CC BY
36
так как органы предприятия лучше, чем кто -либо дру-гой, осведомлены о справедливой стоимости активов, которым оно владеет. Не последняя роль при этом отво-дится профессиональному суждению бухгалтера. На основании его суждений должны приниматься такие важные решения, как необходимость переоценки активов, методы начисления амортизации, создание резерва под обесценение. Поэтому основная трудность для бухгал -тера в данной ситуации сводится к получению соответ-ствующих доказательств правильности сделанных суждений. Достаточно взвешенного подхода требует и от -ражение в бухгалтерской отчетности условных фактов хозяйственной деятельности предприятия, оценка кото -рых должна производиться в соответствии с ПБУ 8/01 « Условные факты хозяйственной деятельности».
Следует отметить высокую роль профессионального суждения бухгалтера при определении существенно -сти условных фактов, если таковые имеются, при выбо -ре оценки величины условного обязательства и степени полноты отражения имеющихся условных событий в от -четности, поскольку в исключительных случаях раскры -тие информации о последствиях условных фактов в объеме ПБУ 8/01 может нанести ущерб предприятию в ходе урегулирования последствий соответствующего условного факта.
Профессиональное суждение в рыночных условиях - это единственно возможный подход при справедливой оценке конкретных фактов и событий: соотношения эко -номического содержания и правовой формы; возможного срока полезной службы основных средств и нематери -альных активов или процесса потребления заключенных в них экономических выгод; возможности устаревания материальных запасов; возможности погашения сомни -тельной дебиторской задолженности; возможного исхо -
дасудебного разбирательства, в которое вовлечена ком -пания, и во многих других случаях.
Наличие различных способов оценки активов и обязательств ставит перед организациями задачу выбора оптимального варианта оценки и раскрытия информации о справедливой стоимости, позволяющего реализовать конкретные цели. Исследование концепции справедливой стоимости и состава информации, которую необходимо раскрывать организации в этой связи, важно не само по себе, а потому, что позволит определить направление и сформулировать предложения по расширению состава информации, предоставляемой в от -четности российских предприятий.
Концептуальными основами бухгалтерской отчетности на основе справедливой стоимости являются:
- предоставление пользователям бухгалтерской отчетности возможности принимать экономические решения, основываясь на стоимости активов и обязательств;
- оценка способности организации генерировать денежные поступления с учетом прошлых периодов, текущих ожиданий, результатов отчетного периода;
- прогнозирование будущих денежных поступлений в количественном выражении, сроках поступления (выбытия) и экономически обоснованных гарантиях поступления денежных средств.
1 См.: Горбатова Л .В. Учет по международным стандартам. М.: Фонд развития бухгалтерского учета, 2005. С. 36 - 37.
2 См.: Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Аскери, 2006. С. 1013.
3 См.: Там же. С. 364.
4 См.: Кочкин М.П. Комментарии к Положениям по бухгал -терскому учету. М.: Главбух, 2004. Т. 1. С. 253.
5 См.: Горбатова Л .В. Указ. соч. С. 42.
УДК 657.0:338(100)
КРИЗИС ГРУПП КОМПАНИЙ В МИРОВОЙ ЭКОНОМИКЕ И СПОСОБЫ ИСКАЖЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ОТЧЕТНОСТИ
Последнее десятилетие в мировой экономике ознаменовано волной скандалов, связанных с крахом наиболее крупных и значимых (не только для экономики своих стран) компаний. Главной особенностью этих банкротств является их неожиданность, так как публикуемая консолидированная отчетность отражала благополучное положение компаний: стоимость акций компаний росла, прогнозируемая корпоративная прибыль удовлетворяла всем ожиданиям инвесторов. И вдруг, когда компании уже не могли держаться на плаву и скрывать свои фактические миллионные убытки, они объявляли себя банкротом, приводя в негодование инвесторов, сотрудников и государственные службы. Причем причинами, вызвавшими искажение отчетности, являются не только нечистые на руку владельцы, но и большие «прорехи» в правилах, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление отчетности.
