CC BY
18
7. Labyntsev N.T., Archipenko N.U. Management accounting as the basis for the effective functioning of the business during the crisis period // Management accounting. -2016. - № 2. - Р. 35-41.
8. Lisitsin V.G., Zozulya D.M. Concepts of cost management in a strategic
УДК 657.4
aspect // Science and education: economy and economics; entrepreneurship; right and management. - 2014. - № 5.
9. Sitnikova V.A. Non-financial information in the accounting (financial) statements of organizations // Auditor. -2015. - № 3. - P. 64-72.
Кислая И.А.
МОДЕЛИРОВАНИЕ УЧЕТНО-УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ КОММЕРЧЕСКОГО МЕНЕДЖМЕНТА НА ПРИМЕРЕ ЛОГИСТИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Аннотация
В статье обоснована целесообразность выделения логистических процессов в коммерческом менеджменте в отдельный объект управленческого учета и контроля. Дана характеристика учетно-аналитического подхода к трансформации логистических затрат из системы бухгалтерского (финансового) учета в подсистему управленческого учета и цель такой трансформации в логистической деятельности. Предложена группировка статей логистических затрат при попроцессном подходе к формированию себестоимости объектов логистики, а также группировка тех же затрат в зависимости от переменности их натурального измерителя. Предложенные приемы управленческого учета будут способствовать объективному формированию управленческого отчета о фактической себестоимости запасов для целей управленческого анализа и принятия различного рода управленческих решений.
Ключевые слова
Логистика, бизнес-процесс, управленческий учет, контроль, статьи затрат, центры затрат.
JEL: M41
Kislaia IA.
SIMULATION OF ACCOUNTING AND MANAGEMENT SYSTEM FOR THE PURPOSE OF COMMERCIAL MANAGEMENT ON THE EXAMPLE OF LOGISTIC ACTIVITY
Annotation
The article substantiates the expediency of separating logistic processes in commercial management into a separate object of management accounting and control. The characteristic of the accounting and analytical approach to the transformation of logistics costs from the system of accounting (financial) accounting in the subsystem of management accounting and the purpose of such a transformation in logistics activities. A grouping of items of logistics costs is proposed with a process-based approach to the formation of the cost price of logistics objects, as well as the grouping of the same costs depending on the variability of their natural
22
meter. The proposed methods of management accounting will contribute to the objective formation of a management report on the actual cost of inventory for management analysis and making various kinds of management decisions.
Keywords
Logistics, business process, management accounting, control, cost items, cost centers.
Введение. Быстрое развитие современной логистики обусловлено сегодня принципиальными изменениями на отечественной и мировой торговых площадках, что приводит к трансформации экономических систем на фоне рыночной потребительской глобализации. В соответствии с диалектикой жизненного цикла продукции каждая фаза воспроизводственного процесса переходит из одной фазы в другую, что сопровождается приростом стоимости полуфабриката на пути его превращения в готовый продукт. В стоимости готового продукта в условиях материального производства логистические затраты составляют существенную ее часть, что призывает выделить набор логистических процессов в самостоятельный бизнес-процесс организации. Зависимыми от настройки этого бизнес-процесса на оптимизацию затрат являются такие материалоемкие отрасли, как машиностроение, строительство, транспорт, легкая промышленность и др. В целом логистическая деятельность для них стала связующим звеном между производителем и потребителем, а ее цель обеспечивает «долговременный успех в бизнесе в результате координации товарно-материальных потоков» [1, а 119]. Однако данный успех во многом обеспечивается учетно-управ-ленческой инфраструктурой, которая имеет свои типичные и нетипичные особенности. Эти особенности проявляются в связи с отличительным предназначением самой логистической деятельности, состоящим в:
- определении оптимальной потребности в сырье и материалах и целесообразности конкретных закупок;
- организации работы с тендерной информацией;
- оценке и выборе надежных поставщиков на долгосрочную перспективу;
- контроле выполнения поставок и платежной дисциплины по условиям договора;
- оптимальном размещении на складских площадках материальных запасов, их складировании и хранении;
- управленческом учете логистических затрат и организации аналитического учета запасов;
- контроле логистической деятельности во взаимосвязи с ответственными за входящие в нее процессы.
