CC BY
196
Финансовый контроль
МЕТОДИКА АУДИТА ЭФФЕКТИВНОСТИ БЮДЖЕТНЫХ РАСХОДОВ
Г.В. ФЕДОТОВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов и бухгалтерского учета МОУ ВПО «Волжский институт экономики,
педагогики и права»
В России отсутствует практика применения аудита эффективности бюджетных расходов, тем более практика аудита самих контролирующих структур, поэтому попытаемся разработать на основе отчетных данных реального органа государственного финансового контроля (далее — ГФК) методику его проведения, адаптированную к данному объекту.
Вся процедура аудита эффективности разбивается на три этапа:
1) подготовительный этап, на котором ведется предварительный обзор и ознакомление с особенностями работы объекта;
2) аналитический этап, на нем производится непосредственный расчет эффективности и выработка параметров оценки эффективности деятельности объекта;
3) заключительный этап, формирование рекомендаций и выводов по проведенной оценке эффективности.
Объектом исследования является один из субъектов ГФК в составе Министерства финансов РФ по Энской области1, предоставивший автору итоги своей деятельности за период с 2003 — 2004 гг. Особенность выбора объекта обусловлена тем, что контрольно-ревизионный аппарат Минфина России также является получателем бюджетных средств, следовательно, объектом ГФК (далее КЭО).
КЭО было образовано в 1927 г. Возглавляет КЭО руководитель, у которого имеется заместитель, выполняющий его функции во время отсутствия первого. Организационная структура управления насчитывает 11 отделов:
1 В целях сохранения конфиденциальности реальное название региона автором не указывается.
— организационно-методологический отдел;
— отдел ревизий организаций социальной сферы, государственного аппарата;
— отдел по взаимодействию с правоохранительными органами;
— отдел контроля за исполнением бюджетных средств в организациях оборонного комплекса и правоохранительных органов;
— отдел контроля в сфере аудиторской деятельности и за использованием средств, выделенных организациям и отраслям экономики;
— отдел бухгалтерского учета и отчетности;
— отдел контроля за использованием бюджетных средств в Южном регионе области;
— отдел контроля за использованием бюджетных средств в Северном регионе области;
— отдел контроля за использованием бюджетных средств в Северо-Западном регионе области;
— отдел контроля за использованием бюджетных средств в Центральном регионе области;
— отдел контроля за использованием бюджетных средств в Заволжском регионе области.
Действующая в настоящее время в России нормативно-правовая база осуществления ГФК не систематизирована и часто противоречива, что затрудняет реализацию контроля, следствием чего являются высокий процент нарушений и безнаказанность по выявленным фактам злоупотреблений с государственными ресурсами.
Данные органы контроля в субъектах РФ работают, как правило, по одному из двух принципов: проверка 50 % организаций и учреждений, финансируемых из федерального бюджета и из бюджета субъекта РФ; проверка 50 % средств, поступивших в субъект РФ из федерального бюджета и бюджета
субъекта РФ. КЭО работает по принципу охвата плановой проверкой 50 % поступивших средств.
Контрольными мероприятиями КЭО охватываются объекты федеральной, территориальной и муниципальной собственности.
Все проводимые ревизии и проверки носят тематический характер. Так, КЭО проводит следующие ревизии и проверки:
— комплексные;
— финансово-хозяйственной деятельности;
— государственных внебюджетных фондов;
— целевого использования инвестиций;
— целевого использования финансовой помощи бюджетам других уровней;
— целевого использования средств государственной поддержки отраслей экономики;
— целевого использования средств на финансирование целевых программ;
— целевого использования средств на содержание территориальных органов федеральных органов исполнительной власти;
— обеспечения сохранности денежных средств и материальных ценностей;
— рационального и эффективного использования объектов недвижимого имущества в соответствии с заключенными с органами исполнительной власти субъектов РФ соглашениями;
— проверка деятельности аудиторских организаций и независимых аудиторов на предмет соответствия лицензионным требованиям и условиям.
В конце каждого года составляется отчет о результатах проведенной работы за отчетный период.
Годовой план ревизионной работы разрабатывается заместителем руководителя и утверждается руководителем. Планирование работы КЭО в субъекте РФ осуществляется согласно плану контрольной работы Минфина России на очередной финансовый год.
Планирование в отделах проводится исходя из утвержденного годового плана ревизионной работы, разрешается начальниками отделов и утверждается руководителем.
В планах указывается: наименование организации (объекта ревизии), тема ревизии, период проверки, время подготовки, даты начала и окончания проверок, исполнители, мотивы включения в план.
В случаях возникновения обстоятельств, не позволяющих выполнить ревизии, включенные в план, начальниками отделов составляется доклад-
ная руководителю с указанием причины невыполнения и сроков переноса.
Организация планирования ревизионной работы в части контроля за целевым использованием средств федерального бюджета проводится в соответствии с приказом Минфина России от 28.12.1898 № 265.
В КЭО имеется перечень расположенных в регионе организаций, использующих средства федерального бюджета, в том исле. перечень организаций, не финансируемых через органы казначейства.
Орган государственного финансового контроля по Энской области тесно взаимодействует в своей работе с органами Федерального казначейства, которые также являются органами ГФК в структуре Минфина России. Федеральное казначейство образовано в соответствии с Указом Президента РФ от 08.12.1992 № 1556 «О Федеральном казначействе» для более эффективного проведения бюджетного процесса на территории России.
