DOI 10.47576/2712-7516_2022_1_1_46 УДК 336.2
НАЛОГОВАЯ НАГРУЗКА ПРЕДПРИЯТИЯ И СПОСОБЫ
ЕЕ ОПТИМИЗАЦИИ
Медникова Юлия Константиновна,
студент, Уральский федеральный университет имени первого Президента России Б. Н. Ельцина, г. Екатеринбург, Россия, e-mail: mednikova_j86@ mail.ru
Мироненко Анастасия Геннадьевна,
старший преподаватель кафедры финансов, денежного обращения и кредита, Уральский экономический университет, г. Екатеринбург, Россия, e-mail: [email protected]
Мироненко Василий Александрович,
аспирант кафедры финансов, денежного обращения и кредита, Уральский экономический университет, г. Екатеринбург, Россия, e-mail: cool. miroshka @mail. ru
В статье рассматривается понятие «налоговая нагрузка», обобщаются методики расчета налоговой нагрузки и способы ее оптимизации. Рассмотрено влияние изменений налогового законодательства на налоговую нагрузку нефтегазодобывающего предприятия ПАО «Сургутнефтегаз».
Ключевые слова: налоговая нагрузка; налоги; налоговое планирование; налоговая оптимизация.
UDC 336.2
THE TAX BURDEN OF THE ENTERPRISE AND WAYS TO
OPTIMIZE IT
Mednikova Yulia Konstantinovna,
student, Ural Federal University named after the first President of Russia B.N. Yeltsin, Yekaterinburg, Russia, e-mail: [email protected]
Mironenko Anastasia Gennadievna,
Senior Lecturer, Department of Finance, Monetary Circulation and Credit, Ural University of Economics, Yekaterinburg, Russia, e-mail: [email protected]
Mironenko Vasily Alexandrovich,
PhD student, Department of Finance, Money Circulation and Credit, Ural University of Economics, Yekaterinburg, Russia, e-mail: [email protected]
The article discusses the concept of "tax burden", generalizes methods for calculating the tax burden and ways to optimize it. The impact of changes in tax legislation on the tax burden of the oil and gas producing enterprise PJSC "Surgutneftegas" is considered.
Keywords: tax burden; taxes; tax planning; tax optimization.
Налоги и налогообложение существовали во все времена, с тех пор как человек научился вести учет хозяйству и фиксировать результаты своей деятельности в виде письменности и счета.
Налоги - это самый важный источник финансового обеспечения государства. Сущность налогов отображается в фискальной функции, которая показывает базу самой природы налогов и сборов. Любое государство использует налоговую политику для снижения негативного проявления рынка.
Оптимизация налогообложения - это организация различных мероприятий в соответствии с настоящим законодательством, которые предполагают выбор наиболее оптимальных комбинаций, целью которых является увеличение денежных потоков предприятий посредством минимизации налоговых платежей, подлежащих уплате.
Главная задача оптимизации - это не сокращение определенного налога, а увеличение финансовых ресурсов предприятия, а также избежание начисления штрафных санкций со стороны фискальных органов.
Налоги - важный механизм, регулирующий экономику страны. Это сложная и многофункциональная стоимостная экономическая категория.
Грамотно выстроенная схема управления денежными потоками организации позволяет осуществить экономический рост предприятия.
Основной показатель, который может быть положен в основу разработки и оценки налоговой политики организации, - это уровень налоговой нагрузки.
Налоговая нагрузка предприятий является итогом налоговой политики государства.
В экономической теории есть несколько подходов к понятию «налоговая нагрузка».
Таблица 1 - Анализ понятия «налоговая нагрузка» в трудах ученых-экономистов [1]
Автор Определение
Е. В. Чипуренко Количественная и качественная характеристика влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий налогоплательщиков
А. Н. Цыгичко Часть совокупной финансовой нагрузки, ограничивающей ресурсы расширения и модернизации предприятий
И. А. Майбуров Определяется как доля доходов, уплачиваемая государству в форме налогов и платежей налогового характера
О. С. Салькова Налоговая нагрузка как инструмента контроля и планирования многих параметров финансово-хозяйственной деятельности
В. Корнус, В. Квасов Часть предпринимательского дохода, которая изымается государством у субъекта предпринимательства через систему налогов и сборов в бюджеты разного уровня
Среди экономистов понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» часто отождествляются. Однако, несмотря на схожесть данных понятий, это вовсе не синонимичные термины.