Наибольшая доля банкротств таких групп компаний приходится на США, среди которых такие гиганты, как «Enron», «World Com Inc.», «Global Crossing», «Adelphia», «Conseco Inc.», «United Airlines Inc.» (UAL Corp), «Delta Airlines», «US Airways», «Kmart», «PacificGas & Electric», «Fineva
O.O. Савченко,
аспирантка кафедры аудита, Новосибирский государственным университет экономики и управления
ВЕСТНИК. 2007. № 19(5)
Croup», в Италии самый крупный скандал развернулся вокруг финансовой отчетности концерна «Parmalat», в Голландии обанкротилась третья по величине в мире сеть супермаркетов «Ahold», в Германии - «Metallgesellshaft» и многие другие.
Для полного представления необходимо рассмотреть причины и последствия банкротства наиболее крупных корпораций. По праву первое место в цепочке банкротств может занимать американская компания «World Com Inc.», у которой чистые активы до кризиса составляли 103,9 млрд дол. Это огромная телефонная компания, вторая по величине в США на рынке международной и междугородней связи. В состав группы входило 65 представительств, штат состоял из 85 тыс. служащих, на обслуживании находилось более 20 млн клиентов.
Все началось летом 2002 г., когда в июне компания объявила об ошибке в финансовой отчетности за 2001 г. на сумму более 3,8 млрд дол. и о том, что существуют трудности с выплатой долга размером 30 млрд дол. В июле «World Com» объявила себя банкротом и обратилась в суд зазащитой от кредиторов, воспользовавшись законом о банкротстве.
Расследованием дел компании World Com занялись Комиссия, контролирующая финансовую сферу в США, и Комитет по биржам и ценным бумагам в США (SEC). В результате расследования выяснилось, что в отчет не попали расходы в размере 11 млрд дол., а резервы отображались как операционные доходы. При этом часть издержек, которые не попадали в отчет, проводились согласно принципам GAAP.
Основные махинации с отчетностью, направленные на увеличение прибыли, шли по двум путям1:
1. Занижение расходов на передачу телефонных звонков, которые занимали наибольший удельный вес в расходах компании. При этом до 2000 г. занижение происходило за счет списания резервов на покрытие предстоящих платежей за использование линий внешних поставщиков. По правилам, списание должнопроизводить-ся, когда фактическая сумма платежа меньше, чем ожидаемая, и приводит к снижению издержек и увеличению прибыли в отчетном периоде. После 2000 г. списывать было уже нечего, и тогда они капитализировали затраты на передачу данных, учитывая их как затраты на основной капитал, распределяемые на длительный срок. В результате вместо отражения в отчете о прибылях и убытках, они были отражены в балансе. Таким образом, прибыль компании неоправданно росла, и достигалось улучшение показателя доли расходов на передачу данных (затраты на передачу телефонных звонков) в доходах (одного из основных показателей компании).
2. Завышение доходов, что было не столь усложненным, как махинации с расходами. К выручке просто приписывались значительные суммы, которые даже не подтверждались документально.
Помимо того, компания использовала распространенную схему уклонения от налогов, в результате чего удалось вывести из налогообложения 20 млрд дол.
Но «World Com Inc.» не единственная в своей отрасли обанкротившаяся компания, 2002 г. оказался кризисным в целом для рынка связи. Телекоммуникационная компания «Global Crossing», крупнейшая в США, занимает одно из первых мест в мире как оператор оптоволоконной сети. Это огромная сеть, имеющая 200 отделений в крупнейших городах 27 стран мира.
В январе 2002 г. «Global Crossing» объявила себя банкротом и обратилась в суд. На момент банкротства активы компании согласно отчету составляли 30,18 млрд дол., а долги - 12,4 млрд дол. Расследуя причины банкротства, FBR и SEC установили, что в отчете о прибылях систематически искажались показатели с целью завы -шения прибыли.
«Global Crossing» являлась клиентом аудиторской компании «Arthur Andersen», которая заверяла достоверность отчетности компании многие годы. Аудиторы сообщили , что невозможно было выявить искажения, и в соответствии с законодательством аудит был проведен в полном объеме. В результате банкротства суд Манхет-тена принял решение о продаже активов «Global Crossing». Мажоритарный пакет акций выкупили две азиатские компании за 750 млн дол.
