CC BY
444
Экономика, финансы, менеджмент
УДК: 338.07 И. В. Боролушко*
Налоговая безопасность: понятие и сущность
В статье раскрыты теоретические аспекты проблемы налоговой безопасности государства. Определено место налоговой безопасности в системе финансовой безопасности. Предложены принципы интерпретации содержания и формализованного определения понятия «налоговая безопасность». Также уделено внимание вопросам о субъектах и методах обеспечения налоговой безопасности. Обсуждается проблема распространенности и последствий налоговых правонарушений и налоговых преступлений.
Ключевые слова: финансовая безопасность, налоговая безопасность, угрозы налоговой безопасности, система обеспечения налоговой безопасности, субъекты и методы обеспечения налоговой безопасности.
I.V. Borodushko*. Tax safety: concept and the essence. In the article theoretical aspects of a problem of tax safety of the state are opened. The place of tax safety in system of financial safety is defined. Principles of interpretation of the maintenance and the formalized definition of concept «tax safety» are offered. In article the attention is paid to questions on subjects and methods of maintenance of tax safety. The problem of prevalence and consequences of tax offences and tax crimes is discussed.
Keywords: financial safety, tax safety, threats of tax safety, system of maintenance of tax safety, subjects and methods of maintenance of tax safety.
В научных исследованиях, посвященных проблемам экономической безопасности, существенное внимание уделяется вопросам разграничения отдельных ее видов. Действительно, только при таком дифференцированном подходе имеется возможность создания эффективной системы обеспечения экономической безопасности. В каждом конкретном секторе экономики, в каждом виде экономической деятельности существуют свои специфические угрозы безопасности, особые меры предупреждения и нейтрализации угроз.
Общеизвестно, что важнейшим элементом экономической безопасности является финансовая безопасность государства, поскольку финансовая система составляет ключевое звено всей экономики страны и непосредственно детерминирует состояние каждого ее сектора. Тем не менее именно категория финансовой безопасности относится к числу наименее разработанных и дискуссионных аспектов экономической безопасности. В научной литературе представлен ряд определений понятия финансовой безопасности, но отсутствует единая общепринятая интерпретация данной научной категории. Не сформулировано понятие финансовой безопасности и в нормативных правовых документах.
Финансовая безопасность представляет сложное явление, включающее ряд элементов. Следовательно, для более глубокого понимания ее сущности следовало бы разработать классификацию видов финансовой безопасности. Можно предложить, например, следующий вариант двухмерной классификации видов финансовой безопасности:
1. Безопасность государственных финансов.
1.1. Безопасное состояние государственного бюджета.
1.2. Налоговая безопасность.
1.3. Безопасное состояние внутреннего и внешнего государственного долга.
1.4. Безопасность системы денежного обращения.
1.5. Безопасное состояние кредитно-банковской системы.
1.6. Безопасное состояние золотовалютных резервов.
* Бородушко, Ирина Васильевна, начальник кафедры финансов и налогообложения Санкт-Петербургского университета МВД России, доктор экономических наук, доцент, подполковник милиции. Р.т. 714-29-20, 8-921-9836938, [email protected].
* Borodushko, Irina Vasilevna, the chief of chair of the finance and the taxation of the St.-Petersburg university of the Ministry of Internal Affairs of Russia, the Doctor of Economics, the senior lecturer, the lieutenant colonel of militia. Work: 714-29-20, cell: 8-9219836938, [email protected].
Статья поступила в редакцию 5.04.2010 г.
2. Безопасность муниципальных финансов.
3. Финансовая безопасность субъектов хозяйственной деятельности.
4. Финансовая безопасность индивидуальных домашних хозяйств.
Все указанные выше элементы системы финансовой безопасности тесно взаимосвязаны, и каждый элемент является подсистемой общей системы. Предлагаемый вариант классификации может быть далее детализирован соответственно целям его использования.
Предметом обсуждения в данной статье является налоговая безопасность государства. Исходным положением при этом должно быть определение ее места и роли в системе финансовой безопасности. Приведенная выше классификация устанавливает координаты налоговой безопасности в единой системе финансовой безопасности. Очевидны механизмы связи налоговой безопасности с безопасностью других элементов финансовой системы страны.
Существует, например, прямая связь между налоговой безопасностью и безопасным состоянием бюджетной системы муниципальных финансов. Не столь однозначен механизм связи налоговой безопасности с безопасностью субъектов хозяйственной деятельности и домашних хозяйств. На «поверхности» лежат механизмы их обратных связей: государство заинтересовано в увеличении потоков налоговых платежей в бюджет, а налогоплательщики (организации, население) напротив — в их ограничении. Таким образом, в обыденном сознании на первый план выступает феномен конфликта интересов указанных сторон.