Такие особенности приводят к тому, что обеспечительные учетные приемы на этапе логистики не предусмотрены в федеральных стандартах по бухгалтерскому учету и реализуются посредством привлечения более гибкой системы управленческого учета. При этом приемы управления логистическими операциями в системе коммерческого менеджмента уже давно стали объектом научного и практического интереса в трудах таких авторов, как Б.А. Аникин [2], Н.Р. Асадуллина [3], Д.А. Иванов [4], К. Лайсонс [5], В.Г. Ларионов [6], Г Г. Левкин [7], С.М. Мухитдинов [8] и др. Тем не менее более продуктивными для управления логистической деятельностью являются приемы управленческого учета, способные раскрыть зависимость логистических затрат от уровня натурального измерителя каждой функции логистики и во взаимосвязи с зонами ответственности за эти затраты.
Исследование. Развитие учетно-управленческих приемов стало неотъ-
емлемым процессом эволюции объектов управленческого учета, который уже с середины прошлого столетия стал фокусироваться на сборе и обработке разнообразных сведений для принятия решений по каждому отличному друг от друга бизнес-процессу. Учетная наука по-особому может быть сфокусирована на логистических процессах, в связи с чем управленческий учет на этапе логистики способен решать следующие вопросы:
- определение оптимального объема закупок;
- выбор наиболее целесообразного метода закупок;
- расчет предельной цены закупаемых материальных запасов;
- формирование объективной себестоимости различных логистических процессов;
- расчет точки безубыточности при формировании необходимого объема закупаемых материальных запасов и т.д.
На этом фоне управленческий учет логистической деятельности можно охарактеризовать как учетно-аналити-ческую систему коммуникаций внутри организации, целью которой выступает обеспечение ее руководителей информацией, которая необходима для контроля затрат по каждой функции логистической деятельности, а также для решения внутренних задач управления такими затратами, поиска и обоснования управленческих решений в сфере логистики. Несмотря на отличительные особенности логистических процессов в различных отраслях производства, наличие указанных особенностей не исключает необходимости выделения типовых учетных приемов в отношении логистической деятельности. Стандартный набор учетных приемов по указанной деятельности, которые не предусмотрены ни в одном из федеральных стандартов по бухгалтерскому учету, приведен в таблице 1.
Таблица 1 - Стандартные учетные приемы в отношении логистической деятельности
Учетные приемы Экономическая цель учетного подхода
1. Группировка учетных сегментов в отношении логистической деятельности Выделение информационных сегментов, соответствующих функциональным операциям по заготовлению МПЗ (доставка, стандартизация процессов логистики, хранение МПЗ, входной контроль МПЗ и пр.), что позволяет контролировать затраты по функциям во взаимосвязи с ответственными за эти функции
2. Группировка классификатора статей логистических затрат Создание классификатора статей затрат, который характеризовал бы однородные направления расходования средств на заготовление МПЗ (заработная плата, начисления на нее, содержание подразделений, хранение МПЗ, транспортно-заготовительные расходы и т.д.) и который способствует формированию бюджетов по однородным статьям затрат и определению план-фактных отклонений по каждой из них
3. Группировка статей затрат на переменные и постоянные Разделение затрат на постоянные затраты (не зависят от стоимости закупаемых МПЗ) и переменные затраты (зависят от стоимости МПЗ), нацеливающих на политику оптимизации управляемых (переменных) затрат
4. Выбор центров затрат и ответственности в отношении логистической деятельности Классификация необходима для оценки функциональных действий руководителей центров затрат и ответственности по оптимизации подконтрольных им затрат
Учетные приемы Экономическая цель учетного подхода
5. Формирование предельной стоимости запасов на этапе логистики Расчет максимальной (предельной) стоимости запасов на этапе заключения договоров поставки необходим для формирования бюджетов материальных затрат для последующего сравнения с фактической стоимостью запасов на этапе реального их приобретения
6. Расчет оптимальной величины партии доставки закупаемых материалов Расчет оптимальной величины объема перевозимых материалов для одной перевозки и количества доставок запасов с целью оптимизации транспортных расходов (на оптимизации количества доставок) и расходов на хранение (на оптимизации складских расходов на хранение)
7. Выбор и использование форм внутренней отчетности для оценки план-фактных отклонений по показателям логистической деятельности Форматы внутренней отчетности призваны выделить существенные план-фактные отклонения по всем функциональным процессам логистической деятельности во взаимосвязи с ответственными за полученные отклонения