Взаимодействие КЭО и казначейства включает: сотрудничество при планировании и организации контрольной работы, реализацию материалов и информационный обмен. При разработке годовых и квартальных планов контрольной работы данные органы руководствуются «Планом основных вопросов экономической и контрольной работы Минфина России» на соответствующий год и внутренними методиками, рекомендациями, инструкциями по составлению планов. Ежеквартально в срок до 10 числа месяца текущего квартала уточняются квартальные планы контрольной работы, согласуется перечень бюджетополучателей, планируемых к проверке и, при необходимости, включаются в указанные планы совместные проверки бюджетополучателей, проверки по заданиям Минфина России, а также по поручениям других органов.
Помимо органов Федерального казначейства КЭО тесно сотрудничает с правоохранительными органами. Порядок данного сотрудничества определен совместным приказом Минфина России, МВД РФ, ФСБ РФ от 07.12.1999 № 89н/1033/717 «Об утверждении Положения о порядке взаимодействия контрольно-ревизионных органов Министерства финансов РФ с Генеральной прокуратурой РФ, Министерством внутренних дел РФ, Федеральной службой безопасности РФ при назначении и проведении ревизий (проверок)». Кроме того, КЭО работает по письмам и жалобам граждан, которые содержат сведения о фактах нарушений в использовании бюджетных средств
или в управлении государственной собственностью.
В 2004 г. соотношение проведенных ревизий по инициативам перечисленных органов было следующим (рис. 1)2.
Таким образом, ревизии проводятся по централизованным заданиям, по поручениям органов государственной власти, по просьбе правоохранительных органов, в том числе и по заданиям органов МВД, прокуратуры, управления федеральной службы безопасности, по письмам и жалобам.
Результаты контрольных мероприятий оформляются в виде отдельного дела с соответствующими номерами, индексом, наименованием объекта.
По итогам года составляется отчет о деятельности органа в отчетном финансовом году, который хранится в архивах управления.
Поскольку КЭО является органом ГФК федерального уровня и уровня внебюджетных фондов, то он играет важную роль в области последующего финансового контроля, так как основная масса средств федерального бюджета ревизуется данным субъектом ГФК. Кроме того, необходимо оценить реальные показатели деятельности данного органа ГФК, посредством проведение государственного аудита эффективности, который должен рассчитывать экономическую рентабельность от проведения контрольных мероприятий. Для подсчета экономической рентабельности необходимо выработать параметры оценки эффективности деятельности объекта.
Аналитический этап. В КЭО ведется аналитический учет проведенных ревизий и проверок, выявленных финансовых нарушений, принятых мер по результатам ревизий и проверок. В них указывается: наименование проверенного объекта, номер дела, порядковый номер, код проверки, код задания, ответственный исполнитель.
Эти материалы послужили основой для проведенного анализа деятельности КЭО за период 2003 — 2004 гг. (табл. 1).
Особенностью работы КЭО является то, что оно уделяет особое внимание ревизиям и проверкам целевого использования средств федерального бюджета.
Из представленной табл. 1 видно, что основная доля контрольных мероприятий приходится на контроль за использованием средств федерального
2 Здесь и далее составлено автором по материалам отчета о деятельности КЭО за соответствующий год.
□ Централизованные задания - (1)
Я Органы государственной власти - (2)
□ Органы МВД - (3)
□ Прокуратура - (4) Ш ФСБ-(5)
□ Жалобы-(6)
рис. 1. Инициаторы ревизий и проверок
Таблица 1
контрольные мероприятия по использованию бюджетных средств
2003 г. 2004 г.
Показатель Единиц Удельный вес, % Единиц Удельный вес, %
Количество про- 842 100 1 157 100
веденных ревизий
и проверок, в том
числе:
по федеральному 608 72,2 723 62,5
бюджету
по бюджету субъ- 195 23,2 278 24,0
екта и муниципа-
литета
прочим средствам 39 4,6 156 13,5
бюджета. Однако доля ревизий региональных и местных средств в 2004 г. довольно высока и увеличилась на 0,8 %. Строка «прочие средства» занимает меньший удельный объем в контрольных мероприятиях КЭО, но тенденция к ее увеличению в 2004 г. с 4,6 до 13,5 % привлекает к ней интерес. Поэтому в дальнейшем следует давать более подробное раскрытие содержания информации по данному виду ревизий и проверок.
КЭО работает по принципу охвата контрольными мероприятиями 50 % поступивших в регион федеральных бюджетных средств. Проведенный анализ того, как данный подход реализуется на практике показал следующее (табл. 2).
Приведенные цифры по реализации последующего контроля за расходованием средств федерального бюджета подтверждают принцип охвата контрольными мероприятиями 50 % средств, поступающих в регион из федерального бюджета. Кроме того, реализовывается и принцип 50 % охвата всех бюджетополучателей территории.
К сожалению, ввиду отсутствия информации о средствах, выделяемых из бюджета субъекта и муниципалитета, не представляется возможным рассмотреть степень охвата контролем получателей из данных бюджета.
Таблица 2
Охват контрольными мероприятиями объектов ГФк на территории энской области
Показатель 2002 г. 2003 г.