Но существуют не менее значимые, хотя и не столь очевидные, обратные связи, где интересы государства и налогоплательщиков гармонизированы, совпадают. Действительно, чем выше наполнение государственного бюджета, тем более качественно способно государство исполнять свои социальные обязательства перед населением, тем устойчивее финансовые системы страны и тем благоприятнее внешняя среда для функционирования организаций, индивидуальных предпринимателей, домашних хозяйств. Но позитивный эффект действия обратных связей относительно слабо воспринимается налогоплательщиками. Основная причина этого заключается в аккумулировании поступающих налогов в общем фонде финансовых ресурсов государства, а выгоды от этого для налогоплательщиков, как правило, не зависят от их индивидуального вклада в формирование государственного бюджета. Таким образом, мотивация налогоплательщиков в оценке своих взаимоотношений с государственными финансами является односторонней и полностью абстрагирована от того факта, что только при сильной и эффективной финансовой системе страны им, налогоплательщикам, обеспечена полноценная собственная финансовая безопасность, в обеспечении которой далеко не последнюю роль играют сами налогоплательщики.
Описанный фрагмент механизмов взаимосвязи отдельных подсистем единой финансовой системы государства с позиций их безопасности показывает, что эти механизмы являются многоуровневыми, неоднозначными, противоречивыми и достаточно трудно интерпретируемыми. И, возможно, именно это — одна из причин незавершенности формирования стандартной формулировки понятия «финансовая безопасность», несмотря на исключительную актуальность разработки теории финансовой безопасности.
Отсутствие общепринятой трактовки научной категории «финансовая безопасность» затрудняет сделать следующий шаг — дать определения понятий частных видов (подсистем) финансовой безопасности, в т.ч. налоговой безопасности.
Для формирования корректного с научной точки зрения определения понятия налоговой безопасности, как и любого иного частного вида финансовой безопасности, необходимо, по нашему мнению, исходить из следующего принципа. За основу такого определения должно быть принято общее понятие финансовой безопасности, которое углубляется и конкретизируется применительно к конкретному виду финансовой безопасности. Но такая задача неразрешима в полной мере до тех пор, пока не будет сформировано общепринятое и научно обоснованное понятие финансовой безопасности. Сказанное не исключает, однако, возможности и целесообразности попыток дать научную интерпретацию понятия налоговой безопасности.
В качестве основы для раскрытия сущности налоговой безопасности могут быть использованы автономно или в комплексе следующие подходы:
— определение целей и принципов обеспечения налоговой безопасности;
— определение ключевых критериев для оценки состояния налоговой безопасности;
— определение состояния основных институтов, обеспечивающих налоговую безопасность;
— определение налоговой безопасности через оценки результативности функционирования налоговой системы;
— формулировка понятия налоговой безопасности через систему основных факторов, ее определяющих;
— определение налоговой безопасности через потенциал устойчивого развития налоговой системы;
— определение налоговой безопасности как предпосылки обеспечения финансовой безопасности;
— определение налоговой безопасности посредством критерия сбалансированности налоговой системы как самостоятельного института и сбалансированности налоговой системы с другими элементами финансовой системы;
— определение налоговой безопасности через оптимизацию системных свойств налоговой системы;
— определение налоговой безопасности через оптимизацию общественных отношений в налоговой сфере.
Экономика, финансы, менеджмент
Сущность налоговой безопасности наиболее полно и глубоко может быть раскрыта при формировании концепции налоговой безопасности, в основе которой должны лежать: а) вопросы теории обеспечения налоговой безопасности; б) вопросы оптимизации налоговой политики как важнейшего элемента финансовой политики государства и в) прикладные вопросы соблюдения принципов безопасности в ходе практической деятельности государственных органов в сфере налогообложения. Каждый из трех перечисленных пунктов может явиться не только составной частью концепции налоговой безопасности как единого документа, но и предметом самостоятельного научного исследования. С точки зрения актуальных текущих проблем налоговой безопасности наибольшее значение имеет третье из перечисленных выше направлений в системе обеспечения налоговой безопасности.
В своем прикладном аспекте налоговая безопасность определяется единством таких элементов, как деятельность субъектов обеспечения налоговой безопасности и комплекс механизмов и инструментов, необходимых для поддержания безопасного состояния налоговой системы страны.