Существенное значение в процессе трансформации учетной инфраструктуры в отношении логистики, необходимой для усиления коммерческой составляющей менеджмента, приобретает структуризация информационных сегментов. Организация управленческого учета логистики на основе важных для управления информационных сегментов дает возможность трансформировать затраты, сформированные по нормам федеральных стандартов бухгалтерского учета, и сгруппировать их с максимальной возможностью для управления в момент совершения хозяйственной операции в разрезе процессов логистики (тендерные процессы и правовое оформление отношений с поставщиком, транспортировка, складирование и хранение, входной контроль качества МПЗ и пр.). Такая возможность основана на разделении затрат, в зависимости от объема приобретаемых запасов и в зависимости от способа их включения в фактическую себестоимость запасов, на переменные и постоянные. При этом деление логистических затрат на постоянные и переменные способствует соблюдению норм федерального стандарта ФСБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»1, обязыва-
1
Федеральный стандарт по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01,(утв. Приказом Минфина России
ющих объективно формировать фактическую себестоимость запасов. Такая объективность достигается различными подходами к включению переменных и постоянных затрат в себестоимость производства.
Разделение затрат в разрезе логистических процессов реализуется в системе управленческого учета и призвано ценить функциональные способности менеджеров по оптимизации подконтрольных им затрат. В таблице 2 предложена группировка логистических затрат по статьям, а также в зависимости от признака переменности для целей управленческого учета. Переменность логистических затрат характеризуется избранием натурального измерителя для каждой статьи переменных затрат, изменение уровня которого приводит к переменности общей стоимости статьи затрат.
Каждая из предложенных статей затрат для целей управленческого учета является источником получения добавленной стоимости, оцениваемой показателями рентабельности производства. Однако рентабельность производства, рассчитанная в целом по организации, не раскрывает долю добавленной стои-
от 09.06.2001 № 44н (ред. от 16.05.2016) [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www. consultant. ru/ document/cons_doc_LAW_32619.
мости каждого бизнес-процесса, в т.ч. логистики, способствующей оценке функциональных действий руководителя, ответственного за тот или иной бизнес-процесс. Распределение всей управ-ленческо-производственной деятельности между бизнес-процессами и подпроцессами необходимо для объективного расчета бюджетных показателей по каждому из них и, соответственно, появившейся возможности контролировать и «управлять по отклонениям» во взаимосвязи с ответственными за такие отклонения. В этой связи целесообразно установить взаимосвязь между статьями затрат и центрами ответственности за
Логистические затраты включают расходы на транспортировку груза. При наличии транспортного цеха, осуществляющего доставку запасов, затраты зависят от дальности доставки и составляют переменную часть логистических затрат в целом. Ответственность за их
них, а также наличие фактора переменности, что составляет суть приема управленческого учета логистики (см. таблицу 1). В свою очередь, установление фактора переменности или постоянства затрат необходимо для выбора способа распределения логистических затрат между приобретаемыми запасами и объективного определения их фактической себестоимости, установление центра ответственности - для возможности выявления руководителя, ответственного за полученные отклонения в затратах. В качестве примеров такой взаимосвязи можно привести следующие.
пропорционально-объективный уровень (пропорционально натуральному объему запасов) несет руководитель транспортного цеха. Включение переменных затрат в бюджетную и фактическую себестоимость запасов осуществляется в зависимости от доставленного объема
Таблица 2 - Группировка логистических затрат в системе управленческого учета
Статьи логистических затрат Центр ответственности Разделение затрат в зависимости от признака переменности Натуральный измеритель для признания затрат переменными
1. Организация тендеров и правовое оформление отношений с поставщиком Юридический отдел Постоянные х
2. Транспортировка, разгрузка и погрузка запасов Транспортный цех Переменные Объем перевозимых запасов и дальность перевозки
3. Входной контроль запасов Отдел технического контроля Постоянные х
4. Хранение запасов Склады Постоянные х
5. Учет и контроль запасов Бухгалтерия Постоянные х
6. Управление логистическим бизнес-процессом в целом Служба зам. директора по логистике Постоянные х
7. Приобретаемые запасы Служба зам. директора по логистике Переменные Натуральный объем запасов
запасов. Как было указано ранее, это позволяет наиболее точно сформировать себестоимость логистики в целом и объективно оценить полученные план-фактные отклонения, а также управленческие способности ответственного за транспортные услуги. Такой подход проецируется на все переменные логистические затраты.