Налоговое бремя - это обязанности (прямые и косвенные) организации по уплате налогов и сборов. В рамках государства налоговое бремя - это доля общей суммы платежей (налогов и сборов) за определенный год в валовом национальном продукте за этот год.
Для определения налоговой нагрузки нет законодательно закрепленной методики. Хозяйствующий субъект вправе сам выбирать оптимальный для себя вариант исчислений налоговой нагрузки.
Налоговая нагрузка - это сумма денежных средств, которую уплачивает налогоплатель-
щик в ходе исполнения своих обязанностей по уплате налогов.
Существует несколько методик расчета налоговой нагрузки [3].
1. Методика Министерства финансов Российской Федерации: Ен
НН
хЮО %
ВР+ПД (1)
£ Н - сумма всех уплачиваемых хозяйствующим субъектом налогов;
(ВР+ПД) - выручка от реализации, включая выручку от прочей реализации.
По методике Минфина России рассчитывается налоговая нагрузка по различным видам экономической деятельности, результаты которой представлены в табл. 2 (Приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333«Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок»).
Таблица 2 - Налоговая нагрузка по некоторым видам экономической деятельности за 2017-2019 гг., %
Вид экономической деятельности (согласно ОКВЭД-2) 2017 2018 2019 Налоговая нагрузка, %
ВСЕГО 10,8 11,0 11,2
Сельское, лесное хозяйство, охота, рыболовство, рыбоводство - всего 4,3 4,1 4,5
Добыча полезных ископаемых - всего 36,7 43,5 41,4
добыча топливно-энергетических полезных ископаемых - всего 45,4 52,5 50,9
Обрабатывающие производства - всего 8,2 7,1 7,6
производство пищевых продуктов, напитков, табачных изделий 28,2 21,7 20,9
производство текстильных изделий, одежды 8,1 8,1 8,0
производство кожи и изделий из кожи 7,9 8,2 10,0
производство бумаги и бумажных изделий 4,4 5,0 4,8
деятельность полиграфическая и копирование носителей информации 9,2 8,4 8,9
Обеспечение электрической энергией, газом и паром; кондиционирование воздуха - всего 6,8 6,7 7,1
производство, передача и распределение электроэнергии 8,1 7,6 8,3
Водоснабжение, водоотведение, организация сбора и утилизации отходов, деятельность и ликвидация загрязнений - всего 8,4 8,9 9,9
Строительство 10,2 10,4 11,9
Торговля оптовая и розничная; ремонт автотранспортных средств и мотоциклов - всего 3,2 2,9 2,8
Деятельность гостиниц и предприятий общественного питания - всего 9,5 10,1 10,5
Транспортировка и хранение - всего 6,8 6,5 6,4
деятельность почтовой связи и курьерская деятельность 14,4 15,1 15,9
Деятельность в области информации и связи - всего 16,4 16,5 17,2
Деятельность по операциям с недвижимым имуществом 21,3 20,5 25,0
Деятельность административная и сопутствующие дополнительные услуги 15,4 18,40 17,9
Если предприятие занимается несколькими видами деятельности одновременно, то оно ориентируется на налоговую нагрузку той отрасли, вид деятельности по которой является основным.
При осуществлении налогового планирования на предприятиях с целью минимизации налоговой нагрузки с учетом требований законодательства и правоприменительной
практики могут возникнуть налоговые риски, такие как риски налогового контроля, риски ошибочного исчисления и уплаты налогов и т. п.
Размер налоговой нагрузки напрямую зависит от вида экономической деятельности, которую осуществляет предприятие. Если он будет ниже налоговой нагрузки, установленной федеральной налоговой службой в
Рисунок 1- Охват предприятий выездными налоговыми проверками за 2015-2020 гг. ЖУРНАЛ ПРИКЛАДНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ
концепции системы планирования выездных проверок, то для налоговой инспекции это будет поводом для выездной проверки данной организации или индивидуального предпринимателя.
