CC BY
63
Проблемные вопросы определения объектов учета затрать при производстве и организации потребления услуг общественного питания ISSUES OF COST ACCOUNTING OBJECT DEFINITIONS IN THE PRODUCTION AND THE CONSUMPTION OF CATERING SERVICES
Россошанская Наталья Алексеевна
Аспирант и преподаватель кафедры бухгалтерского учета СГСЭУ
Аннотация
Обоснована важность правильного определения объектов учета затрат на услуги общественного питания. Рассмотрены экономическая сущность услуг общественного питания, приведена их группировка, по наиболее значимым признакам. Так же рассмотрены особенности отрасли пищевой промышленности, заключающиеся в совмещении производственной и торговой деятельности.
Annotation
There is substantiated the importance of a correct definition of objects of the account of expenses for the services of public catering. Considered the economic essence of services of public catering, see their group, on the most significant signs. As peculiarities of the food industry, consisting in a combination of manufacturing and trading activities.
Ключевые слова
Учет затрат, общественное питание, объекты учета, производство, потребление.
Key words
Cost accounting, public catering, objects of accounting, production, consumption
В условиях динамичного развития отрасли пищевой промышленности, обусловленного изменением технологий переработки продуктов, развитием коммуникаций, средств доставки продукции и сырья, интенсификацией многих производственных процессов большое значение имеет правильное определение объектов учета затрат на услуги общественного питания с целью их калькули-
рования для поддержания оптимального уровня цен на каждый вид услуг общественного питания.
Как показали исследования, особенность деятельности предприятий общественного питания как участников одновременно двух отраслей народного хозяйства - пищевой промышленности и торговли, заключаются в том, что она сводится к сфере производства и переходит в сферу обращения и потребления. Это позволяет выполнять предприятиями общественного питания как социальные задачи (удовлетворение физиологических и культурных потребностей общества в организации питания), так и экономические (обеспечение условий получения экономических выгод в процессе осуществления своей деятельности).
В связи с этим деятельность предприятий общественного питания основана на выполнении двух функций:
- производство;
- реализация и организация потребления.
Однако, выполнение данных функций позволяет выявить противоречие в формулировке предмета деятельности предприятий общественного питания. До настоящего времени на законодательном уровне не решен вопрос о том, в чем же заключается деятельность предприятий общественного питания: производство продукции, продажа товаров или оказание услуг?
Согласно Гражданскому Кодексу Российской Федерации [1] и Налоговому Кодексу Российской Федерации [2], как показали исследования, отсутствует четкая формулировка предмета деятельности общественного питания.
Так, в соответствии со п. 1. ст. 779 Гражданского Кодекса Российской Федерации [1] к услугам относятся «оказания услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных, услуг по обучению, туристическому обслуживанию и иные, за исключением договоров подряда, выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, договоров перевозки грузов и транспортной экспедиции, договоров банковских вкладов, расчетов, хранения, поручения, комиссии и дове-
рительного управления имуществом...». Как следует из ст. 455 Гражданского Кодекса Российской Федерации [1] «товарами по договору купли-продажи могут быть любые вещи.». Данное определение, на наш взгляд, не применимо к предмету деятельности предприятий общественного питания, поскольку продукт поступает к конечному потребителю через систему обслуживания, что соответствует нормам п. 1. ст. 779 Гражданского Кодекса Российской Федерации [1] «по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги...» и в целом относится к оказанию услуг.
Что касается Налогового Кодекса Российской Федерации [2], то по нормам п. 3 ст. 38 «товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.» и п. 5 ст. 38 «услугой признается деятельность, результаты которой реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.». Характеристике деятельности предприятий общественного питания, заключающейся в производстве, реализации и организации потребления кулинарной продукции, в большей степени соответствуют нормы п.