Непосредственно субъектами обеспечения налоговой безопасности выступают органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять налоговое администрирование. Сущность налогового администрирования достаточно корректно раскрыта в формализованном определении в учебном пособии, подготовленном А.И. Пономаревым и Т.В. Игнатовой. «Налоговое администрирование — это деятельность уполномоченных органов власти и управления, направленная на исполнение законодательства по налогам и сборам, обеспечение эффективного функционирования налоговой системы и налогового контроля»1. Данное определение позволяет сделать вывод о том, что от качества налогового администрирования непосредственно зависит уровень налоговой безопасности в той ее части, которая детерминирована человеческим фактором. Если в процессе налогового администрирования достигают критического уровня проявления профессиональной некомпетентности, нарушения профессиональной этики, прямая коррупция, то тем самым ставится под угрозу налоговая безопасность страны.
Осуществляется налоговое администрирование налоговыми и таможенными органами2 . Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов (п. 1 ст. 30 Налогового кодекса РФ).
Система налоговых органов реформировалась и совершенствовалась, приобретя сложившуюся к настоящему времени структуру. Уполномоченным органом в области налогов и сборов является Федеральная налоговая служба России (ФНС РФ), находящаяся в ведении Минфина России. В Положении о ФНС РФ (Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506) указано, что ФНС РФ является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.
Министерство финансов осуществляет функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в налоговой сфере; осуществляет координацию и контроль деятельности находящихся в его ведении Федеральной налоговой службы, а также контроль за исполнением таможенными органами нормативных правовых актов по вопросам исчисления и взимания таможенных платежей, определения таможенной стоимости товаров (Постановление Правительства от 30 июня 2004 г. № 239) .
Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации (п. 1 ст. 34 Налогового кодекса РФ).
Определенными полномочиями в области налогов и сборов обладают финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований. Финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований дают письменные разъяснения налогоплательщикам и налоговым агентам по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах.
Органы внутренних дел по запросу налоговых органов участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках (ст. 36 Налогового кодекса РФ).
Органы внутренних дел, помимо предусмотренного Налоговым кодексом РФ участия в проводимых налоговыми органами выездных проверках, обладают рядом полномочий в области организации выявления, предупреждения, пресечения и раскрытия налоговых преступлений. Важно отметить, что «предметы проверок, проводимых милицией и налоговыми органами, не совпадают»3. Проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, проводимые милицией, носят совершенно самостоятельный статус, они ни в коем случае не дублируют налоговые проверки4. Проводимые органами внутренних дел проверки связаны с их оперативно-розыскной деятельностью и реализацией полномочий, предусмотренных Законом РФ «О милиции». В структуре центрального аппарата Министерства внутренних дел РФ действует департамент экономической безопасности. К числу задач этого департамента относятся: принятие в пределах компетенции мер по организации борьбы с налоговыми и экономическими преступлениями; организационно-методическое руководство деятельностью структурных подразделений МВД РФ по борьбе с экономическими преступлениями и по налоговым преступлениям.
Приказом МВД России от 16 марта 2004 г. № 177 была утверждена Инструкция о порядке проведения проверок организаций и физических лиц при наличии достаточных данных, указывающих
на признаки преступления, связанного с нарушениями законодательства РФ о налогах и сборах (утратила силу с января 2009 г.).
В июне 2009 г. издан совместный Приказ МВД РФ и Федеральной налоговой службы «Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений» (Приказ от 30 июня 2009 г. № 495/ММ-7-2-347). В ходе дальнейшего реформирования правоотношений в налоговой сфере возможны изменения в полномочиях Департамента экономической безопасности МВД РФ. Так, в интервью заместителя начальника ДЭБ МВД России генерал-майора милиции Виктора Камилатова изданию «Газета»5 отмечено, что с 1 января 2011 г. подследственность по «налоговым» статьям Уголовного кодекса РФ (ст. 198 и ст. 199.2 УК РФ) предполагается передать в Следственный комитет прокуратуры РФ.
Из представленной выше краткой характеристики государственных органов, участвующих в регулировании правоотношений в налоговой сфере, следует, что обеспечение налоговой безопасности есть результат деятельности нескольких субъектов, действующих разными методами и решающих разные задачи в области налогообложения. В этих условиях имеются предпосылки к наиболее успешному предотвращению всего спектра возможных угроз налоговой безопасности.
Наиболее тесно с обеспечением налоговой безопасности связана деятельность Департамента экономической безопасности МВД РФ и других соответствующих подразделений органов внутренних дел. Если органы внутренних дел уполномочены преимущественно пресекать налоговые преступления, т.е. устранять непосредственно возникающие угрозы, то налоговые, таможенные и финансовые органы своей деятельностью в основном способствуют профилактике налоговых правонарушений и преступлений и, следовательно, выполняют превентивные функции в области обеспечения налоговой безопасности.