Наибольший резонанс в мире получила история бан-кротства энергетического концерна «Enron». В декабре 2001 г. руководство компании объявило о банкротстве. Чистые активы компании на этот момент в соответствии с данными отчета составляли 63,3 млрд дол. Всего «Enron» насчитывала 3 тыс. подразделений, одна треть которых была зарегистрирована в оффшорных зонах, средняя численность персонала составила 19 тыс. че -ловек.
Основой всех махинаций с отчетностью стали многочисленные «партнерства» с дочерними и зависимы -ми компаниями и сложные схемы забалансовых операций, которые не видны акционерам.
Все убытки не попадали в отчет, а относились на счета целого ряда сложно организованных частных фо ццов. В результате за период 1997 - 2000 гг. это привело к завышению прибыли на 591 млн дол. и занижению задолженности на 628 млн дол.2.
Помимо того, многие сделки учитывались по нарицательной стоимости, а не по чистой или добавленной. Так, например, продавая акции по просьбе клиента, в валовой доход относили всю продажную стоимость, а должны были относиться только комиссионные. По этой схеме осуществлялись сделки с энергетическими фью -черсами, и в отчет попадала вся номинальная сумма сделки. В результате этой махинации среднегодовые темпы роста прибыли компании составили 57%, а среднегодовой валовой доход на каждого сотрудника со ста -вил 5,3 млн дол.
Но не все схемы были незаконны. Так, например, обязательства по опционам согласно GAAP не включаются в отчет, что существенно влияет на результат, чем и воспользовались в «Enron».
На начало 2001 г. «Enron» обладала опционами в 47 млн акций. Средняя цена « страйк» на тот момент составила примерно 30 дол., а биржевая цена - 83 дол. Следовательно, прибыль владельцев опционов соста -вила 2,5 млрд дол., и если бы эта сумма вошла в отчет, то от прибыли компании не осталось бы и следа3.
Но подтасовки с опционами на этом не закончились. Опционы на собственные акции использовались также для оплаты труда управленческого персонала, значительно занижая тем самым расходы на заработную плату. Помимо того, перед объявлением о банкротстве члены правления реализовали свои опционы, получив тем самым прибыль равную 1,1 млрд дол.
В результате банкротства компании пострадали не только акционеры, но тысячный штат сотрудников. Все
пенсионные средства сотрудников были вложены в акции компании, и при этом они не имели права продавать свои акции до выхода на пенсию. В результате банкротства компании все эти пенсионные накопления по -просту испарились.
И опять в скандале фигурирует аудиторская компания «Arthur Andersen», которая 10 лет являлась ауди -тором «Enron » и не могла не знать о махинациях с от -четностью, имевших регулярный характер. Как выясни -лось в ходе расследования, бухгалтера и аудиторы «Arthur Andersen» помогали скрывать убытки и подтвер -ждали достоверность отчетности с недостоверными данны ми.
Декабрь 2003 г. удивил всех банкротством европейской компании «Parmalat», крупнейшего молочного концерна в Италии. Финансовый крах начался с то го, что компания не смогла погасить задолженность в 150 млн евро, при этом согласно сентябрьскому отчету «Parmalat» располагала свободными средствами в 4,2 млрд евро. Также представители компании объявили о потере 500 млн евро, вложенных в неизвестный оффшорный фонд «Epcurum »4.
Новое руководство компании подало в американский суд иск на 10 млрд дол. против аудиторских фирм « Гранд Торонто » и «Делайт, Туш, Тохмацу» и на та -кую же сумму против банка Америки «Ситигруп», швейцарского «Юниун де банк сюисс» и немецкого « Дойчебанка ».
Аудиторские фирмы закрывали глаза на фактические убытки «Parmalat» и на долги, составляющие 18 млрд дол., которые в отчете отражались в восьми -кратном уменьшении.
Банки в свою очередь продавали облигации на мил -лиарды долларов, которые в последствии расхищались, а также осуществляли сложную схему кредитования под -разделений «Parmalat» через финансовую компанию «Buconero LLC» (что в переводе с итальянского - «чер -ная дыра»)5.