Другой пример, когда в рамках логистической деятельности могут возникать разнообразные постоянные затраты. К примеру, для принятия решения о контрактных ценах может быть необходима консультационно-аналитическая информация об ожидаемой инфляции в стране-импортере, анализ закупочных цен и иных показателей. Оценку такой информации, а также принятие решений о выборе поставщика на основе расчетов предельной цены запасов осуществляет аналитический отдел, который зачастую подчиняется зам. директору по логистике. Все расходы по содержанию этого отдела включаются в себестоимость статьи «Управление логистическим бизнес-процессом» (п. 6 таблицы 2), которая является постоянной частью логистических затрат организации, поскольку они не зависят от дальности перевозки запасов, условий их транспортировки, объемов заказов и пр. По таким затратам целесообразно формировать отдельные бюджеты по той же статье «Управление логистическим бизнес-процессом», ответственность за отклонение по которой несет зам. директора по логистике.
Поскольку такие затраты являются постоянными (не меняются в зависимости от закупаемого объема запасов), то их включение в фактическую себестоимость запасов может быть условным, т.е. пропорционально какой-либо базе распределения, например контрактной стоимости материалов, поступивших за месяц. В отличие от переменных затрат, остатков по данной статье быть не мо-
жет в силу «привязки» затрат к конкретному периоду (например, месяцу), а не к объему запасов. При этом, в отличие от подсистемы управленческого учета, в соответствии с учетной политикой по бухгалтерскому (финансовому) учету такие затраты могут быть учтены в составе общехозяйственных расходов (сч. 26) и распределяться иным способом или вообще не распределяться. Не распределяться постоянные расходы могут и в управленческом учете, а для их контроля необходим точный учет бюджетных расходов. Главное достоинство такого подхода заключается в том, что он позволяет изучать взаимосвязь между объемами работ, затратами и прибылью предприятия, т.е. проводить анализ безубыточности при управлении затратами.
Разделение логистических затрат на постоянные и переменные и использование политики их распределения позволяет объективно рассчитать себестоимость запасов и использовать эту информацию в управленческом анализе. В таблице 3 приведен управленческий отчет о себестоимости запасов, сформированной в системе управленческого учета. Пример приведен в условиях использования маржинальной себестоимости запасов, т.е. без распределения постоянных расходов.
В результате себестоимость логистической деятельности выступает как один из наиболее точных измерителей уровня затрат на этапе логистики, а управленческий учет в рамках логистической стадии фокусируется на таких объектах, как:
- функциональные процессы логистики (носители затрат);
- места возникновения затрат на логистику (структурные подразделения);
- центры ответственности (логистические бизнес-процессы как совокупность функциональных процессов).
Таблица 3 - Управленческий отчет о маржинальной себестоимости логистических запасов за период_20хх г.
Статьи логистических Затраты, Ед. С/сть Центр ответственности
затрат всего (руб.) изм. ед. изм.
Переменная себестоимость запасов
1. Транспортировка, разгрузка и погрузка запасов Транспортный цех
2. Приобретаемые запасы Аналитическая служба зам. директора по логистике
3. Итого переменных затрат х Зам. директора по логистике
Постоянные затраты, итого (руб.)
4. Организация тендеров и правовое оформление отношений с поставщи- Юридический отдел
ком
5. Входной контроль запасов Отдел технического контроля
6. Хранение запасов Склады
7. Учет и контроль запасов Бухгалтерия
8. Управление логистическим бизнес-процессом в целом Аналитическая служба зам. директора по логистике
9. Итого постоянные затраты Зам. директора по логистике
Фактическая себестоимость логистики, руб.