5. Кроме того, в соответствии со ст. 346.26 Налогового Кодекса Российской Федерации [2] «отпуск продукции через объекты организации общественного питания относится к услугам общественного питания...». По нормам ст. 346.27 Налогового Кодекса Российской Федерации [2] к объектам организации общественного питания относятся «объекты, оказывающие услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.». Разница между моментом приобретения и потребления продукции незначительна, поэтому формально можно признать, что организация общественного питания оказывает услугу общественного питания, то есть другими словами отсутствует факт продажи готовой продукции и товаров.
Согласно Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, то для предприятий общественного питания предусмотрены следующие коды:
- 55.30 «деятельность ресторанов и кафе включает: изготовление, реализацию кулинарной продукции, продажу напитков и организацию потребления непосредственно на месте и вне предприятия.» [3];
- 55.40 «деятельность баров включает: продажу напитков, изготовление и продажу большого ассортимента коктейлей, а также закусок и десертов для потребления на месте .» [3];
- 55.51 «деятельность столовых при предприятиях и учреждениях включает: изготовление и реализацию кулинарной продукции для различных групп обслуживаемого контингента .» [3];
- 55.52 «поставка продукции общественного питания включает: деятельность предприятий общественного питания и индивидуальных предпринимателей по производству продукции общественного питания, ее доставке и организации потребления различными контингентами населения; поставку кулинарной продукции по заказам потребителей на рабочие места, транспортные предприятия в пути следования пассажирского сухопутного, воздушного, водного транспорта, на дом, обслуживание банкетов, свадеб, приемов и др...» [3].
Данные формулировки кодов 55.30 «деятельность ресторанов и кафе...» и
55.40 «деятельность баров.» позволяют заключить, что рестораны, кафе и бары обязаны продавать свою продукцию и покупные товары (продукты питания) только физическим лицам. В случае реализации собственной продукции и покупных товаров юридическим лицам, их деятельность уже невозможно отнести к общественному питанию, а следует квалифицировать как перепродажу товаров и реализацию собственной продукции, поскольку покупатели - юридические лица могут перепродать приобретенную у предприятий общественного питания продукцию и товары. Однако, если рестораны, бары и кафе организуют доставку своей продукции до потребителя, тогда подобная деятельность уже
будет относиться не к группировкам 55.30 «деятельность ресторанов и кафе...»,
55.40 «деятельность баров.», а к группировке 55.52 «поставка продукции общественного питания...». Что же касается формулировки деятельности столовых, то согласно коду 55.51 «деятельность столовых.» предусмотрено изготовление и поставка кулинарной продукции по заказам потребителей. Очевидным становится факт отсутствия словосочетания «для различным групп обслуживаемого контингента» в формулировках, относящейся к группировкам 55.30 «деятельность ресторанов и кафе...» и 55.40 «деятельность баров.», что может привести к тому, что реализацию ресторанами, барами и кафе собственной продукции и оптовую торговлю покупными товарами по нормам законодательства необходимо признавать как оказанием услуг общественного питания для населения и возникновение налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, а не налога на прибыль, применяемого при общей системе налогообложения.
Для решения данного противоречия рекомендуем дополнить формулировки 55.30 «деятельность ресторанов и кафе...» и 55.40 «деятельность баров.» фразой «реализацию и поставку кулинарной продукции ресторанами и кафе вне предприятия для различных групп потребителей» и деятельность всех предприятий трактовать как оказание услуг, объединяя процессы изготовления продукции общественного питания и поставку ее до конечного потребителя.
Все вышеизложенное позволяет заключить, что предметом деятельности общественного питания является оказание услуг.