Абсолютное значение Удельный вес, % Абсолютное значение Удельный вес, %
Количество бюджетополучателей, ед. 1 128 100 675 100
Количество проверенных бюджетополучателей, ед. 895 79,3 525 77,8
Сумма, профинансированная через УФК Минфина России за год, тыс. руб. 1 945 111 100 3 501 614 100
Сумма, проверенная КРУВО 1 074 783 55,3 2 016 086 57,6
Принцип 50 % охвата поступивших в регион федеральных бюджетных средств реализовывается по абсолютному показателю, т. е. вне зависимости от финансирования отдельного раздела. Однако, по мнению автора, необходимо охватывать проверками и ревизиями 50 % федеральных средств, поступивших по каждому разделу.
Таблица 3 иллюстрирует результаты контрольных мероприятий, проведенных КЭО за период
2003 — 2004 гг. Отметим, что безрезультативными мероприятиями являются ревизии и проверки, по итогам которых не выявлены нарушения в использовании бюджетных средств, соответственно, результативные — выявившие нарушения.
Эффективность контрольных мероприятий на достаточно высоком уровне в 2003 г. — 36,46 %, в
2004 г. — 32,07 %. В 2004 г. данный показатель несколько снизился, что связано с увеличением общего количества контрольных мероприятий на 37 % (с 842 до 1 157 ед.). Основная доля нарушений в использовании бюджетных средств приходится на бюджеты субъекта РФ и муниципального образования. Доля нарушений в использовании средств федерального бюджета также существенна: 38,11 % — в 2003 г., 39,35 % — в 2004 г. По-прежнему нет расшифровки по строке «прочие средства», удельный вес результативных контрольных мероприятий по которой составлял в 2003 г. 11,79 %, в 2004 г. - 15,9 %.
Для более детального анализа характера нарушений составлена табл. 4.
Отметим три недостатка, по мнению автора, в формировании отчета КЭО.
1. Первый недостаток. КЭО выделяет в своих отчетах четыре типа финансовых нарушений:
— нецелевое использование бюджетных средств;
— неэффективное использование материальных ресурсов;
— недостача бюджетных средств и материальных ресурсов;
— недопоступление платежей в бюджет.
Все остальные типы нарушений, отклонений, раскрываемые по итогам контрольных мероприятий, относятся в группу 5 «Другие финансовые нарушения».
На взгляд автора, такая градация довольно условна, так как эффективная работа органов ГФК требует четкой и более подробной классификации финансовых нарушений и ошибок. Ввиду обязательного характера проводимых мероприятий КЭО правильное отнесение выявленного факта отклонения к соответствующей группе будет способствовать проведению адекватных мероприятий, направленных на его устранение. Поэтому в отчетах нужно расширить классификацию финансовых нарушений. Для этого можно предложить два варианта классификации:
Вариант 1.
Шаг 1. Все выявленные факты отклонений или искажений разбить на две группы: финансовые на-
Таблица 3
результаты контрольных мероприятий кэО
Показатель 2003 г. 2004 г.
Единиц Уд. вес, % Единиц Уд. вес, %
Общее количество контрольных мероприятий 842 100 1 157 100
Количество безрезультативных контрольных мероприятий 535 63,54 786 67,93
Количество результативных контрольных мероприятий — всего, в том числе: 307 36,46 371 32,07
в использовании средств федерального бюджета 117 38,11 146 39,35
в использовании средств бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований 154 50,16 166 44,75
в использовании прочих средств 36 11,73 59 15,9
Таблица 4
характер и суммы выявленных финансовых нарушений
характер финансового нарушения 2003 г. 2004 г.
тыс. руб. Уд. вес., % тыс. руб. Уд. вес, %
1. Нецелевое использование бюджетных средств, в том числе: 43 281 54,6 84 902 12,13
федерального бюджета, внебюджетных фондов 18 943 - 49 021 -
бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований 24 338 - 35 881 -
2. Неэффективное использование материальных ресурсов, в том числе: - - 1 575 0,22
федеральной собственности - - 157 -
собственности субъектов РФ и муниципальных образований - - 1 418 -
3. Недостача бюджетных средств и материальных ресурсов, в том числе: 270 0,34 84 0,01
федерального бюджета 37 - 5 -
бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований 233 - 79 -
4. Недопоступление платежей в бюджет, в том числе: 2 220 2,8 28 393 4,06
в федеральный бюджет 130 - 5 949 -
в бюджеты субъектов РФ и муниципальных образований 2 090 - 22 444 -
5. другие финансовые нарушения, в том числе: 33 494 42,26 585 017 83,58
со средствами федерального бюджета 3 404 - 536 505 -
со средствами бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований 6 440 - 19 051 -
сумма выявленных финансовых нарушений, всего 79 265 100 699 971 100
рушения и финансовые ошибки3. Разница между ними будет заключаться в наличии умысла должностных лиц при их совершении. Так, финансовым нарушением будет признаваться умышленное действие должностного лица, направленное на искажение в использовании бюджетных средств или распоряжении государственной собственностью; финансовой ошибкой является непредумышленное действие должностного лица, возникшее в силу непрофессионализма, небрежности или невнимательности. В данном случае ревизорам и контролерам помогут их профессиональный опыт и интуиция, так как критерий такой градации основан на знании психологии личности. Помимо этого следует изучить причины, повлекшие возникновение данных фактов.