Опираясь на данные ФНС России, рассмотрим охват предприятий выездными налоговыми проверками за последние шесть лет (2015-2020 гг.) (указ Президента Российской Федерации от 25 июля 1996 г. № 1095 «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации»)
В 2015 г. 6-7 предприятий из тысячи подпадали под выездную налоговую проверку, а в 2020 г. - всего 3 из 1000. Ежегодно динамика наблюдается отрицательная.
Наименьшее число выездных налоговых проверок приходится на субъекты предпринимательства, использующие специальные налоговые режимы, такие как ЕНВД, УСНО, ЕСХН, патентная система. Например, на 1 января 2019 г. было проведено 1303 выездных налоговых проверки, это на 48 % меньше, чем в 2017 г., когда было проведено 2,5 тысячи выездных налоговых проверок.
Необходимо отметить, что у большинства предприятий, которые проработали небольшой срок, налоговая нагрузка всегда будет ниже среднеотраслевой. Сложнее приходится тем компаниям, которые занимаются своей деятельностью длительный срок. Тогда это можно объяснить следующим способом:
- компания активно занимается инвестиционной деятельностью;
- активно развивается производственная или торговая сеть;
- осваивается новый вид деятельности.
Также возможно объяснить низкую налоговую нагрузку обстановкой на рынке, так как иногда происходит так, что в конкретном регионе экономическая обстановка резко ухудшается в связи, например, с климатическими катаклизмами. И тогда происходит падение продаж, значительное повышение стоимости сырья, рост прочих расходов.
Недостатки методики:
1. Методика не учитывает структуру расходов на производство и реализацию продукции.
2. При использовании методики невозможно определить реальный уровень налоговых обязательств, так как не учтены объемы
вновь созданной стоимости и материальных затрат.
Следовательно, при одинаковом уровне налоговой нагрузки напряженность налоговых обязательств будет разной.
2. Методика М. Н. Крейниной:
В—С—Пч
хЮО %
НН= Е-С
(2)
(3)
В - выручка от реализации (без учета косвенных налогов);
С - затраты на производство реализованной продукции за вычетом косвенных налогов;
Пч - чистая прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль.
3. Методика М. И. Литвина:
(4)
НН= 2^x100 %
ы ис
Ннач. - сумма начисленных налогов;
ИС - сумма источника средств для уплаты.
4. Методика Е. А. Кирова:
Дн=(НП+СО)/ВСС*100 % (5)
Дн - относительная налоговая нагрузка;
НП - налоговые платежи;
СО - отчисления на социальные нужды;
ВСС - вновь созданная стоимость.
На практике у предпринимателей имеется возможность оптимизировать налоговую нагрузку. Однако такая оптимизация балансирует на грани нарушения налогового законодательства и незаконного ухода от налогообложения. В связи с чем у предпринимателя периодически возникает потребность в выборе путей и законных способов налоговой оптимизации.
Целью грамотной налоговой оптимизации является минимизация налоговых выплат предприятием. Планирование налогов -одна из составных частей финансовой политики предприятия.
Для оптимизации налогообложения необходимо регулярно рассчитывать общий коэффициент налоговой нагрузки за год и за каждый месяц.
Если общий коэффициент налоговой нагрузки находится в диапазоне 20-35 % , значит, данное предприятие работает эффективно.
Если налоговый коэффициент находится в диапазоне 35-50 %, то система налогового планирования работает недостаточно эффективно.
Если коэффициент находится в диапазоне 50-70 %, тогда предприятию необходимо срочно пересмотреть используемую систему налогообложения.
Если общий коэффициент налоговой нагрузки превышает 70 %, значит, предприятие отдает 70 % выручки государству в виде налоговых отчислений, и деятельность бизнеса нецелесообразна.
Рассмотрим влияние последних изменений законодательства на налоговую нагруз-
Согласно п. 4 ст. 2 Закона № 87-оз ПАО «Сургутнефтегаз» имеет право на применение пониженной процентной ставки 4 % в случае если:
- до 01.01.2021 объем инвестиций с ГРР на территории автономного округа в предыдущем налоговом периоде превысил половину объема инвестиций с ГРР за два налоговых периода, предшествовавших предыдущему налоговому периоду;
- с 01.01.2021 объем инвестиций с ГРР в предыдущем налоговом периоде превысил 1/3 объема инвестиций с ГРР за два налоговых периода, предшествовавших предыдущему налоговому периоду.
