CC BY
30
ГУДВИЛЛ В КОНТЕКСТЕ ГЛОБАЛИЗАЦИИ: ИЗМЕНЕНИЕ В ТРАКТОВКЕ И
МЕТОДАХ РАСЧЕТОВ
А.А. Степанова, магистрант
Научный руководитель: Н.В. Генералова, канд. экон. наук, доцент Санкт-Петербургский государственный университет (Россия, г. Санкт-Петербург)
DOI:10.24412/2411-0450-2021-9-2-78-82
Аннотация. В статье рассмотрена вариативность понятия гудвилл, представленная разными авторами, в контексте глобализации и проведен их сравнительный анализ. Обсуждаются методы расчета гудвилла и проводится анализ ограничений их использований: методов традиционного и полного гудвилла. Также проанализированы поправки к МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов» в условиях глобализации и сделан вывод о будущем гудвилла.
Ключевые слова: гудвилл, МСФО (IFRS) 3, глобализация, бизнес, объединения бизнесов, вклад, процесс, отдача.
В процессе глобализации бизнеса, число крупных компаний сокращается, а их размер увеличивается. В данных условиях жесткой конкуренции и глобализации экономического рынка эффективным механизмом успешного позиционирования компании, а также удержания доли на рынке являются сделки по слиянию и поглощению. По мнению некоторых западных специалистов процессы слияния и поглощения являются единственной возможной стратегией в современной конкурентной борьбе. Благодаря таким процессам возникает такой нематериальный актив как гудвилл, который необходимо достоверно оценить при подготовке финансовой отчетности. Так как гудвилл приобретается извне, значит может отображаться только при покупке предприятия. Гудвилл является достаточно значительной статьей нематериальных активов.
В учебнике «Теория бухгалтерского учета» Э.С. Хендриксена и М.Ф. Ван Бреда [6] ярким примером нематериального актива, ценность которого неопределенна, который нельзя отделить от фирмы, и который не имеет альтернативного использования выступает гудвилл. Также гудвилл, авторы определяют, как переплата за актив приобретенного предприятия.
В работе Д. Александера «Международные стандарты финансовой отчетности: (от теории к практике)» [1] гудвилл пред-
ставлен в виде разности между справедливой стоимостью покупки и совокупностью справедливых стоимостей активов и обязательств приобретаемого предприятия. Также в данной книге дается следующее определение: приобретаемый гудвилл-превышение затрат по объединению бизнеса над приобретенным интересом покупателя, который оценен в справедливой стоимости идентифицированных активов и обязательств.
МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов» [5] дает следующее определение гудвиллу. Это актив, представляющий будущие экономические выгоды, которые являются результатом иных активов, приобретенных в момент объединения бизне-сов, которые не идентифицируются и не признаются отдельно.
Далее была проанализирована монография под научной редакцией А.Е. Иванова «Гудвил: синергетическая сущность, оценка, учет, анализ» [4]. В данной работе определение описывается на примере в момент слияния или поглощения компании. При приобретении компании, покупатель как правило осуществляет интеграционную сделку по цене, которая превышает стоимость чистых активов получаемой компании. Данная переплата показывает ожидания покупателя в отношении возможности получать прибыль, которая превышает нормативную
(среднеотраслевую). В итоге в бухгалтерской отчетности компании-покупателя образуется гудвилл. Исходя из вышеизложенного, гудвилл - экономический актив, который поддается стоимостной оценке.
Таким образом, все вышерассмотрен-ные авторы, выделяют гудвилл, как актив, который возникает при присоединении компании/ объединения бизнеса и неотделим от него. Также в своей книге Дэвид Александер отмечает, что в качестве нематериального актива не признается внутренне созданный гудвилл.
В своей статье «Гудвилл в финансовой отчетности по МСФО» авторы -Н.В. Генералова, Н.А. Соколова [2] приходят к выводу, что главными учетными вопросами гудвилла являются следующие:
1)Первоначальное признание гудвилла и его оценка;
Исходя из вышеизложенной таблицы, следует сделать вывод о том, что величина гудвилла в стоимостном выражении зависит от следующих показателей:
1) В - возмещение, переданного при объединении бизнеса;
2) ИЧА - справедливая стоимость чистых активов. Также активов, помимо идентифицируемых нематериальных, обязательств, помимо условных, идентифицируемых нематериальных активов и условных обязательств;
3) НДУс.с. - справедливая стоимость не-контролирующей доли участия.
2) Последующая оценка, которая сводится к обесценению;
3) Раскрытие информации в финансовой отчетности.
Рассмотрим первые два пункта поподробней.
Первоначальная оценка гудвилла при признании происходит в соответствии с МСФО (ГРЯ8) 3. На момент покупки бизнеса покупателю необходимо:
1) Признать гудвилл, который был приобретен в результате объединения бизнеса, в качестве актива;
2) Измерить гудвилл способом, который разрешен стандартом.
Существует два способа расчета гудвилла: метода традиционного гудвилла и метод полного гудвилла.
Последующая оценка гудвилла, после первоначального признания гудвилла, происходит по фактической стоимости, вычитая при этом накопленные убытки от обесценения.
