдсотку знижки з роздрiбноí цши реалiзацií турпродукту. Iнодi турагент робить власш нарахування на цiну, за якою турпро-дукт придбаний у туроператора.
Особливосп та вiдмiнностi в оргашзацц облiку дiяльностi туроператора i турагента доцшьно згрупувати за такими ознаками: напрям шдприемницько1' да-яльносп, приналежнiсть туристичного продукту, форма облшу, документообiг, рахунки облшу витрат, умови визнання доходу, формування прибутку (табл.).
Табл. Характерт ознаки оргашзаци обл'ику дiяльностi туроператора i турагента
Ознака
Туроператор
Турагент
Напрям шд-приемницько'1 дiяльностi
Формування, просування та реатзац1я турпродукту
Просування сформованого туроператором турпродукту, реклам-но-iнформацiйнi та iншi послуги
Приналежшсть туристичного продукту
Наявнiсть запасу турпродукту для продажу
Придбання турпродукту у туроператора за наявноси кут-вельного iнтересу_
Форма облшу
Автоматизована, журнальна або спрощена форма
Спрощена форма
Документообiг
Чiткий порядок передачi документiв мiж пiдроздiлами пщприемства та вiд зовнiшнiх суб'ектiв
Складаеться з докуменпв, якi фiксують господарсью операц11 з перепродажу готового тур продукту
Рахунки облшу витрат
Рахунок 23, рахунки класу 9 або рахунки класу 9 i 8_
Рахунок 23, рахунки класу 8
Умови визнання доходу Дохщ визнаеться, виходячи зi ступеня завершеносп операцн з на-дання послуг на дату балансу, як-що результат цiеí операцн може бути достовiрно оцiнено Немае потреби визначати сту-пiнь завершеностi, бо послуги вщносять до посередницьких, надаються вiдразу в повному обсязi
Формування прибутку Визначаеться як рiзниця мiж цiною придбання послуг у постачальни-юв i цiною реалiзацií сформовано'1 пупвки згiдно з встановленим ме-хатзмом цiноутворення Визначаеться як комюшна ви-нагорода, яку виплачуе туроператор за реалiзацiю свого ту-ристичного продукту
Висновки. Враховуючи викладене вище, треба зазначити, що органiзацiя бухгалтерського облiку дiяльностi туроператора i турагента мае деякi вщмшнос-тi, що зумовленi видом дiяльностi, яку вони здiйснюють, формою облшу, зокре-ма можливiстю застосування спрошено! форми облiку, особливостями документального оформлення господарських операцiй, формою здшснення розрахункiв та iн. Врахування особливостей здшснення облiку кожним з суб'ектав туристич-но! дiяльностi дасть змогу правильно оргашзувати бухгалтерський облiк, тдви-щити ефективнiсть туристично! дiяльностi та досягти максимальних прибутшв.
Лiтература
1. Закон Украши "Про бухгалтерський облж та фшансову звггшсть в Украхш" вщ 16.07.1999 р., № 996-Х1У. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon4.ra-da. gov.ua/laws/show/996-14.
2. Закон Украши "Про туризм" Закон вщ 15.09.1995 р., № 324/95-ВР. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/324/95.
3. П(С)БО 15 "Дохщ": Наказ Мшстерства фшансш Украши вщ 29.11.99 р., № 290. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon.rada.gov.ua/go/z0860-99.
4. П(С)БО 16 "Витрати": Наказ Мшстерства фшанив Украши вщ 31.12.99 р., № 318. [Електронний ресурс]. - Доступний з http://zakon.rada.gov.ua/go/z0027-00.
5. Балченко З.А. Бухгалтерський облш в туризм1 1 готелях Украши : навч. поабн. / З.А. Балченко. - К. : Вид-во КУТЕП, 2006. - 232 с.
6. Богданова Ж.А. Бухгалтерський облш 1 контроль туристично! дшльностп : автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук: спец. 08.00.09 - Бухгалтерський облш, анал1з та аудит / Ж.А. Богданова. - Житомир : Вид-во ЖДТУ, 2011. - 20 с.
7. Гура Н.О. Облш видов економ1чно! д1яльност1 : тдручник / Н.О. Гура. - К. : Вид-во "Центр навч. лгг-ри", 2010. - 392 с.
8. Момонт Т.В. Особливост оргашзацн бухгалтерського облжу тдприемствами туристич-но! сфери / Т.В. Момонт // Вюник Житомирського державного технолопчного ушверситету. -Сер.: Економ1чш науки. - Житомир : Вид-во ЖДТУ. - 2014. - № 1(67). - С. 34-40.