Указанная поправка улучшает условия предоставления льготы по налогу на прибыль организаций для ПАО «Сургутнефтегаз» ввиду снижения минимального объема инвестиций с ГРР на 33 % для получения максимальной льготы в 4 %.
Согласно п. 4 ст. 2 Закона № 87-оз ПАО «Сургутнефтегаз» имеет право на применение пониженной процентной ставки 3 %, в случае если:
ку на примере нефтегазодобывающего предприятия ПАО «Сургутнефтегаз».
Законом ХМАО-Югры от 30.10.2020 №102-оз «О внесении изменений в отдельные законы ХМАО-Югры» внесены поправки в закон № 87-оз «О налоге на прибыль организаций, подлежащем зачислению в бюджет Ханты-Мансийского автономного округа-Югры» в части изменения условий предоставления льгот по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в бюджет округа (табл. 3).
- до 01.01.2021 сумма средств, высвобожденных в результате применения данной льготы, не превысила 10 % объема инвестиций с ГРР за отчетный период;
- с 01.01.2021 сумма средств, высвобожденных в результате применения данной льготы, не превысила 15 % объема инвестиций с ГРР за отчетный период.
Указанная поправка улучшает условия предоставления льготы по налогу на прибыль организаций для ПАО «Сургутнефтегаз» ввиду возможности высвобождения большей суммы средств на 50 % при сохранении льготы в 3 %.
Иные поправки не влияют на условия предоставления льготы по налогу на прибыль организаций для ПАО «Сургутнефтегаз».
Льгота по налогу на прибыль организаций, подлежащему уплате в региональный бюджет ХМАО-Югры, для ПАО «Сургутнефтегаз» и итоговая ставка налога на прибыль организации представлена в табл. 4.
Таблица 3 - Сравнение законодательства до и после поправок
До поправок После поправок (01.01.2021) Заключение
Объем инвестиций с геологоразведочных работ (ГРР) в предыдущем налоговом периоде превысит ЛЛ объема инвестиций с ГРР за два налоговых периода, предшествовавших предыдущему налоговому периоду. Результат: льгота 4 % Объем инвестиций с ГРР в предыдущем налоговом периоде превысит 1/3 объема инвестиций с ГРР за два налоговых периода, предшествовавших предыдущему налоговому периоду. Результат: льгота 4 % - поправка улучшает условия предоставления льгот по налогу на прибыль организаций для ПАО «Сургутнефтегаз»; - поправка позволит снизить объем инвестиций с ГРР на 33 %, для получения максимальной льготы в 4 %
Сумма средств, высвобожденных в результате применения данной льготы, не превысила 10 %. Льгота - 3 % Сумма средств, высвобожденных в результате применения данной льготы (3 %), не превысила 15 %. Льгота - 3 % - поправка улучшает условия предоставления льгот по налогу на прибыль организаций для ПАО «Сургутнефтегаз»; - поправка позволит ПАО «Сургутнефтегаз» высвобождать большую сумму средств (на 50 %), при льготе 3 %
Таблица 4 - Льгота по налогу на прибыль организаций и ее итоговая ставка
Год Льгота по налогу на прибыль организаций, подлежащему уплате в региональный бюджет ХМАО-Югры, % Итоговая ставка налога на прибыль организаций, %
2016 4 16
2017 4 16
2018 3 17
2019 4 16
2020 4 16
Для получения в 2021 г. права применения максимальной льготы по налогу на прибыль организаций 4 % требовалось освоить в 2020 г. минимальный объем инвестиций с ГРР в размере 78 979 млн руб.
В результате можно сказать, что минимизация налогов включает в себя ряд следующих мероприятий:
- выбор наиболее выгодной организационно-правовой формы предприятия;
- разработка грамотной налоговой учетной политики;
- применение налоговых льгот, отсрочек от уплаты налогов;
- возможность использования законным способом «обходных путей» в действующем налоговом законодательстве.
Важными перспективными задачами совершенствования налогообложения прибыли организаций выступают: ослабление его фискальной направленности; либерализация; повышение степени ясности и четкости налогового законодательства; устранение имеющихся противоречивой в нормативно-правовой базе; упрощение сложных налоговых процедур.