В статье «Учет обесценения активов на примере обесценения гудвилла как область применения профессионального суждения» Н.В. Генераловой,
Н.А. Соколовой [3] авторы отмечают, что учет обесценения активов регулируется МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Тестирование гудвилла на предмет обесценения состоит в сравнении возмещаемой
Таблица. Способы расчета гудвилла двумя методами
Метод традиционного гудвилла Метод полного гудвилла
Другое название Неконтролирующая доля участия как доля участия в справедливой стоимости чистых активов Неконтролирующая доля по справедливой стоимости
Характеристика Признается компанией-покупателем лишь тот гудвилл, который приходится на приобретенную долю участия, т. е. гудвилл доли большинства Совокупность гудвилла включает в себя как гудвилл, приходящийся на долю большинства (материнскую компанию), так и гудвилл, который относится на неконтролирующую долю участия
Формула Г=В-Д*ИЧА, где Т-гудвилл; В- возмещение, которые передано за объединение бизнеса; ИЧА- идентифицируемые приобретенные чистые активы; НДУ= (1-Д)*ИЧА, где НДУ - неконтролирующая доля участия Г=В+ НДУс,.-ИЧА, где НДУсс. - неконтролирующая доля участия по справедливой стоимости
стоимости и балансовой стоимости приобретенного гудвилла.
Возмещаемая стоимость является максимальным значением между двух показателей: справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу и ценности использования гудвилла (чистая продажная цена). То есть ВС= MAX (СС-РП; ЦИ).
Таким образом, оценка активов - это минимальное значение среди двух показателей: балансовая стоимость и возмещаемая стоимость. То есть ОА= MIN (БС; ВС).
Тестирование на обесценение сводится к следующему алгоритму:
1) Распределение гудвилла между ЕГДС. (ЕГДС - единица, генерирующая денежные средства- наименьшая группа активов, которая создает приток денежных средств за счет ее использования, который не зависит от притоков денежных средств от иных активов или их группы.
2) Сравнение возмещаемой стоимости единицы с балансовой стоимостью единицы. Если возмещаемая стоимость единицы превышает балансовую стоимость, то факт обесценения не обнаружен за рассматриваемый период и дальнейших действий предпринимать не нужно. Одна, если больше, то необходимо признать убыток от обесценения.
В 2020 году были выпущены поправки к МСФО, касающиеся стандартов МСФО (IFRS) 16, МСФО (IAS) 1, но наиболее значимое изменение в рамках данной работы коснулось МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов».
МСФО (IFRS) 3 [5] регулирует учет сделок по приобретению бизнеса. Для того, чтобы понять, является та или иная сделка приобретением бизнеса или нет, необходимо рассмотреть новое определение бизнеса. Бизнес-интегрированная совокупность видов деятельности и активов, осуществление которых и управление которыми способно привести к предоставлению товаров или услуг покупателям, генерированию инвестиционного дохода (дивиденды или проценты) или генерированию иных доходов от обычной деятельности.
Основные различия учета приобретения бизнеса от учета приобретения активов заключается в следующих составляющих:
1) Оценка активов и обязательств в момент приобретения бизнеса. Все активы и обязательства, которые идентифицируемые в данной сделке, признаются по справедливой стоимости. Соответственно, разница между ценой покупки и справедливой стоимостью признается в качестве гудвилла или отрицательного гудвилла, или доход от выгодной покупки. Если была совершена покупка не бизнеса, а активов, то не нужно определять справедливую стоимость каждого актива и обязательства (это необходимо для распределения равномерно и пропорционально этой справедливой стоимости цену вашей покупки). Гудвилл в данной сделке отсутствует.
2) Учет отложенных налогов. При приобретении бизнеса признаются отложенные налоги на разнице между справедливой стоимостью активов и обязательств, приобретенных и их налоговой стоимостью. При покупке активов отложенные налоги не признаются (исключение из признания МСФО (IAS) 12).
3) Учет транзакционных издержек (затрат по сделке при приобретении бизнеса).
Таким образом, в зависимости от того, правильно ли определяется покупка бизнеса и не бизнеса, учет может существенно меняться.
В целом, определение бизнеса стало уже, меньше сделок будет идентифицироваться как сделки по бизнесу. Соответственно отражения гудвилла также уменьшится.
Новое определение бизнеса складывается из трех элементов:
1) Вклад - любой экономический актив, который создает отдачу или может способствовать созданию отдачи в результате применения к нему одного или более процессов (основное средство, инвестиционная недвижимость, организационная рабочая сила).
2) Процесс - любая система, стандарт, протокол, соглашение или правило, которые при применении ко вкладу или вкладам создают или могут способствовать созданию отдачи (управление операционной
деятельностью, стратегическое управление, технологический процесс производства);
3) Отдача (результат, доходы) - результат вкладов и применяемых к таким вкладам процессов, которые предоставляют товары или услуги покупателям, генерируют инвестиционный доход или генерируют иной доход от обычной деятельности (получение доходов от аренды).