Шаг 2. Далее группы разбиваются на несколько подгрупп. Примером может быть следующая разбивка. Следует отметить, что один и тот же тип отклонения может входить в две подгруппы, в зависимости от причин, повлекших его возникновение (табл. 5)4.
Приведенная классификация иллюстрирует лишь возможное направление для ведения более развернутого аналитического учета результатов работы КЭО.
Вариант 2.
В данном случае предлагается лишь расширить уже существующие группы. Таким образом, в от-
3 Об этом см. подробнее: Крикунов А. В. Сущность, организация и перспективы государственного финансового контроля в РФ. — СПб.: Изд-во С-Пб гос. ун-та экономики и финансов, 2001. — С. 8 — 10.
4 Самостоятельная разработка автора.
Таблица 5
классификация результатов работы кэО
Финансовые нарушения Финансовые ошибки
Нецелевое использование бюджетных средств, вызванное отсутствием денежных средств Нецелевое использование бюджетных средств, вызванное отсутствием методик, инструкций, информации
Финансирование внебюджетных направлений Смешение бюджетных и внебюджетных средств
Превышение норм расхода Превышение бюджетного финансирования ввиду возникновения чрезвычайных ситуаций
Недостача бюджетных средств, государственного имущества Неэффективное использование государственной собственности
Недоначисление средств в бюджеты Несанкционированные выплаты за счет бюджетных средств
четах могут быть представлены следующие группы финансовых нарушений:
— нецелевое использование бюджетных средств;
— искажение данных финансовой отчетности и ненадлежащее ведение бухгалтерского учета;
— нарушение норм расходов и утвержденных смет доходов и расходов;
— неэффективное использование государственной собственности и расходование бюджетных средств;
— недостача или необоснованная растрата бюджетных средств;
— невыполнение обязательств перед бюджетом по формированию его доходной части.
Данная классификация также не является исчерпывающей, возможно ее дальнейшее дополнение.
2. Вторым недостатком является отсутствие более полной детализации строк отчета. А именно, нет разграничения сумм по каждому уровню бюджетной системы.
Так, финансовые нарушения по строке 11 представлены единой суммой по использованию средств федерального бюджета и внебюджетных фондов, следующая строка 12 иллюстрирует общую сумму по бюджету субъекта РФ и муниципалитета. Такое оформление не дает развернутого представления о суммах нарушений по каждому бюджету и внебюджетным фондам и нарушает принцип разграничения бюджетов по доходам и расходам.
В связи с этим нужно представлять раздельными суммами финансовые нарушения относительно каждого звена бюджетной системы РФ.
3. Третий недостаток. В практике КЭО существует традиция детализации общей суммы не в полной мере. Например, в группе 5 «Другие финансовые нарушения» расшифрованы нарушения со средствами федерального бюджета, бюджетов субъекта РФ и муниципалитета, которые в сумме не дают общий итог по этой группе. Остается только догадываться — в использовании каких еще средств были допущены нарушения.
Кроме того, данная группа «Другие финансовые нарушения» должна быть также более развернуто представлена, поскольку ее доля в общей сумме существенна: в 2003 г. - 42,26 %, в 2004 г. - 83,58 %.
Группа 1 «Нецелевое использование бюджетных средств» должна быть разбита на более мелкие подгруппы в зависимости от причин, вызвавших такие отклонения. Ее доля в общей сумме нарушений является второй по значимости: в 2003 г. - 54,6 %, в 2004 г. - 12,13 %.
Остальные 3 группы занимают менее 5 % от итоговой цифры, поэтому их детализация может быть опущена.
90
о 80
01 II 70
>5 60
Л X 50
л с 40
0) сг 30
20
10
0
84.5
2
41.8
28,4
Е
29.8
11,3
>-7! 4,2
2003 г.
2004 г.
Период
рис. 2. Доли финансовых нарушений по уровням бюджетной системы РФ
Таким образом, из отчета о деятельности КЭО нельзя увидеть характер основных финансовых нарушений. У пользователя данной отчетности может сложиться неверное впечатление, что на территории Энской области совершаются два типа нарушений - нецелевое использование бюджетных средств и другие финансовые нарушения. Причинами этого являются:
- отсутствие расшифровки по группе «Другие финансовые нарушения»;
- отсутствие градации группы «Нецелевое использование бюджетных средств» по причинам его возникновения;
- объединение выявленных сумм по звеньям бюджетной системы;
- обобщенная классификация финансовых нарушений;
- детализация общих сумм не в полном объеме.
Дальнейший анализ будет направлен на определение доли нарушений по уровням бюджетной системы РФ за период 2003 - 2004 гг. Ввиду отсутствия в отчетах рассматриваемого контрольного органа детальной градации выделим два уровня:
- федеральный уровень и внебюджетные фонды;
- уровень субъекта РФ и муниципалитета.
Воспользуемся данными табл. 4, в которой
представлены суммы выявленных финансовых нарушений за указанный период и построим диаграмму (рис. 2).
Доля нарушений со средствами федерального бюджета и внебюджетными фондами выросла в 2004 г. на 64,1 %, что является сигналом для более тщательных проверок и ревизий со стороны КЭО.