Ниже в табл. 5 кратко представлены изученные проблемы в работе и предложены мероприятия для их решения.
Таблица 5 - Общие проблемы налогообложения прибыли организаций в Российской Федерации
Проблемы налогообложения прибыли предприятий в Российской Федерации Предлагаемые мероприятия для решения проблем
Значительный объем документооборота и трудности определения учитываемых расходов и доходов предприятий Унифицировать и существенно упростить порядок определения расходов и доходов налогоплательщиков
Наличие различий между бухгалтерским и налоговым учетом Вернуться к порядку учета прибыли по правилам бухгалтерского учета, а снижение уровня поступлений, если таковое возникнет, компенсировать, например, повышением налоговой ставки, введением минимального налога в случае возникновения отрицательного финансового результата
Неверное толкование норм налогового законодательства (запутанность и трудности понимания налоговой системы) Усиление информативно-разъяснительной работы налоговых органов и Министерства финансов Российской Федерации
Высокая налоговая нагрузка Налогообложение доходов согласно одним и тем же ставкам, для того чтобы при других равных обстоятельствах у предпринимателя не было заинтересованности распределять доходы в целях «легального» снижения объема уплачиваемого налога
Далее проанализируем, какие имеют- нефтегазодобывающей организации ПАО ся проблемы налогообложения прибыли в «Сургутнефтегаз».
Таблица 6 - Проблемы налогообложения прибыли нефтегазодобывающей организации ПАО «Сургутнефтегаз» и возможные мероприятия по их решению
Проблемы налогообложения прибыли предприятия Предлагаемые автором мероприятия
На предприятие отсутствует эффективный менеджмент в части исчисления налога на прибыль, вследствие чего на предприятии не используются законные способы минимизации налога на прибыль Предусмотреть создание резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, который отражается в составе внереализационных расходов, что позволит уменьшить налоговую базу и тем самым минимизировать налог на прибыль организации
Отсутствие эффективного подбора персонала привело к тому, что в организации некоторые сотрудники недостаточно компетентны, вследствие этого возможно неверное толкование норм налогового законодательства
Затраты на обучение и различные семинары для сотрудников в учреждении, которое имеет соответствующую лицензию, относятся к расходам, связанным с производством, в соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ. В случае отсутствия лицензии у учреждения данные затраты можно учитывать в составе консультационных расходов по п. 15 ст. 264 НК РФ
Проанализировав деятельность предприятия, мы пришли к выводу, что функционирование организации достаточно эффективно. Для ПАО «Сургутнефтегаз» в целях оптимизации налоговой нагрузки и приведения ее значения к близкому среднеотраслевому показателю рекомендовано разработать следующие мероприятия:
- одним из способов оптимизации налога на прибыль является обучение сотрудников. Затраты на обучение и различные семинары для сотрудников в учреждении, которое имеет соответствующую лицензию, относятся к расходам, связанным с производством, в соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ. В случае отсутствия лицензии у учреждения данные затраты можно учитывать в составе консультационных расходов по п. 15 ст. 264 НК РФ. Данный метод очень эффективен и приносит лишь пользу организации (повышение лояльности сотрудников, возможность принять НДС к вычету с услуг по обучению, уменьшение налога на прибыль и страховых взносов на сотрудников);
- перевод штатных сотрудников, таких как программист, уборщица, на аутсорсинг. Таким образом, происходит снижение налогооблагаемой базы;
- замена части зарплат сотрудников на компенсационные выплаты, предусмотренные пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, снижая тем са-
мым страховые взносы; 84 - использование ученических договоров при приеме на работу новых сотрудников без опыта. При таком условии новый работник определенное время учится под руководством опытных коллег, а заработная плата ему выплачивается в виде стипендии, не облагаемой страховыми взносами. Законность этого способа подтверждают письмо ФСС № 15-03-11/08-16893 от 18.12.2012 и постановление Президиума Высшего арбитражного суда № 10905/13 от 03.12.2013.
При переходе на использование услуг аутсорсинга происходит снижение штата сотрудников, тем самым происходит уменьшение страховых отчислений. Предлагается заключить договор с аутсорсинговыми компаниями, занимающимися услугами клинин-га и техническим обслуживанием организации.