В настоящее время существует понятие «услуг предприятий общественного питания», установленное в дореформенный период и в нормативно-правовых актах послереформенного периода России не рассматривались. Однако, в российской экономике дореформенного периода услугам предприятий общественного питания отводилась пассивная роль: предприятия выбирались потребителем, в основном, в зависимости от качества и ассортимента предлагаемых блюд. Так, согласно Межгосударственному стандарту ГОСТ Р 50647-94 [4]
«услуга предприятия общественного питания - это результат деятельности предприятий и граждан-предпринимателей по удовлетворению потребностей населения в питании и проведении досуга». Следует отметить, что данное определение не отражает многосторонность и специфику отрасли общественного питания. Услуга предприятия общественного питания - это не только результат деятельности, но и само действие, которое проявляется в организации питания, в качестве продукции, обслуживания, организации досуга населения. Следовательно, принципиально изменяется содержание деятельности предприятий общественного питания по удовлетворению потребностей населения. Кроме того, с переходом к рыночным отношениям изменилось отношение к потребителю услуг общественного питания, так как конкурентоспособность предприятий питания зависит от качества продукции и услуг, их разнообразия, привлекательности конкретного хозяйствующего субъекта для потребителя. Другими словами, в современных общественно-экономических условиях перехода к рынку меняются структура, характер и качество услуг общественного питания. Все это обусловливает проблему определения «услуг общественного питания» на современном этапе развития рыночных отношений.
Что касается экономической литературы, то в настоящее время нет четкой формулировки услуг общественного питания.
Рассматривая сущность понятия услуги в целом, как показали исследования, оно трактуется в экономической и зарубежной практике с различных точек зрения. Многие экономисты рассматривали услуги как полезное благо. Придерживаясь другой точки зрения, услуги следует рассматривать как деятельность, а не полезный эффект от них. Согласно Межгосударствнному стандарту ГОСТ Р 50646-94 [5] и Международному стандарту ИСО 9004-2 [6] понятие «услуг» представляет собой «результат непосредственного взаимодействия исполнителя и потребителя, а также собственной деятельности исполнителя по удовлетворению потребности потребителя».
Для правильного определения экономической сущности услуг общественного питания нами выделены следующие присущие им черты:
- удовлетворение потребностей, гармонизация интересов потребителей в питании и организации досуга и экономических субъектов в получении экономических выгод;
- безопасность и экологичность, заключающиеся в предоставлении условий, не угрожающих жизни и здоровью потребителей;
- эргономичность и комфортность, характеризующиеся соответствием условий обслуживания гигиеническим, антропометрическим, физиологическим возможностям потребления, что способствует сохранению здоровья и работоспособности потребителя;
- эстетичность и культура обслуживания, заключающиеся в гармоничности архитектурно-планировочного и колористического решения помещений предприятий и условий обслуживания;
- социальная адресность, подразумевающая соответствие типа предприятия требованиям определенного контингента потребителей;
- информативность, предполагающая полное, достоверное и своевременное информирование потребителя о пищевой и энергетической ценности кулинарной продукции с учетом возрастных особенностей и состояния здоровья;
- качественность, заключающаяся в предоставлении услуг высококвалифицированным производственным и обслуживающим персоналом в условиях повышенной комфортности и материально-технического оснащения.
С учетом выделенных особенностей и экономического понятия «услуг», на базе критических подходов сущность «услуги общественного питания» следует понимать как совокупность действий и результат деятельности предприятий различных форм собственности, индивидуальных предпринимателей, связанных или не связанных с производством продукции и организацией ее потребления, направленных на удовлетворение потребностей, гармонизацию интересов потребителей в питании и проведении досуга и экономических субъектов в по-
лучении экономических выгод с соблюдением требований безопасности, экологичности, эргономичности, комфортности, эстетичности, культуры обслуживания, социальной адресности, информативности и качественности.
Известно, что перечень услуг общественного питания разнообразен и для правильной организации учета затрат требуется их группировка. Как показали исследования, наиболее значимыми признаками группировки рекомендуем считать следующие:
1. тип и класс предприятия общественного питания;
2. вид оказываемых услуг;
3. степень удовлетворяемых потребностей потребителей в организации питания и организации досуга.