Таким образом, аудируемый объект работает с большим результатом, т. е. выявляет существенные объемы различных финансовых нарушений по расходованию бюджетных средств. После завершения контрольных мероприятий наступает этап реализации предписаний ревизоров по отношению к объекту ГФК. На данном этапе КЭО тесно сотрудничает с органами Федерального казначейства, правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления. В этом можно убедиться на примере данных табл. 6.
Основными мероприятиями, проводимыми по результатам ревизий и проверок
■ Федеральный бюджет внебюджетные фонды
■ Бюджет субъекта РФ и муниципалитета
□ Прочие средства
Таблица 6
Меры, принятые по результатам ревизий и проверок кэО
Мера 2003 г. 2004 г.
1. Направлено представлений в органы УФК:
количество представлений, ед. 44 33
сумма нарушений, тыс. руб. 17 491 49 302
2. Принято органами УФК представлений на реализацию:
количество представлений, ед. 38 28
сумма нарушений в принятых представлениях, тыс. руб. 9 752 12 168
3.Фактически взыскано органами УФК:
сумма нецелевых исполнений средств федерального бюджета, тыс. руб. - 147
штрафные санкции, тыс. руб. 53 172
4. Передано правоохранительным органам материалов ревизий и проверок:
количество переданных материалов, ед. 42 69
сумма нарушений в переданных материалах, тыс. руб. 13 924 579 680
5.Количество возбужденных уголовных дел по материалам ревизий и проверок, ед. 4 1
6.Принято постановлений и решений органов государственной власти и местного самоуправления, ед. 47 33
7. Число лиц, привлеченных к дисциплинарной ответственности, чел. 127 161
8.Число лиц, привлеченных к материальной ответственности, чел. 25 9
я
2
>
О
800 000 700 000 600 000 500 000 400 000 300 000 200 000 100 000 о
КЭО, являются следующие меры:
— направление представлений в УФК по Энской области;
— направление материалов ревизий и проверок правоохранительным органам;
— принятие решений и постановлений органов государственной власти и местного самоуправления;
— привлечение виновных лиц к дисциплинарной и материальной ответственности.
К данным мерам можно добавить, по мнению автора, проведение контрольных мероприятий по проверке реализации объектом предписаний или санкций относительно выявленных финансовых нарушений.
Рассмотрим соотношение выявленных финансовых нарушений и реализованных мер органами ГФК по цифровым данным табл. 6 (рис. 3).
Из рис. 3 видно, что эффективность мер по итогам работы КЭО в 2004 г. по сравнению с 2003 г. выросла существенно за счет принятия правоохранительными органами большей суммы финансовых нарушений.
Рассмотрим количественный рост предпринятых мер по итогам ревизий и проверок, представленный в табл. 7.
Темпы роста предпринятых мер в 2004 г. существенно выросли, как и общий объем выявленных
699 97 1
579 680
79 265
9 752 683 13 924 12 168 570
2003 г.
2004 г. Период
□ Выявлено финансовых нарушений ■ Принято органами УФК
□ Перечислено в добровольном порядке □ Принято правоохранительными органами
рис. 3. Соотношение объемов выявленных нарушений и принятых мер
Таблица 7
темп роста предпринятых мер в 2004 г. по сравнению с 2003 г.
Мера 2003 г. 2004 г. темп роста, %
Всего нарушений, тыс. руб., В том числе: 79 265 699 971 783
принято органами УФК, тыс. руб. 9 752 12 168 125
принято правоохранительными органами, тыс. руб. 13 924 579 680 4 063
перечислено в добровольном порядке, тыс. руб. 683 570 0,83
нарушений — 783 %. Прирост сумм нарушений, принятых правоохранительными органами на реализацию составил 4 063 % в 2004 г., меры, принятые органами УФК, выросли на 25 %. Отрицательный рост получился только по добровольным перечис-
лениям в бюджеты по итогам ревизий и проверок КЭО - на 17 % меньше в 2004 г., чем в 2003 г. Следовательно, взаимодействие с вышеуказанными органами по результатам ревизий и проверок осуществляется.
Однако остается отметить, что не по всем возбужденным делам и принятым к реализации материалам органами УФК производится возмещение убытков в бюджеты всех уровней. Причинами такого поведения нарушителей являются:
1) отсутствие денежных средств ввиду того, что нарушители в основной массе - бюджетные организации, не имеющие собственных источников финансирования;
2) невозможность взыскать растраченные суммы с виновных лиц, так как их расходование было связано с исполнением должностных обязанностей этими лицами;
3) неэффективная работа фискальных органов государственной власти, которые часто не владеют полной и необходимой информацией по своей работе.
В связи с указанными причинами возникает практика применения такой меры органами УФК, как уменьшение, сокращение объемов бюджетного финансирования по тем или иным разделам, статьям бюджетной классификации или начисление штрафных санкций. Стоит подтвердить это реальными фактами.
Так, по фактам нецелевого использования средств федерального бюджета в УФК Минфина России по области направляются представления на уменьшение финансирования и сведения для начисления штрафных санкций. Органами Федерального казначейства Минфина России в 2003 г. уменьшено финансирование за счет средств федерального бюджета на содержание учреждений здравоохранения на сумму 532,6 тыс. руб., в 2004 г. уменьшение финансирования из федерального бюджета на содержание различных объектов ГФК составило 12,7 тыс. руб. Помимо этого практикуется сокращение финансирования из областного бюджета. Например, в 2003 г. общее уменьшение финансирования составило 8 162,0 тыс. руб., в 2004 г. эта цифра равна 5 218,3 тыс. руб.