Следует признать, что подобная интерпретация деятельности налоговых, таможенных, финансовых и правоохранительных органов, где она оценивается с позиций обеспечения налоговой безопасности, не представлена пока ни в научных публикациях, ни в нормативных правовых документах. Но это отнюдь не свидетельствует о малозначимости проблем налоговой безопасности. Причина такого невнимания к актуальным вопросам налоговой безопасности кроется, скорее всего, в отсутствии детальной разработки структуры и факторов финансовой безопасности, важнейшей составной частью которой является налоговая безопасность.
Ключевая роль в обеспечении налоговой безопасности принадлежит налоговым органам. Сама их деятельность в ходе налогового администрирования является одновременно использованием методов предупреждения и выявления рисков налоговой безопасности. Но различные элементы деятельности налоговых органов занимают различные места в системе обеспечения налоговой безопасности. Для рассмотрения этих различий необходимо обратиться к установленному Налоговым кодексом РФ (ст. 32) и Законом о налоговых органах перечню обязанностей налоговых органов. Налоговые органы обязаны: 1) соблюдать законодательство о налогах и сборах; 2) осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах; 3) вести учет организации и физических лиц; 4) предоставлять информацию по вопросам налогообложения налогоплательщикам и иным субъектам; 5) руководствоваться разъяснениями Минфина о применении законодательства о налогах и сборах; 6) принимать решения о возврате излишне взысканные налогов и сборов; 7) соблюдать налоговую тайну; 8) ряд других обязанностей.
С точки зрения обеспечения налоговой безопасности наиболее важной является функция налоговых органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах. При осуществлении данной функции налоговые органы проводят налоговые проверки, по взаимному соглашению информируют таможенные органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, принятых ими мерах и проводимых проверках. Налоговый контроль осуществляется в форме проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода и в других формах.
Выявленные в ходе налоговых проверок правонарушения в зависимости от их характера и степени общественной опасности могут квалифицироваться как налоговые правонарушения (неуплата сумм налога, непредставлении е налоговой декларации и др.), как административные правонарушения (нарушение порядка пользования имуществом, на которое наложен арест и др.), как налоговые преступления6. Именно налоговые преступления в случае их значительной распространенности создают наибольшие риски относительно налоговой безопасности.
Уголовным кодексом РФ (ст. 198, 199, 199.1, 199.2) предусмотрена ответственность за преступления в сфере налогообложения. Противозаконные деяния квалифицируются как налоговые преступления, если они совершены с прямым или косвенным умыслом. Существенное значение для судопроизводства по делам о налоговых преступлениях имело постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления». О сравнительно ограниченных масштабах налоговой преступности в России можно судить, например, по следующим данным: в 2006 г. за налоговые преступления было осуждено 3420 человек, в 2007 г. — 3404 человека7.
Вместе с тем не следует преуменьшать риски налоговых правонарушений, не имеющих признаков налоговых преступлений. Они опасны тем, что носят массовый характер, сопряжены проявлениями коррупции в налоговой сфере и, в конечном счете, приводят к трансформации общественного сознания в направлении восприятия налоговых правонарушений как вполне допустимой и естественной нормы поведения налогоплательщиков. Тем самым создаются предпосылки для рисков
Экономика, финансы, менеджмент
разрушения нравственной основы стабильной нормально функционирующей налоговой системы страны. Парадоксальна односторонняя направленность научной мысли относительно проблемы налоговых рисков. Практически все публикации, затрагивающие вопросы налоговых рисков, рассматривают их исключительно с позиции минимизации рисков налогоплательщика8. Полностью отсутствует постановка вопроса о рисках государства, общества в связи с массовым распространением налоговых правонарушений и отсутствием признаков сокращения данной негативной тенденции. Причина такого положения очевидна: в обществе есть силы, заинтересованные в минимизации рисков налогоплательщиков, но отсутствует мотивация к сокращению рисков налоговой безопасности для государственного бюджета. Видимо, назрела необходимость восполнить данный пробел в теоретических и практических подходах к проблеме налоговой безопасности государства.
Список литературы
1. Баязитова, А. В. Опасные схемы налоговой оптимизации. — М.: Вершина, 2009.
2. Ажальчинов, A. Л. Сделки под контролем: управление налоговыми рисками. — М.: Бухгалтерский учет, 2009.