В результате можно сделать вывод, что вне зависимости от причин кризиса компании, будь то по вине аппарата управления или в результате объективных при -чин (кризис в отрасли, спад спроса и т.д.) консолидиро -ванная отчетность и в целом бухгалтерский учет являются средствами сокрытия реальной картины от заинтересованных пользователей.
При этом все махинации в основном осуществляют -ся в соответствии с нормами бухгалтерского учета и не нарушают их. Но это недостаток любой законодатель -ной системы, что ее можно использовать для обхождения самой этой системы. Такая бухгалтерия уже получи -ла свое название «бухгалтерская инженерия». Схематично процессы бухгалтерского учета, осуществляющегося в соответствии с нормами законодательства и так называемой «бухгалтерской инженерией », можно отразить следующим образом (рис. 1, 2).
I Процессы финансово-хозяйственной деятельности II
Расчет отчетных данных исходя из ожиданий инвесторов и экономической ситуации в отрасли и стране (рост ВВП)
Отчетные данные
С
Данные (первичные документы)
Л
Оформление бухгалтерских операций
Отчетные данные
Рис. 1. Процесс нормативного бухгалтерского учета
Подгон данных (первичных документов), проведение _необходимых операциям движений средств_
Оформление бухгалтерских операций Рис. 2. Процесс «бухгалтерской инженерии»
Основная цель любой корпорации - обеспечение непрерывного притока денежных средств инвесторов, что можно осуществить, удовлетворив основной интерес инвестора - высокую доходность вложения в акции. Совокупная доходность вложений в акции напрямую зависит от корпоративных прибылей. Отсюда и основная задача «бухгалтерской инженерии» - поддержание уровня прибыли компании, для чего существует ряд схем, уже ставших классическими. В них можно выделить следующие основные приемы.
1 . Использование сложных структурных схем корпо -раций, состоящих из многочисленных дочерних и зависимых обществ, часть из которых находится в оффшорных странах. Самая распространенная операция - когда дочерней компании, доля в которой материнской менее 100%, продается товар по завышенной цене, ко -торый далее продается конечному потребителю по обычным ценам. В результате происходит завышение прибыли материнской компании, а сумма убытка по данной операции дочерней компании относится в консолидированный баланс не в полной сумме, а в доле участия материнской компании, тем самым увеличивая консо-лидированную прибыль по данной операции.
2. Проведение сложных схем забалансовых операций с дочерними и зависимыми обществами, не попадающих в отчет.
3. Учет основной массы операций по нарицательной стоимости.
4. Использование финансовых дериват (опционы, варранты, свопы, фьючерсы, форварды и т.д.), так как их учет выделяется в отдельную группу и ведется обособленно, а операции по желанию компаний могут лишь отражаться в дополнении к отчету и не влияют на при -быль компании. Но при этом, например, опционы можно использовать в качестве оплаты труда сотрудников, что значительно уменьшит затраты на заработную плату.
5. Активно используется скупка компанией собственных акций (в том числе за счет средств крупных эмиссий долговых обязательств), что ведет к росту прибыли на одну акцию и повышению инвестиционной привлекательности.
6. Используется процесс трансформации отчетности из одних стандартов в другие. В результате существующих отличий учета и отражения данных возможно значительно изменить итоговые показатели.
7. Корпоративные слияния.
8. Большинство издержек (в том числе так называемые представительские расходы) отражаются как инвестиции, которые дадут доход в будущем и не учитываются при расчете прибыли.
9. Часто данные по дочерним обществам или так называемым «компаниям специального назначения», с которыми осуществлялись ряд внутрегрупповых операций, не включаются в отчет.
10. Фиктивная реализация, когда товар реализуется подставной компании для увеличения уровня выручки, при этом движение товара не осуществляется, а в следующем периоде его якобы приобретают у подставной компании и возвращают денежные средства.
11. Неверное отражение финансовых результатов на стыке отчетных периодов, когда выручка признается в настоящем периоде, а расходы, связанные с ней, - в следующем. Тогда как и выручка, и расходы должны быть признаны в одном отчетном периоде.