В основе деления услуг по типам и классам предприятий общественного питания положены такие признаки как: техническая оснащенность, методы, формы обслуживания, время обслуживания потребителей, профессиональная подготовка, уровень квалификации персонала и условия обслуживания. При этом рекомендуем выделять:
- услуги общественного питания ресторана, представляющие собой совокупность действий и результат деятельности предприятий различных форм собственности, индивидуальных предпринимателей по организации процесса производства и организации потребления широкого ассортимента блюд и изделий собственного производства из различных видов сырья, а также покупных товаров и винно-водочных изделий;
- услуги общественного питания бара, представляющие собой совокупность действий и результат деятельности предприятий различных форм собственности, индивидуальных предпринимателей по организации процесса производства и организации потребления широкого ассортимента напитков, закусок, кондитерских изделий, покупных товаров, а также создание условий для их потребления у барной стойки или в зале;
- услуги общественного питания кафе, представляющие собой совокупность действий и результат деятельности предприятий различных форм собственности, индивидуальных предпринимателей по организации процесса производства и организации потребления в ограниченном ассортименте и несложного изготовления, а также по созданию условий для их употребления;
- услуги общественного питания столовой, представляющие собой совокупность действий и результат деятельности предприятий различных форм собственности, индивидуальных предпринимателей по организации процесса производства кулинарной продукции, разнообразной по дням недели, или специальных рационов питания для различных групп обслуживаемого контингента и организации их потребления;
- услуги общественного питания в пунктах быстрого обслуживания населения, представляющие собой совокупность действий и результат деятельности предприятий различных форм собственности, индивидуальных предпринимателей по организации процесса потребления в виде отпуска готовой кулинарной продукции.
По виду оказываемых услуг рекомендуем выделять следующие виды услуг:
- услуги питания, представляющие собой результат экономически полезной деятельности, связанной с изготовлением кулинарной продукции, полуфабрикатов, кондитерских изделий предприятиями общественного питания различных типов и классов, индивидуальных предпринимателей по заказам потребителей и созданием условий для реализации и потребления данной продукции;
- услуги по организации потребления и обслуживания, представляющие собой результат экономически полезной деятельности предприятий общественного питания различных типов и классов, индивидуальных предпринимателей по обслуживанию официантами и организации торжеств, выездных мероприятий, доставки кулинарной продукции потребителям при непосредственном контакте с ними;
- услуги по организации досуга, представляющие собой результат экономически полезной деятельности предприятий общественного питания различных типов и классов, индивидуальных предпринимателей по усовершенствованию внешних условий потребления услуг питания, в частности в рамках музыкального сопровождения, развлекательных программ;
- информационно-консультативные услуги, представляющие собой результат экономически полезной деятельности предприятий общественного питания различных типов и классов, индивидуальных предпринимателей по продвижению продуктов своего производства.
Что касается признака классификации услуг по степени удовлетворяемых потребностей потребителей в организации питания и организации досуга, то рекомендуем выделять следующие:
- основные, представляющие собой действия предприятий общественного питания различных форм собственности, типов и классов по предоставлению потребителю услуги питания и организации ее потребления;
- дополнительные услуги, представляющие собой действия предприятий общественного питания различных форм собственности, типов и классов, связанные с организацией отдыха потребителей в качестве завершения комплекса обслуживания потребителей как на предприятии общественного питания, так и за его пределами;
- сопутствующие услуги, представляющие собой действия предприятий общественного питания различных форм собственности, типов и классов, направленные на увеличение степени удовлетворенности потребителей, в том числе и вне комплекса их обслуживания.
Выделенные признаки (тип и класс предприятия общественного питания; вид оказываемых услуг; степень удовлетворяемых потребностей потребителей в организации питания и организации досуга), а также предложенные формулировки согласно классификации видов «услуг общественного питания» отражают их экономическую сущность, но не могут быть приняты для целей бух-
галтерского учета и калькулирования. Для уточнения и систематизации представленных определений важное значение имеет порядок отражения затрат на этапах производства и организации потребления услуг общественного питания.