Но эта мера не решает проблемы целевого расходования бюджетных средств, а наоборот, создает новые проблемы, ввиду того, что сокращение бюджетных расходов усугубляет проблему нехватки средств на финансирование многих статей и приводит в конечном итоге к дальнейшим отвлечениям средств из одних разделов в другие.
Для подтверждения сказанного посмотрим на табл. 8, которая отражает объемы возмещения в сравнении с результатами ревизий и проверок и принятых мер.
Данные табл. 8 свидетельствуют, что органы ГФК не способны в полном объеме компенсировать ущерб, нанесенный государству в результате неправомерного расходования бюджетных средств. В основном сумма возмещения едва достигает 50 % от всех выявленных финансовых нарушений. Поэтому необходимо пересмотреть принцип работы органов ГФК, реализующих послеревизионную работу. К таким органам относятся прежде всего органы УФК, правоохранительные органы, исполнительные органы всех уровней власти, налоговые органы.
Таким образом, проблема неэффективности ГФК в России кроется прежде всего в неспособности применения и реализации действий по компенсации ущерба, нанесенного бюджетам всех уровней.
Для иллюстрации такого утверждения следует обратить внимание на табл. 9, в которой отражены сведения о материалах ревизий, переданных в правоохранительные органы, и результаты их рассмотрения.
По итогам работы правоохранительных органов видно, что наибольший объем движения дел приходится на материалы, остающиеся на начало года и переданные этим органам в течение года. Не представляется возможным определить, какой объем материалов приходится на возвращенные дела, так как они представлены в сумме с прекращенными делами. Показатели, характеризующие количество рассмотренных дел, сократились (в 2004 г. было рассмотрено на 18 дел меньше, сумма рассмотренных дел в 2004 г. также сократилась на 22 204 тыс. руб. по сравнению с 2003 г.), в то время
Таблица 8
Соотношение принятых мер и сумм возмещения
Показатель 2003 г. 2004 г. Темп роста
Тыс. руб. Уд. вес, % Тыс. руб. Уд. вес, % Тыс. руб. Уд. вес, %
Всего выявленных нарушений 79 265 100 699 971 100 620 706 783
Суммы, по которым приняты меры, в том числе 41 167 52 592 418 85 568 059 92
суммы возмещения 34 460 43 341 985 49 307 525 44
Таблица 9
динамика делопроизводства правоохранительных органов
сведения 2003 г. 2004 г. темп роста
кол-во ед. сумма, тыс. руб. кол-во, ед. сумма, тыс. руб. кол-во, ед. сумма, тыс. руб.
Остаток дел на начало периода 115 143087 71 86 865 -44 -56 222
Передано дел за отчетный период 42 13 920 69 579 680 27 565 760
Прекращено или отказано дел, в отчетном периоде 60 45 795 63 493 843 3 448 048
Рассмотрено дел за отчетный период 26 24 351 8 2 147 -18 -22 204
Остаток дел на конец периода 71 86 865 69 170 555 -2 83 690
как количество переданных дел возросло. Данный факт требует более детального анализа и выявления причин такой низкой работоспособности органов прокуратуры и МВД.
Отметим, что причиной неэффективной работы органов ГФК является прежде всего неспособность этой системы привлечь нарушителей к ответственности и возмещению нанесенного ущерба. Вполне возможно, что необходимы квалифицированные консультации объектам ГФК на предмет исправления допущенных нарушений и ошибок. К сожалению, такой практики у субъектов ГФК на данный момент нет. Данное упущение следует учесть при дальнейшей реформации и реструктуризации органов ГФК. Выходом из данной ситуации может стать внедрение в систему ГФК государственного аудита эффективности.
Дальнейший этап анализа работы КЭО будет посвящен расчету показателей, характеризующих деятельность специалистов управления и результативность их работы. Также необходимо рассмотреть коэффициент соотношения суммы выявленных нарушений к количеству сотрудников КРУВО, принимавших непосредственное участие в контрольно-ревизионной работе за рассматриваемый период. Для этого рассмотрим некоторые характеристики среднесписочной численности (ССЧ) работников, приведенные в табл. 10.
Таблица 10
среднесписочная деятельность работников крУВО за период 2003 — 2004 гг.
Показатель 2003 г. 2004 г. темп роста
Количество специалис- 107 121 14
тов, ед.
Количество специалис- 75 92 17
тов с высшим образова-
нием, ед.
Количество специалис- 32 29 3
тов со средним образо-
ванием, ед.
В 2004 г. наблюдается увеличение ССЧ сотрудников на 14 ед. Кроме того, качественно изменяется структура квалифицированных работников, ввиду повышения доли сотрудников с высшим образованием и параллельным уменьшением специалистов со средним образованием.
Следующая табл. 11 представляет данные, отражающие соотношение выявленных сумм финансовых нарушений к количеству специалистов КЭО.
Таблица 11
соотношение выявленных сумм и количества специалистов5
Показатель. 2003 г. 2004 г. темп роста, %.