10. Переменные затраты (см. п. 3) Зам. директора по логистике
11. Постоянные затраты (см. п. 9) Зам. директора по логистике
12. Всего себестоимость логистики (п. 10 + п. 11) Зам. директора по логистике
В то же время в рамках производственной стадии управленческий учет подробно рассматривает производственный процесс и возможные варианты распределения затрат, возникающих в течение процесса, а также формирует следующие подходы для решения традиционных задач управления производством.
1. Оценка экономической выгоды от размера заказа в долгосрочном периоде.
2. Определение ассортимента продукции при ограничении производственных мощностей.
3. Обоснование решений о замене оборудования или увеличении производственных мощностей.
4. Покупка или производство собственными силами материальных ресурсов, необходимых для выпуска готовой продукции.
5. Остановка производства определенного вида продукции.
6. Методы калькулирования себестоимости продукции.
7. Учет затрат по функциональным центрам.
Заключение. Таким образом, все показатели логистики компании взаимосвязаны с ее финансовыми показателями. В рамках управленческого учета и контроля показателей логистики на предприятии используется метод рутинного анализа на ежесменной, еженедельной и ежедневной основе, в ходе чего информация, получаемая в процессе учета и расчета логистических показателей, выступает в качестве основы для вынесения корректирующих действий и принятия различного рода управленческих решений.
Библиографический список
1. Лесникова Э.П. Стратегия управления розничным торговым предприятием на FMCG-рынке в кризисных условиях // Общество и экономическая мысль в XXI в.: пути развития и инновации. - Воронеж: Научная книга, 2016. -С. 117-121.
2. Аникин Б.А., Тяпухин А.П. Коммерческая логистика. - М.: Проспект, 2013. - 432 с.
3. Асадуллина Н.Р. Формирование концепции логистического подхода в управлении отраслевым комплексом в условиях модернизации экономики: монография. - М.: Изд-во «Фан» АНРУз, 2008. - 173 с.
4. Иванов Д.А. Управление цепями поставок. - СПб.: Издательство Политехнического университета, 2010. - 659 с.
5. Лайсонс К., Джиллинген М. Управление закупочной деятельностью и цепью поставок. - М.: Инфра-М, 2005. -798 с.
6. Ларионов В.Г., Мельников О.Н., Шершнев Е.С. От тейлоризма до логистики, от логистики до интеллекта (методологические аспекты современной логистики). - М.: Юнити-Дана, 2010. - 346 с.
7. Левкин Г.Г., Куршаков Н.Б. Контроллинг и управление логистиче-
скими рисками. - М.; Берлин: Директ-Медиа, 2015. - 142 с.
8. Мухитдинов С.М. Методология и практика логистического управления бизнес-процессами в производственно-сбытовых комплексах // Логистика сегодня. - 2011. - № 4. - С. 13-1б.
Bibliographic list
1. Lesnikova E.P. Management Strategy for a Retail Trade Enterprise in the FMCG Market in Crisis Conditions // Society and Economic Thought in the 21st Century: Paths of Development and Innovation. - Voronezh: Scientific book, 201б. -Р. 117-121.
2. Anikin B.A., Tyapuhin AP. Commercial Logistics. - M.: Prospect, 2013. - 432 p.
3. Asadullina N.P. Formation of the concept of a logistic approach in the management of the sectoral complex in the context of the modernization of the economy: monograph. - M.: Ed. «Fan» ANRUz, 2008. - 173 p.
4. Ivanov D.A. Supply Chain Management. - SPb.: Publishing house of the Polytechnic University, 2010. - б59 p.
5. Laysons K., Gillingen М. Procurement and supply chain management. -M.: Infra-M, 2005. - 798 p.
6. Larionov V.G., Melnikov O.N., Shershnev E.S. From Taylorism to logistics, from logistics to intelligence (methodological aspects of modern logistics). -M.: Unity-Dana, 2010. - 34б p.
7. Levkin G.G., Kurshakova N.B. Logistics Risk Controlling and Management. - M.; Berlin: Direct Media, 2015. -142 p.
8. Mukhitdinov S.M. Methodology and practice of logistics management of business processes in production-marketing complexes // Logistics today. -2011. - № 4. - P. 13-1б.