12. Неправомерная капитализация расходов, когда расходы отчетного периода, относящиеся к выручке, относят, например, на внеобортные активы.
13. Активы компании не переоцениваются в конце периода, так как в случае уменьшения их справедливой стоимости уменьшится валюта баланса и уменьшится прибыль предприятия.
14. А для большего «зомбирования» акционеров в ход идут обман аналитиков и финансовых обозревателей, когда фирма «помогает» спрогнозировать один уровень дохода, а в итоге получает больший, что, разумеется , привлекает инвесторов. Немаловажную роль играют пресса и телевидение, которые рекламируют столь успешную компанию. Необходимо упомянуть и о политиках , которых финансово поддерживает компания, а они, в свою очередь, для поднятия репутации компании за счет своей поддерживают ее.
И в итоге мы получаем обыкновенную финансовую пирамиду, которая по всем законам природы будет рас-
ти до определенных размеров, а потом лопнет, оставив в недоумении своих акционеров и кредиторов.
В результате последних событий доверие к отчетности компаний значительно упало, и у обывателя сложилось впечатление в ее ненужности, как и в целом правил и процедур учета, отчетности и финансового контроля. Но это не так, и нужно поднимать степень доверия, для чего необходимо минимизировать возможно -сти, которыми могут воспользоваться заинтересованные в фальсификации лица, и ужесточить ответственность не только для сотрудников компании, но и для кредитных, контролирующих и проверяющих органов.
1 См.: На западе тоже плачут: самые громкие корпоративные скандалы в западных корпорациях // Акционерное общество: вопросы корпоративного управления. 2004. №6(13). (http:/ /www.cfbe.ru/doc/na_zapade.doc).
2 Суть и причины банкротства энергетический корпорации «Энрон» // Теория и практика управления» 2004. №10. (http:// www.jurenergo.kiev.ua/statti/enron.doc).
3 См.: Кобяков А.Б., Хазин М.Л. Закат империи доллара и конец «Pax Americana». М.: Вече, 2003.
4 См.: Скорлыгина Н., Чиняева Е. Итальянский «Parmalat» хуже американского «Enron»: Скандал угрожает банкам, аудиторам и правительствам» // Коммерсантъ № 2/П. 2004. 1 2 янв. (ht tp://www.komme rsant.ru/ doc .html?DocID=439714).
5 CSFB выпускал для "Parmalat" «аномальные» облигации / / GAA P.ru. ht tp: //www. gaap.ru/ne ws/ gaap_ifrs/17 3/
УДК 657.0:338.4
УЧЕТНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ В МЯСОПЕРЕРАБАТЫВАЮЩИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ АПК
Д.А. Тахшомысова,
ассистент кафедры бухгалшерского -учёта, Поволжская ак<адемия государственном службы им. П.А. Столыпина
ВЕСТНИК. 2007. № 19(5)
Развитие рыночных отношений предъявляет новые требования к учётному процессу в мясоперерабатывающих предприятиях. Самостоятельный выбор направления развития, ассортимента выпускаемой продукции, объёма производства обуславливает объективную необходимость по всем этим параметрам накапливать информацию, получать необходимые учётные данные, а в целях управления - проводить анализ затрат.
Информационное обеспечение управления затратами на мясоперерабатывающих предприятиях должно быть упорядочено в виде единой информационной системы - бухгалтерского учёта, одной из составляющих которой является система управленческого учёта, позволяющая более чётко управлять затратами, ориентируя их на конечные результаты: объём продукции переработки, прибыль, финансовую устойчивость. Это объясняется тем, что управленческий учёт в значительной мере связан с текущими фактами хозяйственной деятельности, по которым можно оперативно принять необходимые управленческие решения с целью совершенствования процесса переработки продукции. Этот вид учёта ориентирован на будущее и на то, что можно сделать, чтобы повлиять на ход событий.
В число особенных свойств управленческого учёта входит не только отслеживание поведения затрат, их изменение в зависимости от вариации масштабов деятельности мясоперерабатывающих предприятий и принимаемых решений, осуществление контроля формирования затрат на различных технологических стадиях по переработке продукции, но и обладание отличительной чертой - динамичностью. Он не регламентирован и