9. Пилипенко С.М. Особливост бухгалтерського облшу придбання (створення) та продажу путпвок туристичними ф1рмами / С.М. Пилипенко, У.П. Новак // Бухгалтерський облж, контроль та анал1з в умовах шституцюнальних змш та сталого економ1чного розвитку : матер. II М1жнар. наук.-практ. 1нтернет-конф., (ЛНТУ, Луцьк, 25 листопада 2015 р.). - Терношль : Вид-во "Крок". - 2015. - С. 70-72.
10. Пуцентейло П.Р. Економжа 1 оргашзацш туристично-готельного шдприемництва : навч. поабн. / П.Р. Пуцентейло. - К. : Вид-во "Центр навч. л1т-ри", 2007. - 344 с.
Надшшло до редакцн 11.02.2016 р.
Пилипенко С.М. Организация бухгалтерского учета деятельности туроператора и турагента
Раскрыты особенности организации деятельности туроператора и турагента и их влияние на построение учета. Определены специфика бухгалтерского учета деятельности туроператора и турагента и особенности документального оформления ими хо-
зяйственных операций и взаимоотношений. Обращено внимание на особенности построения учета доходов, расходов и финансовых результатов деятельности туристических предприятий. Подробно обоснованы различия в организации учета деятельности туроператора и турагента.
Ключевые слова: туризм, туристическая деятельность, туристическая услуга, туристический продукт, туристический агент, туристический оператор, бухгалтерский учет, доходы, расходы.
Pylypenko S.M. Organization of Accounting for Tour Operator and Travel Agent Activity
Some features of tour operator and travel agent activities and their impact on accounting development are defined. Some peculiarities of accounting of tour operator and travel agent and also the features of documenting their business operations and relationships are determined. Special attention is paid to the features of income, expenses and financial results of tourism companies. The differences in accounting organization of tour operator and travel agent activity are justified in detail.
Keywords: tourism, tourism activity, tourism service, tourism product, travel agent, tour operator, accounting, incomes, costs.
УДК 330.342
ЗАРУБ1ЖНИЙ ДОСВ1Д РОЗВИТКУ МАЛОГО Б1ЗНЕСУ Л.В. Рiбун1, Г.А. Лех2,1.М. Васькович3
Розглянуто малий бiзнес як окремий сектор ринково! економши. Звернено увагу, що останшм часом проблема малого бiзнесу як школи стала нагальною не тшьки в на-шш державу а нашть у розвинених кра!нах. Малий бiзнес виконуе низку найважливь ших екож^чних i сощальних завдань. О^м податкових вщрахувань до бюджепв вих ргвшв, вш розвивае реальний сектор економжи, створюе додатковi робочi мiсця, сприяе конкуренци. Тому розвиток малого бiзнесу е важливим завданням держави.
Охарактеризовано малий бiзнес i з'ясовано його роль у ринковш економiцi рiзних кра!н, видiлено позитивнi та негативш його позицп.
Ключовi слова: малий бiзнес, сталий розвиток, зайнятiсть.
У свиш поточноí економiчноí кризи, яка торкнулася багатьох держав, проблема малого б!знесу визрiла як школи гостро. Як показуе свiтова практика, основним критерiем, на основ! якого шдприемства р!зних оргашзащйно-право-вих форм ввдносять до суб'ектав малого шдприемництва е, передуам, середня чисельнкть пращвниюв, зайнятих на шдприемств! Враховуючи невелику кшь-ккть пращвниюв, як! швидко мобшзуються до змш на ринку, малий б!знес мо-же стати ткю важливою основою, за допомогою якоí буде здшснено поворот до позитивних господарських процесш. Потр!бно зазначити ! той факт, що шд-приемства малого б!знесу забезпечують працевлаштування сощально неста-бшьних верств населення, зокрема, молод!, жшок, емкранпв ! т. ш. Саме на цих шдприемствах вони набувають досв!ду, знань, домагаються кар'ерного росту та самореал!зацп. Доцшьно врахувати ! ще низку переваг цього б!знесу, а саме: низьку кашталомктккть ! тому легкий доступ населення, велику кшьккть
1 доц. Л.В. Рiбун, канд. екон. наук - НЛТУ Украши, м. Льв1в;
2 доц. Г. А. Лех, канд. екон. наук - НЛТУ Украши, м. Львгв;
3 доц. 1.М. Васькович, канд. екон. наук - НУ "Льв1вська полггехнка"