Таким образом, экономическая сущность услуг общественного питания проявляется через специфические особенности отрасли пищевой промышленности, заключающейся в совмещении производственной и торговой деятельности. При этом под каждым их видом для целей бухгалтерского учета и калькулирования следует понимать:
- изготовление кулинарных полуфабрикатов, в том числе и высокой степени готовности - это затраты на изготовление в цехах полуфабрикатов пищевого продукта, прошедшего основные стадии, предусмотренные технологическим процессом и кулинарной обработки, но не доведенного до полной готовности: заработная плата персонала цехов полуфабрикатов, страховые взносы, сырьевые продукты питания (мясо, рыба, овощи, молочная продукция, специи, растительные и животные жиры), амортизация оборудования цехов полуфабрикатов, прочие расходы;
- изготовление холодных блюд, горячих и охлажденных блюд - это затраты на изготовление порционных и оформленных кулинарных изделий, прошедших все стадии технологической и кулинарной обработки в цехах холодного, горячего приготовления кулинарных изделий и готовые к употреблению: заработная плата персонала цехов холодного и горячего приготовления кулинарных изделий, страховые взносы, сырьевые продукты питания (мясо, рыба, овощи, молочная продукция, специи, растительные и животные жиры, специи, бобовые и крупы), амортизация оборудования цехов холодного и горячего приготовления кулинарных изделий, прочие расходы;
- изготовление кондитерских изделий - это затраты на изготовление изделий преимущественно из муки, сахара, яиц, с высоким содержанием жиров прошедших все стадии технологической, кулинарной и декоративной обработки в цехах кондитерских изделий и готовые к употреблению: заработная плата
персонала цехов кондитерских изделий, страховые взносы, сырьевые продукты питания (мука, молочная продукция, специи, сахар, растительные и животные жиры, декоративные украшения), амортизация оборудования цехов кондитерских изделий, прочие расходы;
- организация услуг кейтеринга - это затраты на организацию выездной доставки кулинарных полуфабрикатов высокой степени готовности, кулинарных и кондитерских изделий: заработная плата персонала цехов полуфабрикатов, кулинарных и кондитерских цехов, обслуживающего персонала, страховые взносы, сырьевые продукты питания (мясо, рыба, овощи, молочная продукция, специи, бобовые и крупы, растительные и животные жиры, мука, молочная продукция, специи, сахар, декоративные украшения), материальные расходы на столовое белье и посуду, амортизация оборудования цехов полуфабрикатов, кондитерских и кулинарных цехов, транспортные расходы, расходы на организацию досуга, прочие расходы;
- организация досуга - это затраты на организацию комфортной обстановки потребителей во время нахождения в местах предприятий общественного питания различных форм собственности: заработная плата артистов, страховые взносы, материальные расходы на музыкальные инструменты и компакт-диски, амортизация музыкального оборудования, услуги сторонних организаций, прочие расходы;
- информационно-консультационные услуги - это затраты на развитие бизнеса, обеспечение конкурентоспособного состояния и продвижение продуктов производства предприятий общественного питания различных форм собственности путем организации семинаров кулинарного мастерства, консультации диетологов: заработная плата шеф-поваров, диетологов, страховые взносы, материальные расходы на печатную продукцию, услуги сторонних организаций, прочие расходы.
Многообразие услуг общественного питания обусловливает проблему формирования информационного поля о затратах в разрезе их видов и калькуляционных статей с целью определения оптимального уровня цен.
Библиографический используемой литературы:
1. Гражданский Кодекс РФ (Части первая и вторая).
2. Налоговый Кодекс РФ (Части первая и вторая).
3. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, утв. Постановление Госстандарта РФ от 06 ноября 2001 г. № 454 (с изм. и доп.).
4. Межгосударственный стандарт ГОСТ Р 50647-94, «Услуги общественного питания. Термины и определения», утв. Постановлением Госстандарта РФ от 21 февраля 1994 г. № 35 (с изм. и доп.).
5. Межгосударственный стандарт ГОСТ 30335-95/ГОСТ Р 50646-94, «Услуги населению. Термины и определения», утв. Постановлением Госстандарта РФ от 12 марта 1996 г. № 164 (с изм. и доп.).
6. Международный стандарт ИСО 9004-2 «Административное управление качеством и элементы системы качества».