3. Глинский, А. В. Уголовно-правовые меры борьбы с уклонением от уплаты налогов (зарубежный опыт) : монография. — М.: Изд. дом Шумиловой, 2008.
4. Касьянова, Г. Ю. Преступление и наказание в бухгалтерском и налоговом учете. — М.: АБАК, 2010.
5. Миронова О. А, Ханафеев, Ф. Ф. Налоговое администрирование : учебник. — М.: Омега, 2008.
6. Налоговое администрирование : учебное пособие / под ред. Л.И. Гончаренко. — М.: Кнорус, 2009.
7. Организация и методы налоговых проверок : учебное пособие / под ред. А.И. Романова.
— М.: Вузовский сборник, 2009.
8. Пархачева, М. А. Выездные налоговые проверки. Правила самообороны. — М.: Эксмо, 2009.
9. Петросян, О. Ш., Артемьева, Ю. А. Налоговые преступления. — М.: Юноти-Дана, 2009.
10. Пономарев, А. И., Игнатова, Т. В. Налоговое администрирование в Российской Федерации : учеб. пособие. — М.: Финансы и статистика, 2006.
11. Путилин, A. Опасные налоговые схемы. — М.: Альпиеа Бизнес Букс, 2009.
12. Тимошенко, В. А., Спирина, Л. В. Проверки налоговых органов : учебно-практическое пособие.
— М.: Издательство «Дашков и К0», 2009.
Literature
1. Bayzjtova, A. V. Dangerous of the scheme of tax optimization. — Moscow, 2009.
2. D%alshinov, D. L. Transaction under the control: management of tax risks. — Moscow, 2009.
3. Elinsky, A. V. Criminally of a measure of struggle against evasion from payment of taxes (foreign experience). — Moscow, 2008.
4. Kasyanov, G. J. A crime and punishment in the accounting and tax account. — Moscow, 2010.
5. Mironov, O. A., Hanafeev, F. F. Tax administration. — Moscow, 2008.
6. Tax administration / Ed. L. I. Goncharenko. — Moscow, 2009.
7. The organization and methods of tax checks / Ed. A.I. Romanov. — Moscow, 2009.
8. Parhacheva, M. A. Exit tax checks. Self-defense rules. — Moscow, 2009.
9. Petrosyan, O. S, Artemyev, J. A. Tax of a crime. — Moscow, 2009.
10. Ponomarev, A. I., Ignatov, T. V. Tax administration in the Russian Federation. — Moscow, 2006.
11. Putilin, D. The dangerous tax schemes. — Moscow, 2009.
12. Timoshenko, V. A, Spirin, L. V. Check of tax departments. — Moscow, 2009.
1 Пономарев А.И., Игнатова Т.В. Налоговое администрирование в Российской Федерации: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2006, С. 21.
2 Вопросы налогового администрирования изложены в ряде публикаций, например: Миронова О.А., Ханафеев Ф.Ф. Налоговое администрирование. Учебник. М.: «Омега», 2008; Налоговое администрирование. Учебное пособие. / Под ред. Л.И. Гончаренко. М.: Кнорус, 2009.
3 Овчинникова Н.О. Налоговое планирование и налоговый контроль со стороны правоохранительных органов: практическое пособие. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К0», 2008, С. 196.
4 Овчинникова Н.О. Налоговое планирование и налоговый контроль со стороны правоохранительных органов: практическое пособие. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К0», 2008, С. 197.
5 http://www.mvd.ru/struct/3310/100130/10000431/
6 Организация и методы налоговых проверок: Учебное пособие. / Под ред. А.И. Романова. М.: Вузовский сборник, 2009, С. 139-143; Елинский А.В. Уголовно-правовые меры борьбы с уклонением от уплаты налогов (зарубежный опыт). Монография. М: Изд. дом Шумиловой. 2008; Петросян О.Ш., Артемьева Ю.А. Налоговые преступления. М. ЮНОТИ-ДАНА, 2009.
7 Тимошенко В.А., Спирина Л.В. Проверки налоговых органов: Учебно-практическое пособие. М.: Издательство «Дашков и К0», 2009, С. 388.
8 Джальчинов Д.Л. Сделки под контролем: управление налоговыми рисками. М. «Бухгалтерский учет. 2009; Баязитова А.В. Опасные схемы налоговой оптимизации. М. Вершина. 2009; Пархачева М.А. Выездные налоговые проверки. Правила самообороны. М. Эксмо. 2009; Путилин Д. Опасные налоговые схемы. М. Альпиеа Бизнес Букс. 2009. Касьянова Г.Ю. Преступление и наказание в бухгалтерском и налоговом учете. М. АБАК. 2010.