Общее количество специалистов, ед. 107 121 14
Суммы выявленных финансовых нарушений, тыс. руб. 79 265 699 971 620 706
Соотношение выявленных сумм и количества специалистов, тыс. руб. /ед. 741 5 785 5 044
По всем позициям табл. 11 получена положительная динамика, свидетельствующая о высокой результативности и квалификации работников КЭО по выявлению финансовых нарушений.
На последнем этапе анализа остается рассмотреть показатель соотношения затрат на содержание КЭО и финансовых результатов его деятельности. Основным финансовым результатом деятельности КЭО является, по мнению автора, сумма выявленных финансовых нарушений. Кроме того, так как орган финансируется из федерального бюджета, будет интересно рассчитать показатель соотношения затрат на содержание управления и суммы перечисленных в федеральный бюджет по итогам работы данного органа ГФК (табл. 12).
5 Самостоятельная разработка автора.
Таблица 12
Соотношение результатов работы КэО и затрат на его содержание6
Темп роста
Показатель 2003 г. 2004 г. тыс. руб. уд. вес., %
Сумма выявленных финансовых нарушений, тыс. руб. 79 265 699 971 620 706 783
Сумма затрат на содержание КЭО, тыс. руб. 6 760,9 6 966,45 205,22 3
Соотношение выяв- 1 172 10 048 8 876 857
ленных сумм и затрат
Суммы, возмещенные в федеральный бюджет по итогам работы КЭО, тыс. руб. 4 104 322 414 318 310 7 757
Соотношение возме- 0,6 46,3 45,7 7 617
щенных сумм и затрат на содержание КЭО
В 2004 г. на содержание КЭО было выделено из федерального бюджета средств на 205,33 тыс. руб. больше по сравнению с 2003 г., в процентном соотношении данное увеличение составило 3 %. Причиной этого явился прежде всего рост численности сотрудников КЭО на 14 ед.
Параллельно увеличению финансирования управления растет показатель его рентабельности, характеризующий затраты на содержание управления и суммы, возмещенные в бюджет по итогам его работы.
Соотношение составило в 2003 г. - 1 172; в 2004 г. - 10 048, т. е. произошел рост на 8 876 ед., или на 857 %. Следовательно, на каждый рубль, финансированный из федерального бюджета на содержание КЭО, было выявлено в 2003 г. нарушений на сумму 1 172 руб., в 2004 г. эта сумма составила 10 048 руб. Поэтому, ориентируясь на данный показатель, можно отметить, что как экономический субъект данный орган работает рентабельно.
Второй показатель - соотношение возмещенных сумм в федеральный бюджет и затрат на содержание КЭО, по мнению автора, более приближен к реальности, так как отражает реальное движение денежных средств. Его уровень составил в 2003 г. 0,6; в 2004 г. - 46,3, т. е. федеральный бюджет получил на каждый выделенный рубль КЭО 0,6 руб. в 2003 г. и 46,3 руб. в 2004 г. Таким образом, по данному параметру также наблюдается рост на 45,7 ед., или на 7 617 % в 2004 г. по сравнению с 2003 г. Невысокий уровень данного соотношения вызван,
6 Самостоятельная разработка автора.
как было указано выше, неспособностью системы ГФК возместить нанесенный ущерб бюджету. Но эта проблема выходит за рамки данного исследования. Нам остается отметить, что КЭО покрывает расходы на свое содержание в несколько раз.
На основании проведенного анализа деятельности КЭО необходимо выделить агрегированный показатель эффективности работы данного субъекта ГФК.
Показатель эффективности КЭО, выведенный автором в данном исследовании, будет представлять собой неоднородное образование, состоящее из нескольких составных частей (коэффициентов). Рассмотрим их более подробно:
1. Коэффициент охвата ревизиями и проверками бюджетополучателей Коб, расположенных на данной территории, или охвата ревизиями и проверками средств, выделенных из бюджетов всех уровней бюджетополучателям данной территории, Кос. В зависимости от принципа работы органами контроля в субъектах РФ будет рассчитываться Коб или Кос, но мы рассмотрим оба варианта:
Коб = КБ/КРП, (1.1)
где КБ - количество бюджетополучателей, расположенных на данной территории в рассматриваемый период времени;
КРП - количество ревизий и проверок, проведенных органом ГФК в различных бюджетополучателях;
Кос = КБс/СРП, (2)
где КБс - суммы, выделенные из бюджетов всех уровней бюджетополучателям данной территории в рассматриваемый период времени;
СРП - суммы, охваченные ревизиями и проверками в субъектах РФ.
Для КЭО мы рассчитывали показатель Кос.
2. Коэффициент результативности контрольных мероприятий:
Кр = КРП/КРПр, (3)
где КРПр - количество ревизий и проверок, по результатам которых выявлены финансовые нарушения.
3. Коэффициент, характеризующий соотношение выявленных сумм и сумм, по которым приняты меры:
Км = СВН/СПМ, (4)
где СВН - общая сумма выявленных финансовых нарушений;
СПМ - суммы, по которым приняты меры.
4. Коэффициент соотношения выявленных финансовых нарушений и суммы возмещения в бюджеты всех уровней:
Кв = СВН/СВБ, (5)
где СВБ — суммы, возмещенные в бюджеты всех уровней. Данный показатель представляет общий итог возмещения по всем уровням бюджетной системы. Однако он может быть развит по уровням в случае наличия информации о суммах возмещенных по отдельным уровням:
СВБ = СВБф + СВБт + СВБм + СВБн, где СВБф — сумма возмещения в федеральный бюджет,
СВБт — сумма возмещения в бюджет субъекта
РФ,
СВБм — сумма возмещения в бюджеты муниципалитета,
СВБн — сумма возмещения во внебюджетные фонды.