Также в целях оптимизации налогообложения объекта исследования рекомендуется заключать договоры с контрагентами, которые являются плательщиками НДС. Эта мера позволит получить налоговые вычеты и тем самым снизить уплату НДС в бюджет.
Для наглядности эффективности использования предлагаемых мер по оптимизации налоговой нагрузки в табл. 7 представлен расчет эффективности оптимизации налоговой нагрузки ПАО «Сургутнефтегаз».
Таблица 7 - Анализ налогообложения прибыли на предприятии ПАО «Сургутнефтегаз» с учетом предлагаемых мероприятий, тыс. руб.
Показатели Темп роста (снижения), в %
1. Доходы от реализации продукции, услуг и работ без НДС, учитываемые при налогообложении прибыли, всего -
2. Расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, всего в том числе -2,5 %
2.1. Внереализационные расходы, всего в том числе 102 %
3 Налоговая база -55,1 %
4. Налоговая ставка, в % 20 %
5. Налог на прибыль организации -55,1 %
6. Всего налогов и страховых взносов - 18,7 %
Таким образом, был разработан и предложен комплекс мероприятий по оптимизации налоговой нагрузки на предприятии. Помимо данных рекомендаций, важно выполнение следующих общих мероприятий для ведения грамотной налоговой политики на предприятии:
- повышение квалификации специалистов, которые имеют непосредственное отношение к принятию решений, связанных с осуществлением налогообложения на предприятии;
- осуществление управления и контроля за выполнением налоговых обязательств, предусмотренных законодательством Российской Федерации;
- мониторинг ошибок, связанных с налогообложением, должен производиться на достаточно высоком уровне.
Также с целью сокращения налоговых рисков важно проводить систематическую работу с налоговыми органами, а именно:
- проводить сверки с налоговыми органами по состоянию расчетов по налогам и сборам;
- свести к минимуму вероятность конфликтных ситуаций с налоговой инспекцией.
В современных условиях экономического развития для решения проблем налогообложения в России необходимо формирование принципиально новых форм налоговых отношений, направленных на совершенствование налоговых взаимоотношений с юридическими лицами и повышение его эффективности [2].
Таким образом, прибыль является обобщающим показателем, результат которого указывает на эффективность работы предприятия и финансовое благосостояние. Налог на прибыль по-разному оказывает влияние на показатели организации. Чем выше налог на прибыль, тем больше увеличивается значение недополученной чистой прибыли, что немаловажно для финансовой устойчивости, возможностей и рентабельности организации, поскольку они напрямую зависят от величины чистой прибыли, которая есть в распоряжении предприятия после уплаты налога. Устойчивость налоговой системы дает возможность предприятиям расширяться и совершенствовать производство, следовательно, и величину их прибыли, а от предприятий зависит в целом общество.
Список литературы_
1. Лыкова, Л. Н. Налоги и налогообложение : учебник / Л. Н. Лыкова. - Москва : Юрайт, 2020. - 353 с.
2. Пелькова, С. В. Анализ методик расчета налоговой нагрузки организации / С. В. Пелькова, Т. А. Савина // Современная налоговая система: состояние, проблемы и перспективы развития : межвузовский сборник научных трудов с международным участием / под ред. М. К. Аристарховой. - Вып. 3. - Уфа : УГАТУ, 2019. -354 с. - С. 334-346.
3. Пушкарева В.М. Как измерить налоговую нагрузку // Финансы. - 2014. - № 12. - С. 33-36.
References _
1. Ly'kova L.N. Nalogi i nalogooblozhenie: uchebnik. Moskva: Yurajt, 2020. 353 s.
2. Pel'kova S.V., Savina T.A. Analiz metodik rascheta nalogovoj nagruzki organizacii. Sovremennaya nalogovaya sistema: sostoyanie, problemy i perspektivy razvitiya: mezhvuzovskij sbornik nauchnyx trudov s mezhdunarodny'm uchastiem /pod red. M.K. Aristarxovoj. Vy'p. 3. Ufa : UGATU, 2019. 354 s. S. 334-346.
3. Pushkareva V.M. Kak izmerif nalogovuyu nagruzku. Finansy. 2014. № 12. S. 33-36.