Последние поправки к МСФО (ГРЯ8) 3 облегчили признание приобретения компании в виде актива, и уже определило понятие бизнеса. Классификация приобретения компании имеет последствия для учета приобретения, рентабельности и отчетности приобретателя. Существует большая вероятность увеличения приобретений, фокусирующихся на активах, а не на приобретении бизнеса в целом.
В бухгалтерском учете при приобретении целого бизнеса, то необходимо применять в учете метод приобретения и полную консолидацию отчетности.
Метод приобретения состоит из 4 этапов:
1) Определение приобретателя (покупатель, инвестор);
2) Определение даты приобретения (момент контроля над приобретаемой компанией);
3) Признание и оценка приобретенных активов и обязательств (признание идентифицируемых приобретенных активов, обязательств, неконтролирующих долей участи в приобретаемой компании отдельно от гудвилла);
4) Признание и оценка гудвилла или дохода от сделки по приобретению.
Процедуры консолидации отчетности происходит в три этапа:
1) Объединение статей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и денежных потоков материнской компании со статьями дочерних компаний (объединение балансов);
2) Взаимозачет капитала;
3) Исключение внутригрупповых операций.
А если имеется факт приобретения активов, то нет необходимости в консолида-
ции отчетности, будет признание новых активов в финансовой отчетности.
Также большое влияние данное разделение оказывает на гудвилл. При приобретении бизнеса целиком, он будет обладать гудвиллом, который нужно тестировать на предмет обесценения каждый год, а не амортизировать (согласно МСФО 36). При приобретении актива, гудвилла нет, он признается в составе активов (не превышающей справедливой стоимости), либо как убыток.
Заключение
Одной из важнейших черт бизнеса эпохи глобализации экономики являются сделки по слиянию и поглощению. При приобретении компании, покупатель как правило осуществляет интеграционную сделку по цене, которая превышает стоимость чистых активов получаемой компании. Данная переплата показывает ожидания покупателя в отношении возможности получать прибыль, которая превышает нормативную (среднеотраслевую). В итоге в бухгалтерской отчетности компании-покупателя образуется гудвилл. Таким образом, авторы выделяют гудвилл, как актив, который возникает при присоединении компании/ объединения бизнеса. Выделяют два метода расчета гудвилла: метод полного гудвилла и метод традиционного гудвилла. При методе полного гудвилла признается компанией-покупателем лишь тот гудвилл, который приходится на приобретенную долю участия, т. е. гудвилл доли большинства. В то время, как при традиционном методе совокупность гудвилла включает в себя как гудвилл, приходящийся на долю большинства (материнскую компанию), так и гудвилл, который относится на неконтро-лирующую долю участия.
Также были рассмотрены изменения к МСФО (ГРЯ8) 3 «Объединение бизнесов». Новые поправки коснулись определения бизнеса. Теперь данное определение стало уже и сделок по бизнесу будет меньше. С 2020 года необходимо будет проводить тест на проверку бизнеса, в ином случае сделка будет подразумевать приобретение актива. Соответственно, при уменьшении количества приобретения бизнеса, будет
иметься уменьшение гудвилла. Таким об- вызовы глобализации через изменения в разом, гудвилла в финансовой отчетности методологию учета и представления в от-компаний будет меньше, а МСФО как си- четности результатов операций по объеди-стема регулирования учета откликается на нению бизнесов.
Библиографический список
1. Александер, Дэвид. Международные стандарты финансовой отчетности: [от теории к практике]: пер. с англ. / Дэвид Александер, Анне Бриттон, Энн Йориссен. - М.: Вершина, 2005 (ОАО Тип. Новости). - 886 с.
2. Генералова Н.В., Соколова Н.А. Гудвил в финансовой отчетности по МСФО // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - №16. - С. 16-27.
3. Генералова Н.В., Соколова Н.А. Учет обесценения активов на примере обесценения гудвилла как область применения профессионального суждения // Международный бухгалтерский учет. - 2014. - №26. - С. 2-14.
4. Иванов А.Е. Гудвил: синергетическая сущность, оценка, учет, анализ: Монография / под науч. ред. А.Е. Иванова. - М.: РИОР: ИНФРА-М, 2015. - 227 с.
5. МСФО 3 (IFRS 3). - [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://finotchet.ru/articles/82/ (Дата обращения 27.11.2020 г.)
6. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ. // Под ред. Проф. Я.В. Соколова. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 576 с.
GOODWILL IN THE CONTEXT OF GLOBALIZATION: CHANGES IN INTERPRETATION AND METHODS OF CALCULATION
A.A. Stepanova, Graduate Student
Supervisor: N.V. Generalova, Candidate of Economic Science, Associate Professor Saint-Petersburg State University (Russia, Saint-Petersburg)
Abstract. The article examines the variability of the concept of goodwill, presented by different authors, in the context of globalization and provides a comparative analysis of them. Methods for calculating goodwill are discussed and an analysis of the limitations of their use is carried out: methods of traditional and full goodwill. It also analyzed the amendments to IFRS 3 Business Combinations in the context of globalization and made a conclusion about the future of goodwill.
Keywords: goodwill, IFRS 3, globalization, business, business combinations, contribution, process, impact.