5. Коэффициент соотношения выявленных сумм финансовых нарушений к количеству специалистов органа ГФК:
Кк = СВН/КС, (6)
где КС — количество специалистов органа ГФК согласно штатному расписанию.
6. Коэффициенты рентабельности. В данном случае под рентабельностью будем понимать соотношение финансовых результатов деятельности субъекта к затратам на его содержание. Здесь возможно 2 варианта расчета, в зависимости от имеющейся информации.
Финансовым результатом деятельности органа ГФК может быть:
— во-первых, сумма выявленных финансовых нарушений;
— во-вторых, сумма, возмещенная в бюджет по итогам работа данного органа ГФК.
В первом случае показатель рассчитывается: Ко1 = СВН/ЗС, (7)
где ЗС — затраты на содержание органа ГФК.
Во втором случае получим:
Ко2 = СВБ/ЗС. (8)
На взгляд автора, Ко2 более реально отражает рентабельность субъекта ГФК, поскольку в этом варианте используется реально доначисленная сумма в бюджет по итогам проведения контрольных мероприятий. СВН — это общий показатель, характеризующий работу объекта с бюджетными ресурсами, но не гарантирующий, что именно эта цифра будет возвращена бюджету.
7. Итоговый показатель деятельности КЭО в субъекте РФ будет представлять собой сумму всех перечисленных коэффициентов.
К = Коб (Кос) + Кр + Км + Кв + Кк + Ко1(Ко2). (9)
Отметим, что норматив для показателя Кбу-дет рассчитываться индивидуально для каждого
объекта ГФК на основе его динамики за ряд лет. В нашем примере для КЭО возможно лишь сравнить его изменения за период 2003 — 2004 гг., что сделаем на заключительном этапе данного анализа.
Для более удобного представления данных сведем имеющуюся информацию в табл. 13.
Таблица 13
расчет показателя эффективности работы кЭО7
Показатель 2003 г. 2004 г.
Количество бюджетополучате- 1 128 675
лей, КБ
Количество проведенных реви- 842 1 157
зий и проверок, КРП
Суммы, выделенные из бюдже- 1 945 111 3501614
та, КБс
Суммы охваченные ревизиями и 1 074 783 2 016 086
проверками, СРП
Количество результативных 307 371
ревизий и проверок, КРПр
Суммы выявленных финансо- 79 265 699 971
вых нарушений, СВН
Суммы, по которым приняты меры, СПМ 41 167 592 418
Суммы, возмещенные в бюджет, 34 460 341 985
СВБ
Количество специалистов, 107 121
работающих в органе ГФК, КС
Затраты на содержание органа ГФК, ЗС 6 769,9 6 966,45
Коб - -
Кос 55,3 57,6
Кр 2,7 3,1
Км 1,9 1,2
Кв 2,3 2,0
Кк 740,8 5784,9
Кр1 11,7 100,5
Кр2 5,1 49,1
К 819,8 5998,4
Проведенный анализ эффективности контрольно-ревизионной деятельности КЭО показывает, что в деятельности данного органа ГФК наметилась положительная тенденция. Увеличение показателя эффективности К в 7,3 раза в отчетном году по сравнению с базовым свидетельствует о росте результативности ревизий и проверок управления. Наибольший рост произошел за счет резкого увеличения коэффициента Кк в 7,8 раза. Такой рост показывает повышение уровня компетентности и качества работы сотрудников КЭО, что вызвано, прежде всего, увеличением доли специалистов с высшим образованием в структуре работников.
7 Самостоятельная разработка автора.
Заключительный этап. Анализ эффективности деятельности КЭО позволил автору выявить факторы, влияющие на эффективную работу органов ГФК. Таковыми явились:
- количество бюджетополучателей территории;
- объемы бюджетного финансирования;
- количество проведенных контрольных мероприятий как общих, так и результативных;
- объемы возмещенного ущерба государству;
- количество квалифицированных специалистов органа ГФК;
- затраты на содержание органа ГФК.
Все перечисленные факторы легли в основу расчета параметров эффективности, выведенных автором и рекомендованных им для практики оценки деятельности таких субъектов ГФК, как КЭО Минфина России.
В зависимости от методологии составления отчетов о результатах деятельности показатель общей эффективности будет дополняться и видоизменять-
ся, но принцип его расчета останется неизменным - сумма всех составляющих его факторов и их влияние на итоги работы.
Аудит эффективности бюджетных расходов должен стать направлением развития ГФК в аспекте повышения эффективности работы контролирующих структур. Не следует забывать, что сами контрольные органы, являясь бюджетополучателями, также подпадают под контрольную сферу аудита эффективности бюджетных расходов.
В заключение следует отметить, что данная методика, представляющая собой перечень коэффициентов, характеризующих результаты контрольной деятельности КЭО, может быть применена для анализа эффективности работы любого органа ГФК с некоторыми корректировками, учитывающими специфику деятельности каждого контрольного органа.
В данном исследовании автор провел аудит эффективности деятельности субъекта, в ходе которого была выведена методика его осуществления.
